I SA/Po 1086/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 kwietnia 2022 r. sprawy ze skargi T.B. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] września 2021r. nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2021 rok I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy [...] z dnia [...] czerwca 2021 r. nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz skarżącego kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów sądowych. Wójt Gminy L. decyzją z [...] czerwca 2021 r. nr [...] ustalił T. B. podatek od nieruchomości za 2021 r. w kwocie [...]zł. Wymiaru podatku dokonano w następujący sposób: 1) L. , działka o nr geodezyjnym [...]: - budynki mieszkalne o wysokości powyżej 2,20 m (podstawa opodatkowania [...] m2, stawka [...] zł, podatek [...] zł), - grunty przynależne do zamieszkałych budynków i lokali mieszkalnych oraz terenów rekreacyjno-wypoczynkowych (podstawa opodatkowania [...] m2, stawka [...] zł, podatek [...] zł); 2) L. , działka o nr geodezyjnym [...]: - budynki mieszkalne o wysokości powyżej 2,20 m (podstawa opodatkowania [...] m2, stawka [...] zł, podatek [...] zł), - budynki mieszkalne o wysokości pod 1,40 do 2,20m (podstawa opodatkowania [...] m2, stawka [...] zł, podatek [...] zł), - grunty przynależne do zamieszkałych budynków i lokali mieszkalnych oraz terenów rekreacyjno-wypoczynkowych (podstawa opodatkowania [...] m2, stawka [...] zł, podatek [...] zł). W toku postępowania organ I instancji, powołując się m. in. na art. 274a 1 i art. 155 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 r., poz. 1540 ze zm. - dalej: "O.p."), wezwał podatnika do złożenia informacji w sprawie podatku na 2021 r. Podatnik złożył dwie informacje podatkowe w dniu [...] marca 2021 r., w której zadeklarował powierzchnię budynków mieszkalnych - [...] m˛ oraz powierzchnię gruntów przynależnych do zamieszkałych budynków i lokali mieszkalnych - [...] m˛. W przypadku drugiej nieruchomości złożył informację podatkową (na skutek nabycia spadku po zmarłej J. B. - postanowienie Sądu Rejonowego [...] z [...] czerwca 2018 r. sygn. akt [...] Ns [...]), w której zadeklarował powierzchnię budynków mieszkalnych - kondygnacja o wysokości powyżej 2,20 m - [...] m˛ i kondygnacja o wysokości od 1,40 do 2,20 m - [...]m˛ oraz powierzchnię gruntów przynależnych do zamieszkałych budynków i lokali mieszkalnych – [...] m˛. Postanowieniem z [...] kwietnia 2021 r. organ I instancji wszczął postępowanie podatkowe w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2021 r., uzasadniając wszczęcie postępowania powielającym się odwoływaniem podatnika od decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości. W trakcie prowadzonego postępowania uzyskał informację z rejestru gruntów na dzień 1 stycznia 2021 r., z której wynika, że będące własnością skarżącego działki to tereny mieszkaniowe o ogólnej powierzchni: działka nr [...] - [...] ha; działka nr [...] - [...] ha. Dołączył również do akt odpisy ksiąg wieczystych o numerach [...] i [...] W pierwszej z nich zapisana została działka nr [...] o powierzchni [...] ha i sposobie korzystania – tereny mieszkaniowe ([...]), będąca własnością skarżącego na ww. postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku. W drugiej wpisana została działka nr [...] o powierzchni [...] ha i sposobie korzystania – tereny mieszkaniowe ([...]), będąca własnością skarżącego na podstawie umowy darowizny z [...] stycznia 2007 r. W trakcie zapoznania się z aktami sprawy w dniu [...] maja 2021 r. podatnik stwierdził, że część powierzchni działki nr [...], tj. działki nr [...] i [...], znajduje się w posiadaniu osób trzecich. Osoby te, zdaniem podatnika, weszły we władanie nieruchomości bez jego wiedzy i zgody. Podatnik uznał, że powinien płacić podatek wyłącznie za grunty, którymi faktycznie włada. Organ I instancji ustalając podatnikowi podatek od nieruchomości (działki nr [...] i [...]) za 2021 r. w kwocie [...]zł, przyjął do obliczenia jego wysokości powierzchnie budynków zadeklarowane przez podatnika w złożonych informacjach, uznając tym samym, że są wiarygodne i przesądzające o podstawach wymiaru podatku. Natomiast ustalenia podatku za grunty organ dokonał na podstawie danych z rejestru gruntów, stwierdzając, że dane zawarte w tejże ewidencji, stosownie do treści art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. 