I SA/Po 1005/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 listopada 2016 r. sprawy ze skargi [...] S.A. z siedzibą w [...] na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zawieszenia postepowania podatkowego I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz skarżącej [...] S.A. w [...] kwotę [...]zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2015r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zawiesiło z urzędu postępowanie odwoławcze od decyzji Burmistrza Gminy S. z dnia [...] listopada 2014r., określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r., do czasu rozstrzygnięcia przed sądem powszechnym zagadnienia wstępnego w postaci ustalenia istnienia umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej z [...] [...] S.A. (obecnie O. P. S.A.) a T. I. S.. z o.o. W uzasadnieniu organ wskazał, że decyzją z dnia [...] listopada 2014r. Burmistrz Gminy S. określił spółce O. P. S.A. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...]zł. W styczniu 2010r. podatnik zadeklarował podatek w wysokości [...] zł. Deklaracja ta nie obejmowała linii kablowych ułożonych w kanalizacji, wykazywanych w latach poprzednich, z uwagi na zbycie budowli na rzecz spółki T. I. S.. z o.o. w drodze umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009r. U podstaw określenia wysokości podatku w kwocie wyższej niż zadeklarowana przez podatnika legły ustalenia kontroli przeprowadzonej w zobowiązanej Spółce przez Urząd Kontroli Skarbowej. W toku czynności kontrolnych stwierdzono, że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego nie objęła linii kablowych ułożonych w kanalizacji. Organ I instancji uznał, że od ww. kabli Spółka powinna uiszczać podatek, w związku z czym dodał ich wartość do deklarowanej podstawy opodatkowania budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Pismem z dnia [...] grudnia 2014r. podatnik wniósł odwołanie od decyzji Burmistrz Gminy S. zarzucając organowi nienależyte wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Ponadto zakwestionował możliwość obciążania go podatkiem od kabli ułożonych w kanalizacji podkreślając, że w - następstwie dokonanej sprzedaży - właścicielem kanalizacji stał się inny podmiot. W tej sytuacji, w ocenie podatnika, nie sposób wskazać właściciela całości techniczno-użytkowej skoro każdy element tej całości (kanalizacja i kable) należy do innej firmy. Uzasadniając zwieszenie postępowania SKO wskazało, że umowa zawarta przez podatnika ze spółką T. I. S.. o.o. miała wpływ nie tylko na określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r., ale również stanowiła podstawę zarzutu odwołania. Ewentualne podważenie ważności ww. transakcji skutkowałoby istotną zmianą wysokości zobowiązania podatkowego (stanowiącej przedmiot zaskarżonego orzeczenia) i pozbawiałoby uzasadnienia argumentację odwołującego się, do której musi się odnieść organ II instancji. Wystąpienie takich skutków jest możliwe z uwagi na wniesienie przez Prezydenta Miasta W. pozwu o ustalenie, że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009r. (dotycząca obiektów położonych na terenie całej Polski) nie istnieje. Wynik postępowania sądowego w tej sprawie ma niewątpliwie prejudycjalny charakter w stosunku do sprawy podatkowej, a kwestia istnienia umowy stanowi zagadnienie wstępne określenia podatku. Kwestionując powyższe rozstrzygnięcie skarżąca wniosła zażalenie do Samorządowego Kolegium Odwoławczego. Domagając się uchylenia zaskarżonego postanowienia w całości podniosła, że wydając zaskarżone postanowienie Kolegium naruszyło art. 201 § 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. dalej O.p.) poprzez błędne uznanie, że wystąpiło zagadnienie wstępne oraz art. 191 O.p. poprzez dokonanie błędnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego. W ocenie spółki wyrok zapadły z powództwa Prezydenta Miasta W. będzie miał wpływ jedynie na relacje pomiędzy Spółką a Prezydentem W. gdyż brak jest przepisów wprowadzających rozszerzoną prawomocność tego rodzaju wyroków. Żaląca się podniosła również, że warunkiem wystąpienia do sądu powszechnego o ustalenie istnienia bądź nieistnienia prawa czy stosunku prawnego - w oparciu o przepisy art. 189ą kpc w zw. z art. 199 a § 3 O.p. - jest uprzednie zgromadzenie dowodów, z których wypływają wątpliwości co do bytu danego stosunku prawnego