I SA/Po 1041/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Elwira Brychcy Sędziowie Sędzia NSA Stanisław Małek As. sąd. WSA Katarzyna Nikodem /spr./ Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 października 2007r. sprawy ze skargi T. i B. N. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku rolnym i podatku od nieruchomości oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/E. Brychcy /-/ S. Małek T. i B.N. zwrócili się w dniu [...] do Wójta Gminy o umorzenie w całości zaległości podatkowej w podatku rolnym i od nieruchomości wraz z odsetkami za okres od 16 maja 1998 r. do 31 grudnia 2004 r., wskazując, że nie są w stanie uregulować należności ze względów zdrowotnych. Podatnicy wskazują, że choroby mają charakter przewlekły i wcześniej nie były zdiagnozowane. Decyzją z dnia [...] nr [...] Wójt Gminy odmówił podatnikom umorzenia zaległości podatkowej z tytułu podatku rolnego oraz od nieruchomości za okres od 16 maja 1998 r. do końca 2004 r. Organ podatkowy wskazał w uzasadnieniu decyzji, że podatnicy są właścicielami zabudowanego gospodarstwa rolnego o powierzchni [...] (piętrowy budynek mieszkalny, budynek gospodarczy murowany, garaż, przechowalnia); [...] to użytki rolne położone we wsi G., z czego [...] to grunty orne. Pozostałą część stanowią użytki zielone. Według organu przychodowość roczna obliczona na podstawie Obwieszczenia Prezesa GUS z dnia 25 października 2004 r. w sprawie wysokości przeciętnego dochodu z pracy w indywidualnych gospodarstwach rolnych z 1 ha przeliczeniowego wynosi [...]. Organ wskazuje, że zaległości wcześniejsze od roku 1993 do I raty 1998 r. zostały podatnikom umorzone. Organ stwierdził, że nie występują przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej. Przyznał, że sytuacja finansowa podatników nie jest łatwa, dlatego w celu przezwyciężenia trudności finansowych organ umorzył zaległości podatkowe od 1993 r. do I raty 1998 r., sądząc, że ta pomoc spowoduje wznowienie przez podatników produkcji rolnej, która stanie się źródłem ich utrzymania. Organ wskazał, ze nawet najdalej idące poglądy co do ważności słusznego interesu podatnika powodują, że granicą dla niego jest kolizja z interesem społecznym. Podatki płacone przez użytkowników gospodarstw rolnych stanowią część dochodów budżetu gminy, z czego pokrywane są wydatki związane z działalnością na rzecz społeczeństwa całej gminy. Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując odwołanie od powyższej decyzji uchyliło decyzję Wójta Gminy z dnia [...] i przekazało sprawę do ponownego rozpoznania. Zdaniem organu odwoławczego z zebranego materiału dowodowego nie wynika, aby organ podatkowy dokładnie przeanalizował sytuację życiową i materialną wnioskodawcy i aby na tej podstawie określił, jaki wpływ na tę sytuację miałoby ewentualne uregulowanie powstałych zaległości. Brak jest w decyzji ustaleń, które obrazowałyby rzeczywistą sytuację finansową podatników, tym bardziej, że jak wynika z akt sprawy korzystają oni z różnych form pomocy świadczonych przez Ośrodek Pomocy Społecznej. Decyzją z dnia [...] Wójt Gminy umorzył postępowanie w sprawie zaległości podatkowej w kwocie [...] za okres od 16 maja 1998 r. do 16 listopada 1999 r. natomiast odmówił umorzenia zaległości podatkowej podatnikom w kwocie [...], w tym [...] odsetek, z tytułu podatku rolnego oraz od nieruchomości za okres od 16 marca 2000 do końca roku 2004. Decyzja powyższa została również zaskarżona do Samorządowego Kolegium Odwoławczego, które decyzją z dnia [...] nr [...] ponownie uchyliło decyzję organu podatkowego pierwszej instancji i sprawę przekazało do ponownego rozpatrzenia. Organ odwoławczy zarzucił organowi pierwszej instancji, że z decyzji nie wynika, jakie okoliczności zostały wzięte pod uwagę przy rozstrzyganiu wniosku o umorzenie zaległości podatkowej. Ponadto naruszono art. 190 § 1 Ordynacji podatkowej, ponieważ o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchaniu świadków A. i A. K. nie została powiadomiona strona. Ponadto świadkowie byli przesłuchiwani równocześnie, a czynność tę dokumentowano jednym protokołem. Ponadto organ odwoławczy wskazuje, że zaskarżona decyzja jest wadliwa z uwagi na fakt, że w punkcie I sentencji orzeka o umorzeniu postępowania w sprawie umorzenia zaległości za lata 1998 – 1999, w sytuacji gdy z uzasadnienia decyzji wynika, że spłata zobowiązań została zabezpieczona hipoteką na nieruchomościach podatników, wobec czego stosownie do art. 70 § 8 Ordynacji podatkowej zobowiązania te nie uległy przedawnieniu. Decyzją nr [...] z dnia [...] Wójt Gminy odmówił T. i B. N. umorzenia zaległości podatkowych za okres od 16 maja 1998 r. do końca 2004 r. w kwocie [...], w tym [...] odsetek za zwłokę, ponieważ w ocenie organu brak przesłanek określonych w 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej do umorzenia zaległości podatkowych. Decyzja ta ponownie została zaskarżona do organu odwoławczego przez podatników. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] orzekło ponownie o uchyleniu zaskarżonej decyzji i przekazaniu sprawy do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. Organ odwoławczy wskazał, że pomimo wielokrotnego uchylania decyzji pierwszej instancji wydanej w sprawie wniosku T. i B. N. o umorzenie zaległości podatkowej, z uwagi na liczne uchybienia w postępowaniu dowodowym oraz na niedopuszczalne z punktu widzenia zasady procedury podatkowej braki uzasadnienia zaskarżonej decyzji, Wójt Gminy uzupełnił postępowanie o wyznaczenie stronie 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, (art. 200 Ordynacji podatkowej). Organ odwoławczy wskazał, że uzasadnienie decyzji jest niewystarczające, organ podatkowy winien rozstrzygać o uznaniowej uldze podatkowej na podstawie aktualnych danych pozwalających na ocenę sytuacji majątkowej podatników. Po przeprowadzeniu postępowania dowodowego Wójt Gminy decyzją nr [...] z dnia [...] odmówił T. i B. N. umorzenia zaległości podatkowych we wnioskowanej wysokości. Organ podatkowy powołując się na przepis art. 67a Ordynacji podatkowej wskazał, że umorzenie zaległości podatkowych uwarunkowane jest od wystąpienia przesłanek ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Z wniosku podatnika wynika, że swój ważny interes uzasadnia złym stanem zdrowia. Organ wskazuje, że okolicznością powszechnie znaną jest, że podatnicy od lat nie uprawiali gruntów rolnych, grunty były odłogowane, a podatnicy nie czynili żadnych zabiegów agrotechnicznych na tych gruntach. Organ uznał, że przedmiotem postępowania organu podatkowego była sytuacja materialna i życiowa wnioskodawców. Organ potwierdza, że ta sytuacja nie jest łatwa, jednakże w podobnej sytuacji znajduje się wielu podatników. Organ wskazał, że podatnicy są właścicielami gospodarstwa rolnego o powierzchni [...], grunty rolne wraz z zabudowaniami gospodarczymi zostały od [...] wydzierżawione P. i D. K. Na dzień wydawania decyzji z tytułu dzierżawy podatnicy nie pobierają czynszu, z uwagi na ponoszone przez dzierżawców wydatków na rekultywację dzierżawionych gruntów. T. i B.N. mają czworo dzieci: Ł.N. uczeń III klasy szkoły podstawowej, M.N. uczennica III klasy gimnazjum, E.N. studentka I roku w T., K.N. studentka III roku w W. B.N. pobiera rentę rolniczą w wysokości [...] zł brutto, natomiast T.N. pobiera rentę rolniczą w wysokości [...]. Każde z dzieci pobiera stypendium, dzieci uczące się w szkole podstawowej i gimnazjum – stypendium szkolne, natomiast dzieci studiujące – stypendia socjalne. Ponadto rodzina wnioskodawców otrzymuje pomoc finansową z Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w formie zasiłków celowych na leki i żywność, a także świadczenia rodzinne na dwoje dzieci po [...] zł na każde dziecko. Organ wskazał, że zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem wykazanie, że sytuacja materialna wnioskodawców jest trudna jest niewystarczającą przesłanką do umorzenia podatków. Wymagane jest, aby była ona szczególna i odmienna od licznej rzeszy podatników będących w podobnej sytuacji, jednocześnie na tyle wyróżniająca, by danego podatnika potraktować odmiennie od innych podatników mających trudności finansowe. Organ wskazuje, że umorzenie zaległości podatkowych jest instytucją wyjątkową, ponieważ zasadą jest płacenie podatków. Mając powyższe na uwadze organ uznał, że nie ma podstaw do zastosowania ulgi podatkowej w postaci umorzenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami. Podatnicy złożyli odwołanie od powyższej decyzji, w której podnieśli, że w okresie od [...] do [...] grunty będące ich własnością były odłogowane, zatem podatnicy nie uzyskiwali z nich żadnych dochodów. W [...] u B.N. rozpoznano wrodzoną i nieuleczalną chorobę – nadciśnienie tętnicze spowodowane