2019 r. poz. 725 ze zm. - dalej: "P.g.k."), są podstawą do określenia powierzchni gruntów do wymiaru podatku od nieruchomości. Ponadto zaznaczył, że w aktach znajdują się wydruki z ksiąg wieczystych potwierdzające powierzchnię opodatkowanych działek. W odwołaniu z [...] lipca 2021 r. podatnik zakwestionował przyjętą przez organ powierzchnię gruntów do opodatkowania. Odwołujący się stwierdził, że od wielu lat czuje się okradany nie tylko z powierzchni nieruchomości, ale i z naliczania mu podatków od nieruchomości, które użytkują osoby trzecie. W obszernym uzasadnieniu odwołania skarżący powołał się na okoliczność znajdowania się części opodatkowanej działki nr [...] w posiadaniu samoistnym innych osób (H R. – działka nr [...] i R. N. – działka nr [...]), zarzucając organowi naruszenie przepisów proceduralnych (art. 122, art. 123 § 1, art. 165 § 5, art. 180, art. 187, art. 194 i art. 200 § 1 O.p.) z uwagi na przepis art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1170 ze zm. - dalej: "u.p.o.l."). Zdaniem podatnika wyjaśnienia wymaga jaką działkę posiada jej właściciel i czy jej część znajduje się w posiadaniu samoistnym innego podmiotu. Do odwołania załączył m.in. opinię geodezyjną z [...] sierpnia 2011 r. dotyczącą ustalenia i rozgraniczenia działki nr [...] z działkami [...], [...], [...], [...]. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] września 2021 r., nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W motywach zaskarżonej decyzji SKO stwierdziło, że wymiar podatku od nieruchomości wobec podatnika został dokonany prawidłowo. W odniesieniu do budynków podatek został ustalony zgodnie ze złożoną przez podatnika informacją (art. 21 § 5 O.p. w zw. z art. 6 ust. 7 u.p.o.l.). Natomiast przyjęta do opodatkowana powierzchnia gruntów jest zgodna z powierzchnią działki nr [...] i [...] ujawnioną w aktualnych danych z ewidencji gruntów. Stosownie do art. 21 ust. 1 P.g.k., podstawę wymiaru podatku od nieruchomości stanowią dane wynikające z ewidencji gruntów i budynków. SKO uznało, że wysokość zobowiązania podatkowego T. B. w podatku od nieruchomości za 2021 r. została ustalona zgodnie z obowiązującymi stawkami podatkowymi. W skardze na powyższą decyzję podatnik wniósł o jej uchylenie w całości i ponowne rozpoznanie sprawy. Skarżący zarzucił SKO [...] naruszenie: 1. art. 123 § 1 i art. 200 § 1 O.p. przez niewyznaczenie 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem zaskarżonej decyzji, 2. art. 122, art. 165 § 5, art.180, art. 187 § 1, art. 194 O.p. przez ich niezastosowanie, sprowadzające się do tego, że organy obu instancji nie odpowiedziały podatnikowi na podstawowe pytanie i wnioski zawarte w notatce służbowej z [...] maja 2021 r. oraz we wszystkich pismach złożonych w sprawie, 3. art. 165 § 5, art. 187 i art. 194 O.p. przez nieodniesienie się do wszystkich istotnych dla rozstrzygnięcia faktów i dowodów przedstawionych przez stronę. W uzasadnieniu skargi skarżący w szczególności zarzucił, że zaskarżona decyzja w sposób oczywisty szkodzi jego interesom, gdyż skutkuje faktycznym zaniżeniem powierzchni jego nieruchomości w działce nr [...] oraz działce [...] łącznie o [...] m2. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze podtrzymało dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniosło o oddalenie skargi. W piśmie procesowy z [...] lutego 2022 r. skarżący podtrzymał zarzuty zawarte we wcześniej złożonych w sprawie wnioskach z [...] lipca 2021 r. i z [...] grudnia 2021 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Istotą sporu w rozpoznawanej sprawie jest powierzchnia gruntów, stanowiących własność skarżącego, opodatkowanych podatkiem od nieruchomości za 2021 r. Istotne znaczenie w niniejszej sprawie ma fakt, że podatek dotyczy dwóch działek, tj.: nr [...], stanowiącej własność skarżącego od 2007 r. oraz nr [...], której własność skarżący uzyskał w wyniku nabycia spadku po matce, co zostało stwierdzone postanowieniem Sądu Rejonowego [...] z [...] czerwca 2018 r. w sprawie [...] NS [...]. Odnośnie działki nr [...], wskazać należy, że jej powierzchnia w ewidencji gruntów wynosi [...] m˛ ([...] ha), zaś skarżący w złożonej informacji zadeklarował powierzchnię [...] m˛. Sąd stwierdza, że organ podatkowy prawidłowo przyjął do opodatkowania powierzchnię wynikającą z ewidencji, nie zaś zadeklarowaną przez skarżącego. Zgodnie bowiem z art. 21 ust. 1 P.g.k., podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych na tle tego przepisu przyjmuje się, że dane wynikające z ewidencji - w szczególności w przypadku wymiaru podatku od nieruchomości - mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów (por. uchwała NSA z 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09 - wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl). Zgodnie z art. 22 ust. 1 P.g.k. ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Z kolei właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2 tej ustawy). Stosownie natomiast do § 49 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. nr 38, poz. 454 ze zm.) o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe. W przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Z przytoczonej regulacji wynika zatem, że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą dokonania zmiany w ewidencji, określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Wyłącznie zatem starostowie upoważnieni są do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Wychodząc z powyższych założeń, Sąd stwierdza, że powierzchnia gruntu wykazana w ewidencji gruntów i budynków stanowi dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy przy wymiarze podatku od nieruchomości. W rezultacie tak długo, jak zawarte w ewidencji zapisy nie ulegną zmianie, organ podatkowy nie jest władny do przyjęcia innej powierzchni gruntu na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości. Jednocześnie należy podkreślić, że związanie organów podatkowych, na podstawie art. 21 ust. 1 P.g.k., danymi z ewidencji gruntów i budynków oznacza, że organy podatkowe nie są uprawnione do ustalania powierzchni gruntu i budynków we własnym zakresie, ani nie mają obowiązku uwzględniać żadnych wniosków dowodowych podatników, którzy w postępowaniu podatkowym kwestionują powierzchnię gruntu ujawnioną w ewidencji. Wobec jednoznacznego nakazu uwzględnienia przy wymierzaniu podatku danych wynikających z ewidencji, takie żądania nie prowadzą bowiem do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy (por. wyrok NSA z 20 marca 2018 r., sygn. akt II FSK 755/17). Jedyną prawnie dopuszczalną drogą do zakwestionowania powierzchni ujawnionej w ewidencji jest postępowanie przed organem prowadzącym tę ewidencję. Natomiast ze zgromadzonego w aktach administracyjnych materiału dowodowego (wypis z ewidencji gruntów i budynków, odpis księgi wieczystej KW nr [...]) jednoznacznie wynika, że skarżący na dzień [...] maja 2021 r. pozostawał właścicielem podlegającej opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości działki nr [...] (grunt o powierzchni [...] ha oraz budynek mieszkalny o powierzchni [...] m˛). W związku z tym Wójt, będąc związany zapisami wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, zasadnie ustalił podatnikowi zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2021 r. w stosunku do działki nr [...] w kwocie [...]zł, co wynika z przedstawionej w decyzji organu pierwszej instancji tabeli. Uwzględniając powyższe, Sąd stwierdza, że organy podatkowe przeprowadziły w sposób prawidłowy postępowanie dowodowe, w którym zebrały materiał niezbędny dla rozstrzygnięcia opodatkowania działki nr [...]