I SA/Po 1137/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki /spr./ Sędziowie WSA Elwira Brychcy as. sąd. WSA Szymon Widłak Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada2008r. sprawy ze skargi M. S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od towarów i usług za październik – grudzień 2001r., luty, marzec, czerwiec, lipiec, wrzesień 2002r., luty – kwiecień, czerwiec – październik 2003r. oddala skargę /-/Sz. Widłak /-/J. Małecki /-/E. Brychcy Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] załatwił odmownie wniosek M. S. o umorzenie zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od października do grudnia 2001r., za luty, marzec, czerwiec, lipiec i wrzesień 2002r., za miesiące od lutego do kwietnia oraz od czerwca do października 2003r. w łącznej kwocie 8.895,07 zł wraz z odsetkami w wysokości 5.508 zł . Organ wskazał, że podatnik w okresie od 15 października 1991r. do 31 marca 2006r. prowadził działalność gospodarczą. W latach 2001-2004 wykazywał przychody, a w latach 2004-2005 - przychodu nie osiągnął. Podatek od towarów i usług jest podatkiem pośrednim, cenotwórczym, nie obciążającym bezpośrednio podatnika, płaconym ostatecznie przez nabywcę towaru lub usługi. W związku z tym strona nie uregulowała podatku, który został uiszczony przez nabywcę towaru lub usługi. Analizując sytuację podatnika organ stwierdził, że dochód rodziny wynosi 500 zł miesięcznie i uzyskiwany jest ze zbiórki złomu i makulatury. Podatnik jest zarejestrowany w Urzędzie Pracy jako osoba bezrobotna bez prawa do pobierania zasiłku. Ponadto z Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej strona otrzymuje na rzecz syna zasiłek w kwocie 65 zł miesięcznie. Zobowiązany zamieszkuje z żoną i z dwoma synami w mieszkaniu własnościowym o pow. 61 m2 . Koszty eksploatacji mieszkania wynoszą ok. 318 zł. Podatnik posiada od 1994 r, rozdzielność majątkową z żoną. W 2002 r. strona złożyła wniosek o restrukturyzację zaległości podatkowych, ale organ umorzył postępowanie z uwagi na brak stosownej opłaty. W ocenie organu w przypadku podatnika nie zachodziła żadna okoliczność, która uzasadniałaby umorzenie zaległości podatkowych. Ewentualne wystąpienie takiej okoliczności nie zobowiązuje jednak organu do umorzenia zaległości. W odwołaniu z dnia 23 maja 2007 r. podatnik zarzucił decyzji pominięcie istotnych dowodów, błędy w ustaleniach faktycznych i przekroczenie granic uznania administracyjnego. Skarżący wskazał, że rzeczywistą działalność gospodarczą prowadził do roku 2003,a jej wyrejestrowanie nastąpiło w 2006 r. Ponadto toczyły się postępowania karne wobec nierzetelnych kontrahentów podatnika. Skarżący – mimo podejmowanych prób – nie odzyskał należności od swoich dłużników z okresu prowadzenia działalności gospodarczej. Decyzją z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu organ podał, że nie dopatrzył się uchybień w zakresie prowadzonego przez organ I instancji postępowania oraz analizy zebranego materiału dowodowego. W świetle art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej umorzenie zaległości podatkowej może nastąpić w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. W przypadku skarżącego organ nie stwierdził istnienia takiego interesu. Analizując sytuację materialną podatnika – oprócz ustaleń poczynionych już przez organ I instancji – organ odwoławczy zwrócił uwagę, że syn skarżącego, B. S., kontynuuje naukę w Wyższej Szkole [...] w P., oznacza to, że jego kształcenie wymaga ponoszenia nakładów finansowych, których nie ujawniono w oświadczeniu o stanie majątkowym. Organ stwierdził, że wątpliwa jest wiarygodność oświadczenia bowiem wykazywane w nim dochody nie pokrywają kosztów nauki syna. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. podał również, że wobec zobowiązanego prowadzono postępowanie egzekucyjne, które okazało się nieskuteczne z uwagi na brak środków finansowych na rachunku bankowym podatnika. Zdaniem organu podatnik w żaden sposób nie uzasadnił wyjątkowości swojej sytuacji, a wskazał jedynie na stan posiadanych zaległości i trudną sytuację materialną. W skardze z dnia 13 sierpnia 2007 r. podatnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, której zarzucił naruszenie prawa materialnego oraz błędy w ustaleniu stanu faktycznego i przekroczenie granic uznania administracyjnego. Zdaniem skarżącego, mimo pogorszenia się jego sytuacji materialnej , organy nadal odmawiają mu umorzenia zaległości podatkowych. W ocenie strony fakt pozostawania bezrobotnym, jest okolicznością mającą wpływ na egzystencję rodziny podatnika. Skarżący wskazał również, iż jego starania o odzyskanie należności od byłych kontrahentów zakończył się niepowodzeniem i tym samym wpłynęły na pogorszenie sytuacji materialnej. Wyrokiem z dnia [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. uchylił zaskarżoną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. wskazując, iż