I SA/Po 1036/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan (spr.) Sędziowie Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont as.sądowy WSA Roman Wiatrowski Protokolant sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lipca 2006 r. sprawy ze skargi Spółka "A" SA w P. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005 r. Nr [...] przedmiocie zarzutów na postępowanie zabezpieczające oddala skargę /-/ R.Wiatrowski /-/ G.Gorzan /-/ W. Zygmont I SA/Po 1036/05 UZASADNIINIE Decyzją z dnia [...] 2004r. wydana na podstawie art. 33 §2 pkt 2, §3 i 4 pkt 2 Ordynacji podatkowej Naczelnik Urzędu Skarbowego dokonał zabezpieczenia na majątku spółki z o.o. "A" z siedzibą w P. przy ul. [...] wykonanie części zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok podatkowy 1998 w wysokości [...] zł. Wobec faktu, że skarżąca spółka nie złożyła odwołania do powyższej decyzji, stała się ona ostateczna. Następnie Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał w dniu [...] 2004r. zarządzenie zabezpieczenia należności z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998r. w kwocie [...],- zł wraz z należnymi odsetkami, stanowiącej różnicę między zadeklarowanym podatkiem, a mającym być określonym w decyzji podatkowej w przybliżeniu na kwotę [...] zł. Jako okoliczności świadczące o możliwości utrudnienia lub udaremnienia egzekucji wskazano brak płynności finansowej zobowiązanego, nieujawnianie zobowiązań powstających z mocy prawa, nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych oraz niekorzystne rozporządzenie majątkiem spółki na łączną kwotę ponad [...],- zł, co ustalono na podstawie dokumentów z Prokuratury Apelacyjnej włączonych do akt sprawy. Pismem z dnia [...] 2005r. skarżąca spółka wniosła zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania zabezpieczającego, zarzucając powyższemu zarządzeniu naruszenie art.33 pkt 3 i 10 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. - Dz. U z 2002 r., nr 110, poz. 968 ze zm.). W uzasadnieniu skarżąca spółka podniosła, że organ wydający decyzję stanowiącą podstawę prawną należności nie doręczył tej decyzji spółce. Ponadto, zdaniem spółki, postanowienie z dnia [...] 2004r. o wszczęciu postępowania w sprawie zabezpieczenia wykonania należnego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1998 nie zawiera podpisu osoby, która wydała to postanowienie wraz z oznaczeniem jej stanowiska służbowego, co jest podstawowym wymogiem określonym w art. 217§1 pkt 7 Ordynacji podatkowej, a zatem należy uznać, że orzeczenie to w ogóle nie zostało wydane. Niezależnie od powyższego skarżąca spółka zanegowała także podane przez wierzyciela okoliczności świadczące o możliwości utrudniania lub udaremniania egzekucji. W szczególności zaprzeczyła zarzutom nieujawnienia zobowiązań powstających z mocy prawa oraz nierzetelnego prowadzenia ksiąg podatkowych oraz niekorzystnemu rozporządzeniu majątkiem spółki o znacznej wartości. Postanowieniem z dnia [...] 2005r. Naczelnik Urzędu Skarbowego przedstawił stanowisko w zakresie zgłoszonych zarzutów i w całości uznał je za nieuzasadnione. W uzasadnieniu wskazano, że wbrew twierdzeniom skarżącej spółki, decyzja na podstawie której określono przybliżoną kwotę należnego zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym za 1998r. została skarżącej spółce doręczona w trybie art. 150 w związku z art.151 Ordynacji podatkowej w dniu [...] 2004r., a więc przed wydaniem zarządzenia zabezpieczającego. W uzasadnieniu podkreślono również, że nie stwierdzono braku podpisu na postanowieniu o wszczęciu postępowania zabezpieczającego z dnia [...] 2004r., gdyż skarżąca spółka nie dostarczyła w toku postępowania postanowienia ze wskazanym brakiem, a w aktach sprawy znajduje się postanowienie zawierające podpis osoby upoważnionej z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 33 ust. 10 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji podkreślono, iż podniesienie zarzutu braku uprzedniego upomnienia w postępowaniu zabezpieczającym jest niedopuszczalne. Organ pierwszej instancji wyjaśnił, że podstawy wniesienia zarzutów w postępowaniu egzekucyjnym są taksatywnie wymienione i nie ma wśród nich pkt 10 art. 33 powołanej powyżej ustawy. Na powyższe postanowienie skarżąca spółka wniosła zażalenie z dnia [...] 