. Podobnie przedstawia się kwestia uwidocznionej w ewidencji gruntów i budynków powierzchni działki nr [...] i powyższe rozważania odnoszące się do wiążącego organy podatkowe charakteru tej ewidencji należy odnieść również do tej działki. Nadto Sądowi z urzędu wiadomym jest, że poprzednia właścicielka tej działki – matka skarżącego J. B. wszczęła przed organem ewidencyjnym postępowanie dotyczące działki nr [...], ale nie przyniosło ono zamierzonych skutków, o czym świadczy wyrok NSA z 21 października 2015 r., sygn. akt I OSK [...], oddalający skargę kasacyjną m. in. J. B. od wyroku WSA w Poznaniu z 18 września 2013 r., sygn. akt II SA/Po [...], którym Sąd oddalił jej skargę na decyzję Wojewódzkiego Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego [...] z 22 czerwca 2012 r., nr [...], wydaną w przedmiocie odrzucenia zarzutów do danych zawartych w operacie opisowo-kartograficznym. Jednakże Sąd podziela stanowisko zawarte w wyroku WSA w Poznaniu z 16 grudnia 2021 r. sygn. akt I SA/Po [...] dotyczącego podatku od nieruchomości ustalonego skarżącemu za 2020 r. W wyroku Sąd stwierdził, że w stosunku do działki nr [...] organy obu instancji nie wyjaśniły innej istotnej kwestii, która ostatecznie mogłaby wpłynąć na przyjętą do opodatkowania powierzchnię tej działki, kwestii podnoszonej od momentu nabycia prawa własności wskazanej działki, tj. kwestii ewentualnego samoistnego posiadania części nieruchomości przez osoby trzecie. Zgodnie z art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jeżeli przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży na posiadaczu samoistnym. Na ten przepis i okoliczność posiadania samoistnego ww. działki przez osoby trzecie wskazywał skarżący jeszcze przed wydaniem decyzji przez organ pierwszej instancji (notatka służbowa z [...] maja 2021 r. sporządzona w trakcie przeglądania przez skarżącego akt), następnie w odwołaniu od tej decyzji, a w dalszej kolejności w rozpoznawanej skardze. Okoliczność ta nie tylko nie podlegała jakimkolwiek ustaleniom ze strony organów podatkowych, ale one całkowicie ją zignorowały, nie odnosząc się w żaden sposób do niej w wydanych przez siebie decyzjach dotyczących podatku za 2021 r. Zasady prawdy obiektywnej i zupełności postępowania dowodowego (art. 122 i 187 O.p.) nakładają na organ administracji publicznej prowadzący postępowanie obowiązek ustalenia stanu faktycznego na podstawie całościowo zebranego materiału dowodowego. Okoliczności zaś mające istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy powinny być ustalone przez organy w taki sposób, aby odpowiadały rzeczywistości i mogły stać się podstawą prawidłowego zastosowania przepisów prawa materialnego. Jak wskazuje art. 191 O.p., wyłącznie w przypadku zebrania przez organ i rozpatrzenia całości materiału dowodowego możliwa jest prawidłowa ocena sprawy oraz prawidłowe rozstrzygnięcie o prawach strony. Z kolei art. 210 § 4 O.p. obliguje organ podatkowy, aby w uzasadnieniu faktycznym decyzji zawarte zostało w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W realiach rozpoznawanej sprawy organy obu instancji w żaden sposób nie zajęły się podnoszoną przez skarżącego w trakcie postępowania w obu instancjach okolicznością samoistnego posiadania przez osoby trzecie będącej jego własnością działki [...], ignorując przedstawione przez niego dokumenty, nie czyniąc żadnych ustaleń, a w konsekwencji pomijając tę