wielotorbielowatością nerek. Strona wskazał, że Kolegium podkreślało konieczność aktywnego działania podatników w postępowaniu i w tym celu podatnicy prowadzili trzykrotnie rozmowy. Zdaniem strony zbieranie informacji na temat pobierania stypendium oraz umowy dzierżawy jest formą inwigilacji rodziny. Decyzją nr [...] z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ odwoławczy wskazał, że decyzja w sprawie umorzenia zaległości podatkowej zapadła w granicach uznania administracyjnego. Granice te wyznacza ważny interes podatnika lub ważny interes publiczny. Ważny interes podatnika rozpoznawany być powinien przez pryzmat sytuacji ekonomicznej podatnika, interes ten zachodzi, jeżeli zapłata zaległości postawiłaby podatnika w sytuacji zagrażającej egzystencji jego lub osób, które utrzymuje. W ocenie Kolegium organ podatkowy z należytą wnikliwością przeprowadził postępowanie dowodowe zmierzające do ujawnienia sytuacji majątkowej podatników, pozwalające na rozpoznanie wniosku o udzielenie ulgi podatkowej. Organ pierwszej instancji nie przekroczył granic uznania administracyjnego, wyznaczonych treścią przepisu art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Brak jest, zdaniem organu odwoławczego, podstaw do uznania, że sytuacja majątkowa podatników jest na tyle zła i odbiegająca od sytuacji innych podatników, aby zapłata przez nich zaległości była niemożliwa, tym bardziej, że zaległości powstały w następstwie wieloletniego zaniechania przez podatników regulowania należności podatkowych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego podatnicy nie zgadzają się z rozstrzygnięciem Samorządowego Kolegium Odwoławczego, uznając, że zaskarżona decyzja jest niezrozumiała z uwagi na wielokrotne uchylanie w niniejszej sprawie decyzji Wójta Gminy. Skarżący zarzucają, że brak było dokumentów sprawy w dniu [...] w Samorządowym Kolegium Odwoławczym, Wójt Gminy wybiórczo przekazał dokumenty, jak również nie wyłączył ze sprawy dwóch urzędników i radcy prawnego. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wnosi o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Rozpoznając wniesioną skargę Wojewódzki Sąd Administracyjny, zgodnie z treścią art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 z późn. zm.), a także art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) bada, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a w szczególności czy przy jej wydawaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub naruszenia przepisów postępowania, dającego podstawę do jego wznowienia, względnie mającego istotny wpływ na wynik tego postępowania (art. 145 powyższej ustawy). W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, zgodnie bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. Skarga jest nieuzasadniona, ponieważ zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Powołany przez organy podatkowe przepis art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej, który ma zastosowanie w niniejszej sprawie stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Ustawodawca upoważnił organy podatkowe w tym zakresie do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, który jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracyjnemu na wybór konsekwencji zaistnienia sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej (Ordynacja podatkowa. Komentarz S. Mabiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka- Medek, wydanie 3 wyd. LexisNexis Warszawa 2006, s. 295). Sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego, sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem wyjaśniającym, tzn. czy organy prawidłowo zebrały materiał dowodowy i rozważyły wszystkie okoliczności sprawy mogące mieć wpływ na rozstrzygnięcie w zakresie umorzenia zaległości podatkowej. Sąd nie jest uprawniony do oceny wydanej decyzji z punktu widzenia jej słuszności. Kontrola sądu obejmuje zatem wyłącznie badanie prawidłowości postępowania przeprowadzonego przez organy podatkowe oraz badanie formalnej prawidłowości decyzji (wyrok WSA w Warszawie z 9 listopada 2005, III SA/Wa 1264/05, M. Podat. 