I SA/Po 1102/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Gabriela Gorzan/spr./ Sędziowie Sędzia NSA Jerzy Małecki As.sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant st.sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 31 sierpnia 2006 r. sprawy ze skargi B. B. przy udziale E. H.-B. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie oddalenia zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego oddala skargę /-/ J.Małecki /-/ G. Gorzan /-/ K. Nikodem I SA/Po 1102/05 U Z A S A D N I E N I E W dniu [...] 2003r. małżonkowie B. B. i E. H. złożyli w Urzędzie Skarbowym wspólne zeznanie roczne za rok 2002- PIT-36, w którym wykazali, iż podatek należny wynosi "0", zaś nadpłata w podatku dochodowym od osób fizycznych wynosi [...],- zł. Nadpłata ta została podatnikom zwrócona w dniu [...] 2003r. W wyniku wszczęcia przez organ podatkowy pierwszej instancji postępowania podatkowego, organ ten w dniu [...] 2004r. wydał decyzję Nr [...], w której, po skorygowaniu dokonywanych przez podatników wydatków odliczanych w ramach ulgi rehabilitacyjnej, określił wyżej wymienionym zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. w wysokości [...] zł. W dniu [...] 2004r. powyższa kwota została przez podatników zapłacona. Po rozpatrzeniu odwołania podatników od decyzji określającej organu I instancji, Dyrektor Izby Skarbowej, decyzją z dnia [...] 2004r., uchylił w całości zaskarżone orzeczenie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia przez organ pierwszej instancji. W wyniku ponownego rozpatrzenia sprawy, Naczelnik Urzędu Skarbowego w dniu [...] 2004r. wydał kolejną decyzję, mocą której określił małżonkom- E.H. i B. B. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r. w wysokości [...] zł. Również ta decyzja została zaskarżona odwołaniem, w konsekwencji czego, Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] 2005r. uchylił rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji i określił wysokość zobowiązania podatkowego za 2002r. na kwotę [...] zł. W dniu [...] 2005r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wystawił tytuł wykonawczy Nr [...] obejmujący zaległość w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002 w kwocie [...] zł, w którym jako rodzaj zobowiązanego wskazano- "małżeństwo" (poz. 9), zaś w pozycjach 462-471 niniejszego tytułu (kartka N. 5/6) wymieniono osobę współmałżonka, tj. E.H. Pismem z dnia [...] 2005r. B. B. złożył do Naczelnika Urzędu Skarbowego zarzuty w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego, w którym podniósł, że doręczony w dniu [...] 2005r. tytuł wykonawczy jest nieskuteczny, z powodu braku wymagalności obowiązku, błędu co do osoby zobowiązanego. Podkreślił, że brak wymagalności obowiązku związany jest z brakiem pouczenia w decyzji Dyrektora Izby Skarbowej o terminie zapłaty zobowiązania podatkowego i brakiem wskazania rygoru przekroczenia powyższego terminu, tj. rygoru wystawienia tytułu wykonawczego. Podatnik podniósł także, że nie wysłano mu upomnienia, a nadto, że jest gotowy do zapłaty należnego zobowiązania podatkowego, ale oczekuje od organu podatkowego wskazania możliwości, jak ma tej wpłaty dokonać. Oczekiwania tego nie spełnia wskazanie w decyzji organu podatkowego I instancji numeru rachunku bankowego. Błąd we wskazaniu osoby zobowiązanego, a przez to niespełnienie wymogów określonych wart. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, składający zarzuty utożsamił z faktem, że tytuł wykonawczy został wydany tylko w stosunku do niego, nie objął natomiast jego małżonki. W związku z powyższym, wniósł również o wstrzymanie (zawieszenie), a następnie o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Złożone przez B. B. zarzuty zostały oddalone postanowieniem Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] 2005r., z powołaniem art. 18 i art. 34 ustawy postępowaniu egzekucyjnym w administracji, jako podstawy orzeczenia. W uzasadnieniu przytoczono katalog przyczyn, mogących stanowić podstawy zarzutów. W odniesieniu do zarzutów podniesionych przez podatnika, wskazano, że są one nieuzasadnione, gdyż po pierwsze: organ podatkowy drugiej instancji, wydający decyzję w postępowaniu odwoławczym, był związany wymogami zawartymi w przepisie art. 210 Ordynacji podatkowej, który nie obliguje organu do wskazywania w decyzji informacji o numerze rachunku bankowego urzędu skarbowego ani o rygorze skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, po drugie zaś zobowiązany do zapłaty zobowiązania podatkowego został prawidłowo wskazany przez organ, który wystawił tytuł wykonawczy, według ustalonego przez Ministra Finansów wzoru. E. H. została także prawidłowo wskazana w pozycjach od 461 do 471 powyższego tytułu wykonawczego, zaś wskazanie adresu zamieszkania małżonki wynika z braku aktualizacji danych, do której zobowiązany jest sam podatnik. Na powyższe postanowienie B. B. złożył zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej, w którym zarzucił naruszenie art. 122 i 124 Ordynacji podatkowej, gdyż – w jego ocenie- organ niepotrzebnie sięga po środki przymusu, skoro podatnik deklaruje chęć dobrowolnej zapłaty ciążącego na nim obowiązku. W związku z powyższym, B. B. wniósł o uchylenie postanowienia i nakazanie organowi podatkowemu pierwszej instancji, aby wskazał podatnikowi właściwy "tytuł formularza lub płatności", umożliwiający skuteczne przelanie kwoty zobowiązania na rachunek urzędu. Podniósł również, że wystąpiło uchybienie wierzyciela polegające na tym, że wierzyciel nie przekazał zaskarżonego postanowienia organowi egzekucyjnemu prowadzącemu postępowanie egzekucyjne. W wyniku rozpoznania zażalenia, Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] 2005r., Nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone orzeczenie. W postanowieniu tym w sposób szczegółowy wyjaśniono istotę samoobliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych oraz wskazano, że wydanie decyzji przez organ odwoławczy nie zmieniło istoty dochodzonej należności. Szczególnie zaś podkreślono, że w sytuacji wszczęcia egzekucji w celu ściągnięcia zobowiązania wynikającego z ostatecznej decyzji określającej jego wysokość, nie jest wymagane w świetle art. 15 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wcześniejsze doręczenie zobowiązanemu upomnienia. Wynika to z § 13 Rozporządzenia Ministra Finansów z 22. 11. 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. Nr 137, poz. 1541 ze zm.), który w poz. 50 tytułu wykonawczego powołano. Po otrzymaniu decyzji organu odwoławczego podatnik winien bowiem sam uregulować należność wynikającą z decyzji. Informacje o numerach rachunków bankowych są, jak wskazano, powszechnie dostępne. Organ odwoławczy nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów i tym samym podzielił stanowisko organu pierwszej instancji. W końcowej części postanowienia wyjaśniono, że stosownie do art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny po otrzymaniu ostatecznego postanowienia w sprawie stanowiska wierzyciela lub postanowienia o niedopuszczalności zgłoszonego zarzutu wydaje postanowienie w sprawie zgłoszonych zarzutów lub też postanowienie o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Powyższe postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej stało się przedmiotem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze z dnia [...] 2005r. podniesione zostały następujące zarzuty: - naruszenia art. 127 Ordynacji podatkowej, poprzez rozpatrzenie zażalenia w sposób urągający zasadom bezstronności w dwuinstancyjnym postępowaniu, - naruszenia art. 122 i 124 Ordynacji podatkowej w związku art. 120 Ordynacji podatkowej, poprzez unikanie wyjaśnienia stanu faktycznego w obrębie złożonego zażalenia, - naruszenia art. 69 Konstytucji RP, poprzez permanentne nieudzielanie pomocy niepełnosprawnemu podatnikowi w technicznej zapłacie naliczonego zobowiązania podatkowego. W związku z powyższym skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia celem wydania przez organ podatkowy drugiej instancji właściwego postanowienia zgodnie z wnioskiem wyrażonym w zażaleniu. Jednocześnie skarżący wniósł o zasądzenie od organu podatkowego zwrotu kosztów sądowych wynikających z niniejszej skargi. Skarżący przytoczył zarzuty i argumenty już wcześniej podniesione, tj. przede wszystkim zarzut nie podania w decyzji organu odwoławczego nr rachunku bankowego, na który ma być wpłacone zobowiązanie podatkowe, nie podanie "symbolu formularza lub płatności", nie wskazanie kasy w urzędzie skarbowym, w której mógłby on zapłacić należność gotówką. Poświadczenie nieprawdy polegać miało, w ocenie skarżącego, na tym, że organ podatkowy stwierdził, iż zobowiązanie podatkowe wynosi "0", podczas gdy podatek był nadpłacony, a nadpłata zwrócona podatnikowi w dniu [...] 