I SA/Op 91/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Opolu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzena Łozowska Sędziowie Sędzia NSA Joanna Kuczyńska (spr.) Sędzia WSA Anna Wójcik Protokolant st. sekretarz sądowy Anna Frydryk po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 13 kwietnia 2011 r. sprawy ze skargi Regionalnej Izby Obrachunkowej w Opolu na uchwałę Rady Gminy D. z dnia 21 października 2010 r., nr [...] w przedmiocie określenia wysokości stawek w podatku od nieruchomości stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w części dotyczącej postanowień § 1 pkt 2 lit. e w brzmieniu: "w tym: w zakresie budynków gospodarczych stanowiących własność lub użytkowanie przez emerytów 0,66 zł od 1 m2 powierzchni użytkowej". Przedmiotem skargi wniesionej przez Regionalną Izbę Obrachunkową w Opolu jest uchwała nr ( 1 ) Rady Gminy Domaszowice z dnia 21 października 2010 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości w części dotyczącej postanowień § 1 pkt. 2 lit.e w brzmieniu " w tym w zakresie budynków gospodarczych stanowiących własność lub użytkowanie przez emerytów 0,66 zł m2 powierzchni użytkowej ". Skarżąca wnosi o stwierdzenie nieważności uchwały w części. Zdaniem Izby Obrachunkowej zgodnie z art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych przy określaniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 2 , rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystywania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków. Dokonywanie wykładni art. 5 ust. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w sposób prowadzący do przedmiotowo-podmiotowego określenia stawki podatku od nieruchomości dla określonej kategorii opodatkowania tym podatkiem nie znajduje prawnego uzasadnienia. Powołała skarżąca orzecznictwo sądów administracyjnych, które wskazuje, że rada gminy posiada uprawnienia do zróżnicowania stawek dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania , natomiast przekroczeniem udzielonego przez ustawodawcą radzie gminy uprawnienia jest różnicowanie według właściwości podmiotów. W odpowiedzi na skargę Rada Gminy Domaszowice poinformowała Sąd, że dokonała zmiany zaskarżonej uchwały nr ( 1 )z dnia 21 października 2010r. W uchwale zmieniającej z dnia 3 lutego 2011 r. w sprawie określenia wysokości stawek w podatku od nieruchomości uchyliła kwestionowany zapis § 1 pkt 2 lit e. W piśmie procesowym z 28 lutego 2011 r. Regionalna Izba Obrachunkowa podtrzymała wniesioną skargę w całości. W uzasadnieniu podniesiono, że zaskarżona uchwała kształtuje obowiązki podatników oraz organów podatkowych od dnia 1 stycznia 2011 r. do czasu wejścia w życie jej zmiany dokonanej uchwałą z dnia 3 lutego 2011 r. a zatem uchwała w poprzedniej wersji w tym czasie może być stosowana. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Rady Gminy Domaszowice w uchwale z dnia 21 października 2010r. o nr ( 1 )w § 1 pkt 2 lit e zróżnicowała stawki podatku od nieruchomości według kryteriów przedmiotowo- podmiotowych. Dla oceny zgodności z prawem zaskarżonej uchwały koniecznym było ustalenie i rozważenie czy przepis art. 5 ust. 2, 3 i 4 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (j.t. Dz. U. z 2002 r. Nr 9 poz. 84 ze zm.) upoważnia radę gminy do określania stawek podatkowych według przesłanek przedmiotowych i podmiotowych czy tylko według kryteriów przedmiotowych. Z treści art. 5 ust. 2,3 i 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wynika, że przy określeniu wysokości stawek, o których mowa w ustępie 1 pkt 1 rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, rodzaj prowadzonej działalności, rodzaj zabudowy, przeznaczenie i sposób wykorzystania gruntu. (ust. 2 art. 5 ustawy). Przy określeniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 2 rada gminy może różnicować ich wysokość dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności lokalizację, sposób wykorzystania, rodzaj zabudowy, stan techniczny oraz wiek budynków (ust. 3 art. 5 ustawy.) , przy określeniu wysokości stawek, o których mowa w ust. 1 pkt 2 lit. b-e oraz w ust. 1 pkt 3, rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania, uwzględniając w szczególności rodzaj prowadzonej działalności (ust. 4 art. 5 ustawy ). Z treści art. 2 ust. 1 pkt 1-3 ustawy wynika, że opodatkowaniu podlegają przedmioty, do zapłaty podatku zobowiązany jest natomiast podmiot posiadający przedmiot podlegający opodatkowaniu, co wynika z art. 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Skoro zatem z treści art. 5 ust. 2,3 i 4 cyt. ustawy wynika, że rada gminy może różnicować wysokość stawek dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania, to tym samym nie jest uprawniona do różnicowania wysokości stawek według właściwości podmiotów zobowiązanych do zapłaty podatku z tytułu posiadania przedmiotów podlegających opodatkowaniu. Ustawodawca zakreślił uprawnienia rady gminy do zróżnicowania stawek dla poszczególnych przedmiotów opodatkowania, ale nie uczynił tego w zakresie różnicowanie wysokości stawek według właściwości podmiotów zobowiązanych do zapłaty podatku. Potwierdzeniem trafności takiego rozumienia przepisów może być m.in. pogląd wyrażony w Komentarzu do podatków rolnego, leśnego oraz od nieruchomości pod redakcją W. Modzelewskiego i J. Bielewnego Instytut Studiów Podatkowych Modzelewski i Wspólnicy sp. z 0.0. Warszawa 2005, str. 230 i 232. Także w wyrokach: Naczelnego Sądu Administracyjnego z 16 września 2004 r., sygn. akt FSK 485/04 i Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 19 września 2006 r., sygn. akt III SAlWa 1887/06 wyrażono pogląd, że różnicowanie wysokości stawek opodatkowania może mieć miejsce tylko z uwagi na przedmiot opodatkowania, a nie ze względu na podmiot, na którym spoczywa obowiązek podatkowy. Przechodząc na grunt rozpoznawanej sprawy, należy stwierdzić, że Rada Gminy Domaszowice w uchwale z dnia 21 października 2010 r. różnicowała stawki opodatkowania w § 1 pkt 2 lit e według kryterium podmiotowego. Zapis kwestionowanego przepisu w uchwale brzmiał bowiem " w tym: w zakresie budynków gospodarczych stanowiących własność lub użytkowanie przez emerytów 0,66 zł od m2 powierzchni użytkowej". Nie ulega zatem wątpliwości, że ustalona stawka opodatkowania przedmiotu opodatkowania w postaci budynków gospodarczych dotyczy budynków gospodarczych znajdujących się we władaniu określonej grupy osób (podmiotów), tj. emerytów. Zróżnicowanie stawki podatkowej ustanowiono bowiem nie ze względu na przedmiot opodatkowania (budynek gospodarczy) lecz ze względu na podmiot (emeryt) posiadający przedmiot opodatkowania. Skoro Rada Gminy może określać stawki podatku w granicach przyznanych jej przez ustawę to zaskarżona uchwała Rady Gminy Domaszowice z 21 października 2010 r. nr ( 1 )określająca stawki podatku w sposób odbiegający od jej upoważnienia nie jest zgodna z prawem . Mając na względzie powyższe Sąd postanowił stwierdzić nieważność zaskarżonej uchwały w części a to na podstawie art. 147 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.).