2005/12/4). Na wstępie należy podkreślić, że umorzenie zaległości podatkowych ma charakter wyjątkowy, bowiem jest odstępstwem od zasady akceptowanej zarówno w doktrynie, jak i w orzecznictwie sądowym, że zobowiązania podatkowe określone ustawami mają charakter powszechny. Organ podatkowy prowadząc postępowanie w sprawie przyznania ulgi podatkowej, jaką jest również umorzenie zaległości podatkowej i odsetek za zwłokę, jest zobowiązany zebrać materiał dowodowy pod kątem przesłanek, które mogą być podstawą do umorzenia zaległości podatkowych, o których mowa w powołanym wyżej art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej, tj. ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. O istnieniu ważnego interesu podatnika decydują zobiektywizowane kryteria, na podstawie których organ podatkowy rozstrzyga o umorzeniu, bądź nie, zaległości podatkowej. Ważnego interesu podatnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. W doktrynie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika (S. Babiarz i in.: Ordynacja podatkowa. Komentarz, Warszawa 2004, s. 253). W wyroku NSA z 22 kwietnia 1999 r. sygn. akt SA/Sz 850/98 Sąd stwierdził, że za ważny interes podatnika należy uznać sytuację, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków, podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych wskutek utraty możliwości zarobkowania lub utraty majątku. Z zebranego w sprawie materiału dowodowego wynika, że organ dokonał wnikliwej analizy sytuacji materialnej wnioskujących. Strona domaga się umorzenia zaległości podatkowych oraz odsetek od tych zaległości w podatku rolnym i podatku od nieruchomości za okres od 16 maja 1998 r. do 31 grudnia 2004 r. Należy podkreślić, że podatek, o którego umorzenia strona skarżąca wnosi jest podatkiem majątkowym, którego zapłata nie jest uzależniona od osiąganych dochodów, a jedynie od posiadanego majątku. Bezsporne jest, że T. i B.N. są właścicielami gospodarstwa rolnego o powierzchni [...]. W skład gospodarstwa rolnego wchodzą grunty orne, sady użytki rolne zabudowane oraz pastwiska. Skarżący są właścicielami budynku mieszkalnego oraz budynków gospodarczych. Od [...] grunty rolne wraz z zabudowaniami gospodarczymi zostały wydzierżawione P. i D.K.. Z uwagi na potrzebę rekultywacji gruntów, po ich wieloletnim odłogowaniu, do dnia wydania zaskarżonej decyzji, skarżący nie pobierali czynszu z tytułu dzierżawy. Jednakże umowa dzierżawy przewiduje czynsz roczny z tytułu dzierżawy płatny do [...]. Z zaświadczenia z dnia [...] wystawionego przez Kasę Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego wynika, że skarżący pobierają renty rolnicze: B.N. pobiera rentę w wysokości [...] zł brutto, T.N. w wysokości [...] zł. Dzieci skarżących otrzymują stypendia szkolne – M.N. oraz Ł.N. Studiujące córki również otrzymują stypendia socjalne. Rodzina skarżących otrzymuje ponadto świadczenia socjalne z Gminnego Ośrodka Pomocy Społecznej w postaci zasiłków celowych na żywność, na dopłatę na leki, czy dojazdu do lekarza specjalisty. W ocenie Sądu skarżący w toku postępowania nie wykazali, że brak jest realnych szans na spłatę zadłużenia. Nie wskazali okoliczności, które byłyby spowodowane nadzwyczajnymi zdarzeniami, niezależnymi od podatnika, które uniemożliwiają podatnikom spłatę zobowiązań. Zawarta umowa dzierżawy gruntów, w tym sadu, stwarza realne szanse na uregulowanie należności podatkowych w przyszłości. W decyzji organ podatkowy pierwszej instancji nie wykluczył możliwości rozłożenia zaległości podatkowej wraz z odsetkami na raty. Trudna sytuacja w rolnictwie nie usprawiedliwia biernej postawy skarżących i doprowadzenie gospodarstwa do dewastacji. Organ słusznie zwrócił uwagę na zasadę powszechności opodatkowania i poczucie sprawiedliwości społecznej, m. in. poprzez równie traktowanie wszystkich podatników. Słusznie podkreślił, że w trudnej sytuacji materialnej są również inni rolnicy mieszkający na terenie gminy, którzy jednak zgodnie z przepisami regulują należności w zakresie podatku rolnego i od nieruchomości. Wszystkie te okoliczności składają się na pojęcie interesu publicznego, którego wykładania wymaga, aby organ uwzględniał wartości wspólne całego społeczeństwa, odwołując się do hierarchii wartości funkcjonujących w społeczeństwie. W związku z powyższym należy uznać, że postępowanie administracyjne w niniejszej sprawie zostało przeprowadzone prawidłowo, a wydana decyzja mieści się w granicach uznania administracyjnego organu. Z tych przyczyn, orzeczono jak w sentencji na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270, ze zm.). /-/ K. Nikodem /-/ E. Brychcy /-/ S. Małek