2003r. Podniósł również, że "w postanowieniu przekłamano zarzut o nieprzekazaniu do wiadomości organu egzekucyjnego postanowienia organu podatkowego pierwszej instancji, bez sensu tuszując wskazane niewątpliwe uchybienie wierzyciela, omawianiem teoretycznych skutków wynikających z takiego informowania, zamiast ustosunkować się do samego faktu zaniechania poinformowania" . W końcowej części wywodu skarżący podniósł, że nie otrzymał on tych stron tytułu wykonawczego, z których by wynikało, że egzekucją objęta jest także jego małżonka. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Podkreślił, że Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął egzekucję na podstawie własnego tytułu wykonawczego przeciwko małżonkom- E.H. i B. B., w którym wierzyciel jako obowiązek podlegający egzekucji wskazał zaległość podatkową w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2002 w wysokości [...] zł powiększoną o odsetki za zwłokę. Wierzyciel działał jako organ egzekucyjny i wydał postanowienie o odmowie uznania zarzutów w sprawie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. Nie zostały naruszone przepisy art. 120, 122, 124 i 127 Ordynacji podatkowej, gdyż organy rozpatrujące sprawę działały na podstawie przepisów prawa, podjęły niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności stanu faktycznego i wyjaśnienia sprawy. Odparto również zarzut naruszenia art. 69 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, wskazując, że powołany powyżej przepis ustawy zasadniczej nie odnosi się do przedmiotu niniejszej sprawy, lecz jedynie nakłada na władze publiczne obowiązek udzielania osobom niepełnosprawnym pomocy w zabezpieczeniu egzystencji, przysposobieniu do pracy oraz komunikacji społecznej. W uzupełnieniu skargi z dnia [...] 2005r., skarżący podtrzymał zarzut błędu we wskazaniu zobowiązanego. Jednocześnie skarżący wniósł o przeprowadzenie dowodu z akt WSA o sygnaturze ISA/Po 1027/05, na okoliczność potwierdzenia podniesionych zarzutów. Na rozprawie w dniu [...] 2006r. skarżący wyjaśnił, że pod sygnaturą I SA/Po 1027/05 toczyło się przed tutejszym Sądem postępowanie w sprawie zawieszenia postępowania egzekucyjnego, którego zarzuty dotyczą i skarga została oddalona. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), zwanej dalej Ppsa, poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art. 133 i art. 134 ustawy -Ppsa, w postępowaniu sądowo- administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią, sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną, rozstrzyga natomiast w granicach danej sprawy na podstawie akt sprawy oraz stanu faktycznego będącego podstawą wydania zaskarżonego aktu. Zobowiązany jest do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonej decyzji. Granice rozpoznania skargi przez sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych, a drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Przedmiotem postępowania w niniejszej sprawie jest kontrola legalności postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej dnia [...] 2005r., Nr [...] utrzymującego mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego, oddalającego zgłoszone przez B.B. zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Postanowienie organu odwoławczego, wbrew zarzutowi skargi, nie narusza prawa. Formułując zarzut błędu co do osoby zobowiązanego (art. 33 pkt 4 ustawy z dnia 17.06.1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji), skarżący nie dostrzega, że egzekwowana zaległość podatkowa stanowiła zobowiązanie obojga małżonków, zaś w myśl art. 92 §3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.), małżonkowie wspólnie opodatkowani ponoszą solidarną odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe oraz solidarna jest ich wierzytelność o zwrot nadpłaty podatku. Do odpowiedzialności solidarnej za zobowiązania podatkowe stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego dla zobowiązań cywilnoprawnych (art. 91 wspomnianej Ordynacji podatkowej). Odpowiedzialność solidarna wyrażona w treści art. 366 § 1 Kc. polega zaś na tym, że kilku dłużników może być zobowiązanych w ten sposób, że wierzyciel może żądać całości lub części świadczenia od wszystkich dłużników łącznie, od kilku z nich lub od każdego z osobna, a zaspokojenie wierzyciela przez któregokolwiek z dłużników zwalnia pozostałych (solidarność dłużników). Aż do zupełnego zaspokojenia wierzyciela wszyscy dłużnicy solidarni pozostają zobowiązani (art. 366§2 Kc.). A zatem odpowiedzialność małżonków B. za zaległość wynikającą z ich wspólnego opodatkowania w roku 2002 jest solidarna. Z tym wiąże się sposób materializacji żądania wierzyciela w tytule wykonawczym, który może być wystawiony na jednego dłużnika solidarnego. W formularzu tytułu wykonawczego sporządzonego wg wzoru określonego w Rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 22 listopada 2001r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz.U. z 2001r. nr 137, poz. 1541 ze zm.) gdy rodzaj zobowiązanego (poz. 9) jako podatnika podaje się "małżeństwo" , bez naruszenia prawa w poz. od 10 do 15 można było podać skarżącego B., tj. jednego z małżonków odpowiedzialnych za zaległość podatkową. Taka informacja zresztą jest podana w tytule wykonawczym w poz. 10, co zdaje się skarżący nie dostrzegł (k. 56 akt administracyjnych), tak samo, jak wypełnionej strony 5 tytułu, gdzie prawidłowo wskazano małżonkę E.H. Przedstawione wyżej ustalenia wskazują na bezzasadność zarzutu błędu co do wskazania osoby zobowiązanego. W myśl art. 26 § 1 i 2 ustawy egzekucyjnej organ egzekucyjny wszczyna egzekucję na postawie tytułu wykonawczego sporządzonego wg ustalonego wzoru, wzór zaś określa Minister Finansów w drodze rozporządzenia, uwzględniając treść określoną w art.27 ustawy. Skoro zatem wskazanie zobowiązanego nastąpiło zgodnie z powołanymi wyżej przepisami, prawidłowo organ egzekucyjny i odwoławczy uznał powyższy zarzut skarżącego za bezzasadny. Odnosząc się do zarzutu zaniechania przez organ egzekucyjny zbadania, czy wystawienie tytułu wykonawczego zostało poprzedzone stosownym upomnieniem, co warunkuje dopuszczalność wszczęcia egzekucji administracyjnej, prawidłowo organ odwoławczy wyjaśnił, że §13 pkt 1 cytowanego wyżej rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji dopuszcza możliwość wszczęcia postępowania egzekucyjnego bez uprzedniego doręczenia upomnienia w przypadku, gdy należność pieniężna została określona w orzeczeniu. W rozpatrywanej sprawie podstawą postępowania egzekucyjnego jest zaległość podatkowa wynikająca z ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2005r., co oznacza, że uprzednie doręczenie upomnienia co do tego obowiązku nie było wymagane. Uregulowanie wynikającej z powyższej decyzji zaległości podatkowej w wysokości w niej określonej, po uwzględnieniu dokonywanych wcześniej wpłat, jest obowiązkiem podatnika, zaś termin wymagalności tego obowiązku wynika z przepisów ustawy. Wbrew zarzutowi skargi, Dyrektor Izby Skarbowej, wydając decyzję określającą prawidłową wysokość zobowiązania podatkowego za 2002r. małżonkom B., nie miał obowiązku pouczania o numerach rachunków bankowych urzędu skarbowego, o możliwości i sposobach dokonywania wpłat zaległości lub też przesyłania podatnikowi wzoru czy wypełnionego formularza przelewu. Działający na podstawie przepisów prawa zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 120 Ordynacji podatkowej (zasadą legalizmu), organ odwoławczy (podobnie jak organ podatkowy pierwszej instancji), miał obowiązek zamieścić w decyzji wszystkie niezbędne jej elementy, o których mowa w art. 210 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej. Przepisy te wskazują: oznaczenie organu podatkowego wydającego decyzję, datę wydania decyzji, oznaczenie strony, powołanie podstawy prawnej, rozstrzygnięcie, uzasadnienie faktyczne i prawne, pouczenie o możliwości wniesienia skargi do sądu administracyjnego, podpis osoby upoważnionej, z podaniem imienia i nazwiska oraz stanowiska służbowego. Nie zawierają natomiast obowiązku zamieszczania informacji o sposobach, terminach zapłaty, numerach rachunków bankowych urzędu, rygorze niedopełnienia obowiązku, których brak zarzuca skarżący. Oczekiwanie przez podatnika na formularz przelewu stosownie wypełniony nie wynika z przepisów prawa odnoszących się do obowiązków organów podatkowych. Powyższe okoliczności mające, w ocenie skarżącego, uzasadniać zarzut braku wymagalności obowiązku (art. 33 pkt 2 ustawy egzekucyjnej), zarzutu tego nie uzasadniają. Egzekucję wszczęto w oparciu o decyzję ostateczną określającą wysokość zobowiązania podatkowego i to co do różnicy między kwotą w niej określoną, a uprzednio zapłaconą. Natomiast w decyzji z dnia [...] 