2005 r. domagając się jego uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania, ewentualnie zmiany postanowienia i uznania zarzutów strony za uzasadnione. Zaskarżonemu postanowieniu skarżąca spółka zarzuciła naruszenie art. 122 Ordynacji podatkowej poprzez błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy oraz naruszenie art. 33 pkt 10 w zw. z art. 166b ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez przyjęcie, że art. 33 pkt 10 nie ma zastosowania do zarzutów na zabezpieczenie w postępowaniu egzekucyjnym. W uzasadnieniu skarżąca spółka ponownie podniosła, że postępowanie zabezpieczające zostało wszczęte na podstawie postanowienia, które nie zostało opatrzone pieczątką z imieniem i nazwiskiem osoby, która je wydała i stanowiskiem służbowym. W toku postępowania skarżąca spółka przedłożyła kopię (oryginał nie zachował się w archiwum strony) postanowienia dotkniętą wymienionym brakiem. Ponadto skarżąca spółka wskazała, że organ podatkowy nie uzasadnił, na czym polega odpowiednie stosowanie art.33 pkt 10 w zw. z art.166b ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Po przeprowadzeniu postępowania Dyrektor Izby Skarbowej wydał w dniu [...] 2005r. postanowienie nr [...] utrzymujące w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu postanowienia, odnosząc się do zarzutów sformułowanych w zażaleniu, organ odwoławczy wskazał, że na podstawie art.166b ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stosuje się odpowiednio art.33 ustawy. Przepis ten taksatywnie wylicza co może być podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. W pkt 10 zawartego tam katalogu jako podstawa wniesienia zarzutu wymienione jest niespełnienie wymogów określonych w art. 27 ustawy dotyczących treści tytułu wykonawczego wystawianego w postępowaniu egzekucyjnym, a nie zabezpieczającym. Wobec tego niedopuszczalne jest podnoszenie w postępowaniu zabezpieczającym zarzutu braku uprzedniego doręczenia upomnienia. Ustosunkowując się do zarzutu dotyczącego błędnego ustalenia stanu faktycznego, Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że przedstawiona kserokopia postanowienia z dnia [...] 2004 r. o wszczęciu postępowania zabezpieczającego nie stanowi wystarczającego dowodu potwierdzającego istnienie braków na oryginalnym dokumencie otrzymanym przez skarżącą spółkę, zaś znajdujący się w aktach egzemplarz postanowienia nie zawiera takiego braku. Powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej zostało zaskarżone do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargą z dnia [...] 2005 r., w której skarżąca spółka domagała się uchylenia postanowienia jako naruszającego prawo i zasądzenia kosztów postępowania. W uzasadnieniu skargi skarżąca spółka podniosła, że organ odwoławczy, który wydał zaskarżone postanowienie naruszył prawo, a w szczególności art. 122, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej, nie rozpatrując wszechstronnie materiału dowodowego. Zdaniem skarżącej spółki organ nie ocenił przedłożonego dowodu w postaci kserokopii postanowienia z dnia [...] 2004 r. W odpowiedzi na skargę z dnia [...] 2005 r. Dyrektor Izby Skarbowej uznał zarzuty podniesione w skardze za bezpodstawne i wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na wstępie należy podkreślić, że na podstawie art. 1§2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, o ile ustawy szczególne nie stanowią inaczej. W rozpatrywanej sprawie skarga wniesiona przez skarżącą spółkę dotyczy rozpoznania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego oraz Dyrektora Izby Skarbowej zarzutów na wykonanie decyzji z dnia [...] 