okoliczność w swoim rozstrzygnięciu. Takim postępowaniem naruszyły przytoczone wyżej przepisy postępowania, jak i zawartą w art. 121 § 1 O.p. zasadę prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Tymczasem w niniejszej sprawie kluczowe znaczenie dla prawidłowego rozstrzygnięcia opodatkowania działki nr [...] ma ustalenie, czy jej właściciel (skarżący) jest jednocześnie posiadaczem samoistnym co do całości tej działki, czy może wskazywane przez niego osoby trzecie są samoistnymi posiadaczami jej części, a jeśli tak to jakiej części. Dopiero bowiem nie budzące wątpliwości ustalenie w zakresie tej okoliczności pozwoliłyby na prawidłowe określenie strony podmiotowej, a co za tym idzie również przedmiotowej opodatkowania działki nr [...]. W kontekście powyższych ustaleń szczególnego podkreślenia wymaga, że zarówno zastrzeżenie zawarte w art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l., jak i treść art. 3 ust. 3 u.p.o.l., jednoznacznie wskazują, iż obowiązek podatkowy samoistnego posiadacza wyprzedza obowiązek podatkowy właściciela przedmiotu opodatkowania (por. wyroki NSA z 25 listopada 2020 r., sygn. akt II FSK 2766/18 i z 3 grudnia 2020 r., sygn. akt II FSK 1369/20). W sytuacji, gdy przedmiot opodatkowania znajduje się w posiadaniu samoistnym, obowiązek podatkowy w zakresie podatku od nieruchomości ciąży nie na właścicielu nieruchomości, ale na jej posiadaczu. Do uznania osoby fizycznej za podatnika podatku od nieruchomości nie jest konieczne ujawnienie posiadania samoistnego w urzędowych rejestrach, np. w ewidencji gruntów i budynków czy też nawet w księgach wieczystych. Zatem posiadacz samoistny nieruchomości "wyprzedza" właściciela w obowiązku zapłaty podatku, nawet jeśli ujawnione w księdze wieczystej prawo własności przysługuje innej osobie niż samoistny posiadacz nieruchomości (zob. Bogumił Pahl, Glosa do wyroku NSA z 24 maja 2013 r., sygn. akt II FSK 1749/11, LEX/el. 2013). Ocena charakteru posiadania wiąże się z okolicznościami faktycznymi danej sprawy, z nich bowiem wynika czy posiadacz wykonywał czynności faktyczne wskazujące na samodzielny, rzeczywisty, niezależny od woli innej osoby stan władztwa i czy jego dyspozycje swą treścią odpowiadałyby dyspozycjom właściciela. Biorąc pod uwagę powyższe rozważania, Sąd stwierdza, że w stosunku do działki nr [...] organy podatkowe nie sprostały spoczywającym na nich obowiązkom proceduralnymi i w żaden sposób nie wyjaśniły stanu faktycznego w tej kwestii. W ocenie Sądu, za częściowo zasadny należy natomiast uznać zarzut naruszenia art. 123 § 1 i art. 200 O.p. przez jego niezastosowanie, tj. niewyznaczenie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Istotnie, organ odwoławczy nie dopełnił obowiązku wynikającego z powyższych przepisów, jednakże naruszenie to nie mogło mieć istotnego wpływu na wynik sprawy. SKO w postępowaniu odwoławczym nie przeprowadzało bowiem żadnych dowodów. W toku ponownego rozpoznania sprawy organy zobowiązane będą ustalić, czy skarżący jest jednocześnie posiadaczem samoistnym co do całości działki nr [...], czy może wskazywane przez niego osoby trzecie są samoistnymi posiadaczami części tej działki, a jeśli tak to jakiej części. Dopiero nie budzące wątpliwości ustalenie w zakresie tej okoliczności pozwoli na prawidłowe określenie strony podmiotowej, a co za tym idzie również przedmiotowej opodatkowania działki nr [...]. Dobór środków dowodowych, zmierzających do prawidłowego wyjaśnienia sprawy i poczynienia odpowiednich ustaleń faktycznych, należy do organu podatkowego. Jako dowód należy dopuści wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r., poz. 329 ze zm. - dalej: "P.p.s.a."), Sąd orzekł, jak w pkt I sentencji. O kosztach postępowania, na które składają się jedynie koszty sądowe (wpis od skargi), Sąd orzekł na podstawie art. 200 P.p.s.a., jak w pkt II sentencji.