2005r., wydanej w trybie art. 21 §3 Ordynacji podatkowej prawidłowo określono jedynie odmienną od zadeklarowanej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2002r., bowiem zobowiązanie to już istniało w chwili jej doręczenia podatnikom, gdyż wynika z samoobliczenia podatku. Wymagalność zaś należnego podatku dochodowego od osób fizycznych jest ustawowo określona w konkretnej dacie. Za 2002r. jest to [...] 2003r., po upływie której zobowiązanie podatkowe należne do zapłaty staje się zaległością podatkową, powstaje też zwłoka dłużnika (art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 51§1 Ordynacji podatkowej). Dlatego w decyzji ostatecznej z dnia [...] 2005r. nie określono innego terminu płatności określonego w niej zobowiązania podatkowego (dla powstałej różnicy do zapłaty), jak również wysokości zaległości podatkowej, bowiem brak ku temu podstawy prawnej. Powyższe wnioskowanie przemawia za bezzasadnością zarzutu braku wymagalności egzekwowanego obowiązku. Nie można się zgodzić także ze skarżącym, że uchybieniem postępowania mogącym mieć wpływ na wynik sprawy jest niedoręczenie organowi egzekucyjnemu postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]2005r. (k. 61-63 akt administracyjnych) Z art. 34 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wynika, że organ egzekucyjny rozpatruje zarzuty w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej po uzyskaniu stanowiska wierzyciela w zakresie zgłoszonych zarzutów, zaś wypowiedź wierzyciela w zakresie zarzutów wymienionych w punktach 1-5 art. 33 ustawy, jest dla organu egzekucyjnego wiążąca. W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego jest jednak jednocześnie wierzycielem i organem egzekucyjnym, ponieważ dochodzona należność publicznoprawna jest podatkiem dochodowym, a naczelnik urzędu skarbowego jest zarazem organem podatkowym i organem egzekucyjnym w stosunku do takiej należności. W takiej sytuacji zgodnie z art. 26 §4 ustawy egzekucyjnej, organ egzekucyjny z urzędu przystępuje do egzekucji na podstawie tytułu wykonawczego przez siebie wystawionego. Stąd w sytuacji, gdy wierzyciel i organ egzekucyjny to ta sama jednostka organizacyjna (ten sam podmiot), bezprzedmiotowe są postanowienia art. 34 § 1 ustawy egzekucyjnej i organ egzekucyjny rozpoznaje zarzuty w trybie art. 34 §4 ustawy egzekucyjnej bez potrzeby uzyskania wcześniejszego stanowiska wierzyciela. Mając powyższe na uwadze, Sąd nie dopatrzył się naruszenia prawa w działaniu organu egzekucyjnego-Naczelnika Urzędu Skarbowego w przedmiotowej sprawie, mogącego mieć wpływ na wynik sprawy. Odnosząc się do zarzutów skargi co do naruszenia przez organ odwoławczy przepisów art. 127,122, 124 w związku z art. 120 Ordynacji podatkowej zauważyć należy, że wymienione przepisy statuują podstawowe zasady postępowania podatkowego. W postępowaniu zaś egzekucyjnym prowadzonym przez organy egzekucyjne w celu przymusowego wykonania przez zobowiązanych ich obowiązków, aktem proceduralnym jest ustawa z dnia [...] 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a z mocy art. 18 tej ustawy, w zakresie w niej nieunormowanym, do postępowania egzekucyjnego stosuje się przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Postępowanie w niniejszej sprawie przeprowadzone zostało zgodnie z zasadą dwuinstancyjności i z poszanowaniem wyrażonych w art. 2 i art. 7 Konstytucji RP zasad demokratycznego państwa prawnego oraz legalizmu (praworządności). Przytoczenie zaś zasad postępowania podatkowego przez skarżącego, bez uzasadnienia, w jaki sposób ich naruszenie mogło mieć wpływ na wynik rozpoznania zarzutów zgłoszonych w postępowaniu egzekucyjnym przesądza o bezzasadności tego zarzutu. Prawidłowo też organ odwoławczy odniósł się do zarzutu naruszenia art. 69 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Zgodnie z tym zapisem, osobom niepełnosprawnym władze publiczne udzielają, zgodnie z ustawą, pomocy w zabezpieczaniu egzystencji, przysposobieniu do pracy oraz komunikacji społecznej. Osoby niepełnosprawne, jak wszyscy inni pełnoprawni obywatele, są zobowiązane, na równych dla wszystkich zasadach, do ponoszenia zobowiązań publicznoprawnych. Niezrozumiały zatem jest zarzut naruszenia przez organ podatkowy art. 69 Ustawy Zasadniczej, skoro każdy podatnik ma takie same prawa i taki sam dostęp do informacji, z których na równych zasadach może korzystać. Z tych powodów, uznając skargę za niezasadną, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2002r. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. /-/ K. Nikodem /-/ G. Gorzan /-/ J.Małecki L.Sz.