2004 r. o zabezpieczeniu na majątku skarżącej spółki w celu wykonania części zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób prawnych za rok 1998, nie zaś legalności samej decyzji wydanej w trybie art. 33 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 ze zm.). Wymieniona decyzja o zabezpieczeniu nie została bowiem zaskarżona i stała się ostateczna, w związku z czym, zgodnie z zasadą trwałości decyzji ostatecznej wyrażoną w art. 128 Ordynacji podatkowej, uchylenie lub zmiana tej decyzji, stwierdzenie jej nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ustawie. Oznacza to, że Sąd rozpatrując niniejszą sprawę nie może badać legalności samej decyzji oraz prawidłowości postępowania poprzedzającego jej wydanie, gdyż ostateczna decyzja, wobec której nie został wyczerpany tok instancyjny nie może być przedmiotem skargi do sądu administracyjnego. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że podniesiony w skardze z dnia [...] 2005r. zarzut naruszenia art.122, 187, 191 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wszechstronnego rozpatrzenia materiału dowodowego wynikający z pominięcia przez organ, jako dowodu w postępowaniu, kopii postanowienia z dnia [...] 2004r., na którym brak jest pieczęci obok podpisu osoby upoważnionej do wydania postanowienia nie dotyczy postępowania będącego przedmiotem skargi. Powyższy zarzut skarżąca spółka mogłaby podnieść w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] 2004r. o zabezpieczeniu, co wynikało z pouczenia zawartego w decyzji, lecz taki środek zaskarżenia nie został wniesiony. Skoro zatem decyzja ta stała się ostateczna i na jej podstawie zostało dopiero wydane zarządzenie zabezpieczające, zaskarżone przez skarżącą spółkę wniesieniem zarzutów, kontrola sądowa obejmuje postępowanie zabezpieczające, a nie postępowanie poprzedzające wydanie decyzji o zabezpieczeniu. Wobec tego podniesiony przez spółkę zarzut naruszenia postępowania przy wydaniu decyzji o zabezpieczeniu nie może prowadzić do uchylenia postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiocie zarzutów na postępowanie egzekucyjne i utrzymującego go w mocy postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej. Zarzut nie dotyczy bowiem w żaden sposób postępowania będącego przedmiotem kontroli sądowej. Odnosząc się natomiast do postanowień wydanych w toku postępowania zabezpieczającego, należy stwierdzić, że nie dopatrzono się żadnych naruszeń obowiązujących przepisów prawnych. W szczególności nie jest wadą postępowania zabezpieczającego brak doręczenia upomnienia przed zastosowaniem środka zabezpieczającego. Istotą postępowania zabezpieczającego będącego przedmiotem kontroli w tej sprawie jest bowiem działanie w celu wykonania decyzji o zabezpieczeniu powyższych zobowiązań jeszcze nie określonych decyzją podatkową, tak co do konkretnej wysokości, jak i terminu płatności, wobec czego przepisy normujące to postępowanie nie przewidują obowiązku doręczenia upomnienia, o którym mowa w art.15 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. - Dz. U z 2002 r., nr 110, poz. 968 ze zm.). Doręczenie upomnienia mogłoby wręcz udaremnić możliwość zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego, które nie prowadzi do przymusowej egzekucji zobowiązań podatkowych, ale ma zapewnić wykonanie tych zobowiązań w przyszłości. Tym samym nie jest zasadny podniesiony w toku postępowania zarzut naruszenia art.33 pkt 10 w zw. z art.166b ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Art. 33 pkt 10 dotyczy bowiem zarzutów opartych na niespełnieniu wymogów określonych w art. 27 ustawy, zawierającym m.in. w § 3 obowiązek dołączenia dowodu upomnienia, który nie ma zastosowania w postępowania zabezpieczającym. Organ egzekucyjny nie ma więc obowiązku doręczenia upomnienia przed wydaniem zarządzenia zabezpieczenia. W związku z powyższym, gdy nadto w ujawnionym stanie faktycznym i prawnym podniesiony zarzut oparty na przepisie art.33 pkt 3 ustawy egzekucyjnej jest wręcz niezrozumiały, niczym nie poparty, należy stwierdzić, że skarga jest nieuzasadniona, ponieważ zaskarżone postanowienia w przedmiocie zarzutów w postępowaniu zabezpieczającym nie naruszają obowiązujących przepisów prawa. Z tych powodów Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/R. Wiatrowski /-/G. Gorzan /-/W. Zygmont L.Sz.