I SA/Op 84/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Tomasz Zborzyński (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Grzegorz Gocki Asesor sądowy Marta Wojciechowska Protokolant st. sekr. sądowy Iwona Dąbrowska po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 28 czerwca 2006 r. sprawy ze skargi J. Z. i T. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2002 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. określa, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Opolu solidarnie na rzecz skarżących kwotę 100,00 zł (słownie: sto złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 28 czerwca 2006 r. Skarżący J. Z. i T. M. złożyli wspólne zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu w roku 2002. Wnioskiem z dnia 19 lipca 2005 r. skarżący zwrócił się o stwierdzenie nadpłaty w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu decyzją z dnia [...] odmówił stwierdzenia nadpłaty. Dnia 20 grudnia 2005 r. skarżący wniósł datowane na dzień 7 grudnia 2005 r. odwołanie od tej decyzji z jednoczesnym złożeniem wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wniosku o przywrócenie terminu skarżący podniósł, że od dnia 16 sierpnia 2005 r. zmienił miejsce stałego pobytu, co nie pozwoliło mu na "ustosunkowanie się do decyzji" w wymaganym terminie. Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu postanowieniem z dnia [...] odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu wskazał, że decyzja organu pierwszej instancji została dnia 10 października 2005 r. doręczona dorosłemu domownikowi skarżących, a mianowicie ich córce, E. Z. Nastąpiło to w trybie art. 149 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zmianami) [dalej: o.p.]. Zmiana miejsca pobytu skarżącego nie jest okolicznością uzasadniającą uchybienie terminu, ponieważ w myśl art. 133 § 3 o.p. jedną stroną postępowania byli oboje małżonkowie, a zatem odwołanie w ustawowym terminie mogła wnieść także T. M. Ponadto Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu postanowieniem z dnia 19 stycznia 2006 r. wydanym na podstawie art. 228 § 1 pkt 2 o.p., stwierdził, że odwołanie od decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu zostało wniesione z uchybieniem terminu. Od postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania skarżący wywiedli skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu. Wnieśli o uchylenie zaskarżonego postanowienia i zasądzenie na ich rzecz kosztów postępowania. W uzasadnieniu podnieśli, że nie mogli złożyć odwołania we właściwym terminie, ponieważ decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego z dnia [...] nie została im skutecznie doręczona. Decyzję tę doręczono bowiem córce stron, która jest wprawdzie ich domownikiem, ale nie jest pełnoletnia (ma 16 lat). Doręczenie takie nie spełnia wymogów z art. 149 o.p. Córka skarżących przekazała im decyzję z opóźnieniem, już po terminie do wniesienia odwołania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w Opolu wniósł o jej oddalenie. Podniósł, że wprawdzie – jak wynika z informacji uzyskanej od Poczty Polskiej – decyzję doręczono nieprawidłowo, bo bez sprawdzenia tożsamości osoby odbierającej przesyłkę, ale okoliczność ta nie ma w sprawie znaczenia. Data sporządzenia odwołania, to jest dzień 7 grudnia 2005 r., była bowiem końcową datą istnienia określonej przez skarżących przyczyny uchybienia terminu. Zgodnie z art. 162 § 2 o.p. podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminu, toteż podanie o przywrócenie terminu skarżący powinni wnieść najpóźniej w dniu 14 grudnia 2005 r. Czynności tej dokonano jednak dopiero dnia 20 grudnia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Jak stanowi art. 223 § 2 pkt 1 o.p. odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia stronie decyzji. Doręczenie jest faktem prawotwórczym, powodującym skutki prawne; istotą doręczenia jest powodowanie skutku prawnego przez fakty (J. Borkowski, w: B. Adamiak i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2005, Wrocław 2005, teza 3 do art. 144, s. 594). Przepisy ordynacji podatkowej o doręczeniach mają charakter gwarancyjny; oznacza to, że organ podatkowy ma obowiązek przestrzegać ich z urzędu, a strona nie powinna ponosić negatywnych konsekwencji zaniedbań organu podatkowego lub podmiotu dokonującego doręczeń, np. poczty (B. Dauter, w: S. Babiarz i inni, Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2006, teza 1 do art. 144, s. 516). Z powyższego wynika, że termin do wniesienia odwołania biegnie dla strony od dnia doręczenia jej decyzji, przy czym doręczenie powoduje skutek prawny w postaci rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania tylko wtedy, gdy dokonane zostało zgodnie z normami prawnymi regulującymi tę czynność. W wypadku, jeżeli normy te zostały naruszone, doręczenie nie jest skuteczne i nie powoduje rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania. Art. 149 zdanie pierwsze o.p. stanowi, że w przypadku nieobecności adresata w mieszkaniu pisma doręcza się za pokwitowaniem pełnoletniemu domownikowi, sąsiadowi lub dozorcy domu, gdy osoby te podjęły się oddania pisma adresatowi. Skuteczność doręczenia pisma w tym trybie uwarunkowana jest zatem tym, by: 1) osoba, której doręcza się pismo, była pełnoletnia, 2) była domownikiem adresata (sąsiadem, dozorcą domu), 3) podjęła się oddania pisma adresatowi. Warunki te musza być spełnione łącznie. Jeżeli zatem okaże się, że osoba, której doręczono pismo, nie była pełnoletnia, nie była domownikiem, sąsiadem lub dozorcą, albo nie podjęła się oddania pisma adresatowi, procedura doręczenia wymaga powtórzenia (por. B. Gruszczyński, w: S. Babiarz i inni, op. cit., teza 7 do art. 149, s. 530). Oznacza to, że nie spełnienie któregokolwiek ze wskazanych wyżej warunków wyklucza uznanie takiego wadliwego doręczenia za fakt prawotwórczy, a więc wywierający skutki prawne. W rozpoznawanej sprawie jest niewątpliwe, że decyzja organu podatkowego pierwszej instancji została doręczona niepełnoletniemu domownikowi skarżących. Okoliczność ta, podniesiona wprawdzie przez skarżących dopiero w skardze do sądu administracyjnego, nie jest podważana przez organ podatkowy i znajduje potwierdzenie w piśmie Dyrektora Oddziału Rejonowego Poczty Polskiej z dnia 6 marca 2006 r. (k. 42 akt podatkowych). Oznacza to, że decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w Opolu z dnia [...] nie została skutecznie doręczona, a strony postępowania nie mogą ponieść jakichkolwiek negatywnych konsekwencji zaniedbania organu dokonującego doręczenia. Termin do wniesienia odwołania, który liczony jest od dnia doręczenia decyzji, dla skarżących w ogóle nie rozpoczął zatem biegu. Nie można więc przyjąć, by złożone przez skarżących odwołanie wniesione zostało z uchybieniem terminu, który swojego biegu jeszcze nie rozpoczął. W konsekwencji wniosek skarżących o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania był bezprzedmiotowy, a postępowanie, wywołane tym wnioskiem, powinno być przez organ podatkowy umorzone jako bezprzedmiotowe na podstawie art. 208 § 1 w związku z art. 219 o.p. Z tego też względu zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania musiało być wyeliminowane z obrotu prawnego jako obiektywnie wadliwe, naruszające przepisy postępowania w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Stanowiło to podstawę do uwzględnienia skargi i uchylenia w całości zaskarżonego postanowienia na podstawie art. 145 § 1 pkt 1c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami) [dalej: p.p.s.a.]. Jednocześnie na podstawie art. 152 p.p.s.a. Sąd określił, że zaskarżone postanowienie nie może być wykonane, co oznacza, że postanowienie to od chwili wydania wyroku nie wywołuje skutków prawnych, które wynikają z zawartego w nim rozstrzygnięcia. Ponadto, na podstawie art. 200 p.p.s.a. Sąd zasądził na rzecz skarżących zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw od organu, który wydał zaskarżony akt; koszty te obejmowały jedynie wpis od skargi w kwocie 100 zł. Na marginesie należy zauważyć, że w sytuacji, gdy mimo wadliwego doręczenia decyzji strona wywiodła od niej odwołanie, dopuszczalne byłoby nadanie biegu temu odwołaniu, bez konieczności powtarzania procedury doręczenia decyzji. Tego typu uproszczenie nie powoduje bowiem dla strony żadnych negatywnych konsekwencji i tym samym nie podważa gwarancyjnego charakteru przepisów o doręczeniach. Ażeby jednak mogło dojść do nadania biegu odwołaniu skarżącego z dnia 7 grudnia 2005 r., z obrotu prawnego musiałoby zostać wyeliminowane postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia 19 grudnia 2005 r. stwierdzające wniesienie odwołania z uchybieniem terminu. Postanowienie to nie zostało zaskarżone do sądu administracyjnego, jest zatem nie tylko ostateczne (art. 128 o.p.), ale i prawomocne. Analiza prawnych możliwości wzruszenia tego rozstrzygnięcia wykracza poza ramy obecnego postępowania, niemniej – jak się wydaje – zapoznanie się skarżących z uzasadnieniem wyroku wydanego w sprawie niniejszej mogłoby stanowić podstawę do ubiegania się o przywrócenie terminu do wniesienia na to postanowienie skargi do sądu administracyjnego; zapewne można także doszukiwać się przesłanek uzasadniających żądanie stwierdzenia jego nieważności.