czy prawa. Tymczasem, organ I instancji w analizowanej sprawie nie podjął w trakcie postępowania żadnych działań wskazujących na istnienie jakichkolwiek wątpliwości - przeciwnie - uznał, że stan faktyczny jest jasny i wydał decyzję określającą. Ponadto decyzję wydano w celu opodatkowania określonych budowli (linii kablowej) podczas gdy przedmiotem pozwu nie było opodatkowanie tych budowli, lecz kwestia sprzedaży innych budowli. Zakres decyzji określającej jest zatem inny niż pozwu. Po rozpoznaniu zażalenia Samorządowe Kolegium Odwoławcze postanowieniem z dnia [...] marca 2016r. utrzymało w mocy swoje postanowienie z dnia [...] grudnia 2015r. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wyjaśnił, że stosownie do dyspozycji art. 201 § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy zawiesza postępowanie w razie, gdy rozstrzygnięcie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. W ocenie Kolegium w niniejszej sprawie zaistniała przesłanka zawieszenia postępowania, ponieważ w analizowanym przypadku zostało wdrożone i trwa postępowanie sądowe w sprawie ustalenia, że umowa sprzedaży i leasingu zwrotnego, przenosząca na Spółkę T. I. własność budowli należących wcześniej do O. P. S..A.., nie istnieje, a ewentualny wynik tego postępowania ma zasadnicze znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej dotyczącej drugiej z ww. Spółek. Gdyby bowiem okazało się, że umowa była nieważna, to podstawa opodatkowania musiałaby być podwyższona o wartość budowli, które stanowiły przedmiot sprzedaży i leasingu. Tym samym wzrosłaby wysokość podatku, będąca istotą decyzji określającej. Ponadto organ nie zgodził się z poglądem Spółki, iż wyrok sądu w opisanej powyżej sprawie będzie skuteczny tylko w odniesieniu do zobowiązania podatkowego Spółki O. P. na rzecz Miasta W.. Zdaniem organu pozew o ustalenie istnienia bądź nieistnienia stosunku prawnego lub prawa wniesiony w oparciu o art. 199a § 3 O.p. - w związku z art. 189ą kpc - nie jest tożsamy ze "zwykłym" pozwem o ustalenie. Organ wnoszący taki pozew nie jest stroną w sensie materialnym, gdyż nie reprezentuje własnego interesu prawnego, a jedynie interes publiczny w ustaleniu istnienia (nieistnienia) cudzego prawa czy stosunku prawnego łączącego inne podmioty. Z kolei skarżąca Spółka jest stroną (tak w ujęciu procesowym jak i materialnym) postępowania sądowego, mającego rozstrzygnąć zagadnienie wstępne. Organ podkreślić, że kwestia istnienia wspomnianej wcześniej umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego jest tak samo ważna dla Miasta W. jak dla gminy S.. W obydwu przypadkach interes publiczny jest taki sam ( nie bez racji Urząd Kontroli Skarbowej poinformował wszystkie jednostki samorządowe o swoich zastrzeżeniach odnośnie do tej transakcji). Istnieją podstawy by przypuszczać, że organ, który wniósł pozew, podejmie wszelkie niezbędne działania dla ochrony interesu publicznego, a inne organy mogą polegać na jego staranności i kompetencji. SKO przypomniało również, że w myśl art. 365 § 1 kpc, orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Burmistrz Gminy S. (podobnie jak i SKO) będzie związany wyrokiem sądu, ustalającym istnienie czy nieistnienie umowy zawartej pomiędzy O. P. S.A. i T. I. sp. z o.o. jako organ administracji publicznej. W skardze z dnia [...] kwietnia 2016r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz postanowienia poprzedzającego. Ponadto wniosła o zwrot kosztów postępowania wraz z kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie: 1) art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez błędne uznanie, że w niniejszej sprawie istnieje zagadnienie wstępne; 2) art. 187 § 1 w zw. z art. 191 O.p. poprzez dokonanie dowolnej oceny zgromadzonego materiału dowodowego. W uzasadnieniu skargi Spółka podtrzymała argumentację, zgodnie z którą złożenie przez inne organy podatkowe powództw o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej nie wpływa w żaden sposób na postępowania prowadzone przez Burmistrza. Strona zwróciła również uwagę, że w toku postępowania organ podatkowy I instancji nie podjął żadnych działań wskazujących na istnienie jakichkolwiek wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, w szczególności nie przeprowadził obligatoryjnego w takim przypadku przesłuchania. Zaznaczono przy tym, że art. 199a § 3 O.p. wręcz obliguje organ podatkowy do wystąpienia z pozwem, jeśli występują wątpliwości co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa. W ocenie skarżącej organ I instancji nie miał takich wątpliwości. Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Kluczową kwestią sporną w niniejszej sprawie jest ocena zasadności zawieszenia przez SKO w P. prowadzonego postępowania, na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., z uwagi na wystąpienie w sprawie zagadnienia wstępnego, którym w ocenie organu podatkowego, jest rozstrzygnięcie przez sąd powszechny (Sąd Okręgowy w W.), w wyniku wniesienia pozwu przez Prezydenta Miasta W., czy doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej w drodze umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej pomiędzy poprzednikiem prawnym skarżącej spółki ([...] [...] S.A. ) a T. I. S.. z o.o. W ocenie organu, od rozstrzygnięcia tego zagadnienia wstępnego zależy ustalenie przedmiotu opodatkowania w badanej przez SKO sprawie, a więc określenia spółce wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. Innego zdania jest skarżąca, która uważa, że złożenie przez inny organ podatkowy pozwu o ustalenie ważności umowy cywilnoprawnej nie wpływa w żaden sposób na postępowanie prowadzone przez Burmistrza Gminy S.. P. złożony przez Prezydenta W. czy innych miast ma bowiem wpływ wyłącznie na postępowanie prowadzone przez ten organ podatkowy. Zdaniem Sądu stanowisko organu jest błędne i nie zasługuje na akceptację. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, stanowiąc przesłankę negatywną jurysdykcyjnego postępowania podatkowego. Z powołanego przepisu wynika, że na zagadnienie wstępne składają się następujące elementy konstrukcyjne: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego, a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. W realiach rozpoznawanej sprawy SKO w P. uznało, że zagadnieniem wstępnym, o którym mowa w art. 201 § 1 pkt 2 O.p., obligującym organ podatkowy do zawieszenia prowadzonego postępowania jest rozstrzygnięcie przez Sąd Okręgowy w W. sprawy z powództwa Prezydenta Miasta W. w przedmiocie ustalenia istnienia (bądź nie) umowy sprzedaży i leasingu zwrotnego z dnia [...] stycznia 2009 r. zawartej między [...] [...] S.A. a T. I. S.. z o.o. Zdaniem SKO, od tego, czy faktycznie doszło do skutecznej sprzedaży kanalizacji kablowej zależeć będzie wysokość zobowiązania podatkowego skarżącej spółki w podatku od nieruchomości za 2010 r. na rzecz gminy S.. W ocenie Sądu kwestia ważności (nieistnienia) umowy leasingowej z dnia [...] stycznia 2009 r., o której będzie orzekał Sąd Okręgowy w W. nie ma charakteru zagadnienia wstępnego dla niniejszej sprawy. Wskazać należy, że stosownie do treści art. 199a § 1 O.p. organ podatkowy, dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności. Jeżeli pod pozorem dokonania czynności prawnej dokonano innej czynności prawnej, skutki podatkowe wywodzi się z tej ukrytej czynności prawnej (art. 199a § 2 O.p.). Jeżeli z dowodów zgromadzonych w toku postępowania, w szczególności zeznań strony, chyba że strona odmawia składania zeznań, wynikają wątpliwości, co do istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa, z którym związane są skutki podatkowe, organ podatkowy występuje do sądu powszechnego o ustalenie istnienia lub nieistnienia tego stosunku prawnego lub prawa (art. 199a § 3 Ordynacji podatkowej). Wystąpienie do sądu w celu rozstrzygnięcia kwestii istnienia lub nieistnienia stosunku prawnego lub prawa jest zagadnieniem wstępnym, od którego rozstrzygnięcia zależy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji. Jest to więc przesłanka do obligatoryjnego zawieszenia postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. (por. Ordynacja podatkowa. Komentarz. C. Kosikowski i inni, wydawnictwo Lex Wolters Kluwer Polska, 2007 r., 2. wydanie, komentarz do art. 199a). W rozpoznawanej sprawie SKO w P. nie wystąpiło z powództwem na podstawie art. 199a § 3 O.p. do sądu powszechnego. Okoliczność, że inny organ podatkowy z takim powództwem wystąpił nie miała znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy. Pmiędzy prowadzonym postępowaniem podatkowym a wyrokiem, jaki zapadnie przed Sądem Okręgowym w W., nie występuje zależność uniemożliwiająca procedowanie przez organ podatkowy i jednocześnie uzależniająca (warunkująca) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji w sprawie opodatkowania strony podatkiem od nieruchomości przez organ podatkowy prowadzący przedmiotową sprawę. Jak słusznie wskazuje skarżąca spółka, wyrok jaki zapadnie w postępowaniu przed Sądem Okręgowym w W. z powództwa Prezydenta Miasta W. będzie miał wpływ wyłącznie na postępowanie podatkowe prowadzone przez ten organ. Wyroki zapadłe w procesie opartym o powództwo przeciwko spółce, wytoczone na podstawie art. 189ą k.p.c., nie będą korzystały z rozszerzonej prawomocności i nie będą wiążące dla organów podatkowych rozstrzygających w niniejszej sprawie. Wyrok wydany w oparciu o dyspozycję art. 189ąk.p.c. będzie wywierał skutki i kształtował stan prawny wyłącznie pomiędzy stronami procesu (inter partes), nie będzie go cechowała, tzw. "prawomocność rozszerzona" (erga omnes). Pogląd ten jest konsekwentnie prezentowany również w orzecznictwie sądów powszechnych (por. wyrok Sądu Okręgowego w L. z dnia [...] stycznia 2015 r., sygn. akt [...] [...], wyrok Sądu Okręgowego [...] z dnia [...] maja 2013 r., sygn. akt II C [...], wyrok Sądu Apelacyjnego w W. z dnia [...] stycznia 2014 r., sygn. akt [...] [...], dostępne na Portalu Orzeczeń Sądów Powszechnych). Rozpatrując zakres związania organu podatkowego prawomocnymi wyrokiem, jaki zapadnie przed Sądem Okręgowym w W., SKO odwołało się do art. 365 § 1 kpc., zgodnie z którym orzeczenie prawomocne wiąże nie tylko strony i sąd, który je wydał, lecz również inne sądy oraz inne organy państwowe i organy administracji publicznej, a w wypadkach w ustawie przewidzianych także inne osoby. Jednakże istotna jest również treść przepisu art. 366 k.p.c., który stanowi, że wyrok prawomocny ma powagę rzeczy osądzonej tylko co do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami. Stwierdzenie, że art. 365 § 1 K.p.c. przypisuje prawomocnemu orzeczeniu sądu moc wiążącą nie tylko wobec stron i sądu, który je wydał, lecz również innych sądów, organów państwowych oraz organów administracji publicznej, a w wypadkach prawem przewidzianych także innych osób, oznacza jedynie tyle, że żaden z wymienionych podmiotów nie może negować faktu istnienia prawomocnego orzeczenia i jego treści, niezależnie od tego, czy był, czy nie był stroną tego postępowania. Jednakże mocy wiążącej prawomocnego wyroku, w rozumieniu art. 365 § 1 K.p.c., nie można rozpatrywać w oderwaniu od art. 366 K.p.c., który przymiot powagi rzeczy osądzonej odnosi tylko "do tego, co w związku z podstawą sporu stanowiło przedmiot rozstrzygnięcia, a ponadto tylko między tymi samymi stronami". Granice przedmiotowe powagi rzeczy osądzonej określa przedmiot rozstrzygnięcia i jego podstawa faktyczna, natomiast jej granice podmiotowe obejmują tożsamość obydwu stron procesu, a więc powoda i pozwanego, a także ich następców prawnych. Zatem, związanie sądu prawomocnym orzeczeniem, zapadłym w innej sprawie, na podstawie art. 365 § 1 K.p.c. (rozumiane jako rozstrzygnięcie kwestii prejudycjalnej) występuje w zasadzie przy tożsamości nie tylko przedmiotowej, ale i podmiotowej obu tych spraw (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w K. z dnia [...] sierpnia 2013 r., sygn. akt [...] [...], LEX nr 13626930). W świetle powyższego, organ podatkowy w sprawie nie miał podstaw do przyjęcia, że wyrok, który zapadnie z powództwa innego podmiotu (innego organu podatkowego), stanowi zagadnienie wstępne w toczącym się postępowaniu podatkowym i bez tego wyroku nie może prowadzić samodzielnie postępowania, w tym w zakresie oceny skutków zawartej umowy leasingu dla określenia podatku od nieruchomości za badany okres. Niewątpliwie stanowisko zawarte w wyroku może być przydatne organowi podatkowemu w prowadzonym postępowaniu, jednak wynik tamtego postępowania nie determinuje prowadzenia przez organ postępowania podatkowego w niniejszej sprawie. Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd uznał zatem, że SKO w P. naruszyło art. 201 § 1 pkt 2 O.p., gdyż brak było podstaw do traktowania wystąpienia z pozwem do sądu powszechnego przez inny organ podatkowy, jako zagadnienia wstępnego w badanej sprawie. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w związku z art. 135 i art. 200 oraz art. 205 § 2 ustawy z dnia [...] sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 jak w sentencji wyroku. .