organ odwoławczy winien uzupełnić materiał dowodowy tak, aby dokonać pełnej analizy sytuacji rodzinnej i materialne podatnika, a następnie, uwzględniając dokonaną przez Sąd wykładnię przepisu art. 67a Ordynacji podatkowej, rozważyć wystąpienie indywidualnego interesu skarżącego w przyznaniu mu stosownej ulgi. W ocenie Sądu organ odwoławczy nie zbadał istotnych dla sprawy okoliczności, a mianowicie nie ustalono w ogóle w jakiej szkole studiuje syn podatnika – B. S., ( czy WSB – to Wyższa Szkoła Bankowa, Wyższa Szkoła Biznesu, czy Wyższa Szkoła Bezpieczeństwa), gdzie się ona znajduje, jakie są koszty związane ze studiami i kto je ponosi. Po drugie - organ odwoławczy nie ustalił czy i jaki wpływ na sytuację podatnika miało nierzetelne zachowanie się dłużników strony. Odnotowano jedynie fakt podejmowania przez podatnika starań o odzyskanie należności od kontrahentów z lat 1992, 1994 i 1996 i ograniczono się w tym względzie do analizy dokumentów przedłożonych przez skarżącego. Sąd zaznaczył również, że nie poczyniono żadnych ustaleń w kwestii kredytów zaciągniętych przez podatnika na spłatę zaległości związanych z niewypłacalnością kontrahentów. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy decyzją z dnia [..]Dyrektor Izby Skarbowej w P. utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy przede wszystkim wyjaśnił treść art. 67 ustawy Ordynacja podatkowa. Poza tym organ II instancji wskazał, że w wyniku analizy uzupełnionego materiału dowodowego uwzględniając zalecenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. dokonał następujących ustaleń. W oświadczeniu o stanie majątkowym z dnia [...] M. S. określił łączny miesięczny dochód rodziny (uzyskiwany ze zbiórki puszek i makulatury) na kwotę 500 -700 zł. i podał, że jest zarejestrowany w Urzędzie Pracy jako osoba bezrobotna bez prawa do pobierania zasiłku /dowód: decyzja Starosty P. z dnia [...] Nadto podatnik podał, iż nie korzysta z pomocy Miejskiego Ośrodka Pomocy Społecznej, korzysta natomiast z wydawanych przez Fundację Pomocy "Barka" posiłków i podstawowych artykułów spożywczych. Następnie do protokołu z dnia 29 maja 2008 r. M. S. zeznał, że jego żona od lutego 2008 r. przebywa na zwolnieniu lekarskim otrzymując zasiłek chorobowy w wysokości około 800 zł miesięcznie. Wcześniej, tj. od grudnia 2007 r. K. S. zatrudniona była w Towarzystwie Ubezpieczeń Społecznych w charakterze pracownika biurowego z wynagrodzeniem około 1.300 - 1.500 zł miesięcznie. Mając na uwadze powyższe ustalenia organ odwoławczy stwierdził, iż łączny miesięczny dochód rodziny S. wynosi około 1.200 - 1.300 zł. Zobowiązany wskazał też, że jego rodzina otrzymuje stałą pomoc finansową ze strony brata żony – H. S., zatrudnionego w charakterze pracownika administracyjnego na Politechnice P. Zobowiązany nie określił wysokości tej pomocy, jednakże zdecydowanie wskazał na jej regularny charakter. Dyrektor Izby Skarbowej wyjaśnił również nieścisłości w zakresie zasad i ilości osób zamieszkujących w lokalu przy ul. J. M.S. pouczony o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych zeznań do protokołu w dniu 29 maja 2008 r. wyjaśnił, że zamieszkuje w mieszkaniu własnościowym o powierzchni 61 m2 stanowiącym współwłasność wraz z żoną K. po 1/2 części oraz dwoma uczącymi się synami. Koszty eksploatacji mieszkania wynoszą około 310 zł miesięcznie /czynsz - 273 zł 92 gr. opłata za energię elektryczną i gaz - 36 zł/. Małżeńską rozdzielność majątkową ustanowiono w roku 1994. Syn B. jest studentem Wyższej Szkoły Bankowej w P. Wysokość miesięcznej raty czesnego za pobieranie nauki w szkole niepublicznej wynosi 400 zł. Z zeznań zobowiązanego wynikało też, że jego syn powtarza I rok studiów, co oznacza dodatkowe obciążenie budżetu domowego rodziny S. na kwotę około 4.000 zł w roku akademickim 2007/2008. B. S. wykonywał w roku 2007 pracę fizyczną przy produkcji parkietów i boazerii, za co uzyskał dochód w kwocie około 2.400 zł. Drugi syn podatnika – W. S. jest uczniem technikum samochodowego i aktualnie nie uzyskuje żadnych dochodów. Organ podatkowy II instancji wskazał również, iż wykonano szczegółowe ustalenia w zakresie pobranych przez podatnika kredytów, których przeznaczeniem miała być spłata posiadanych należności wobec kontrahentów. W dniu 10 czerwca 2008 r. M. S. przedłożył umowę z dnia 21 października 2005 r. na gotówkowy kredyt konsumpcyjny z Bankiem A na kwotę 10.681,69 zł oraz przedsądowe wezwanie do zapłaty z dnia 06 lutego 2008 r. z banku B Zobowiązany w żaden sposób nie udokumentował pobrania kredytów, które miały być przeznaczone na spłatę należności związanych z niewypłacalnością kontrahentów. W protokole z dnia 29 maja 2008 r. M. S. jednoznacznie stwierdził, że kredyty pobrano na rozwój prowadzonej wówczas działalności gospodarczej. Zobowiązany wskazał natomiast, że środki na rozpoczęcie działalności gospodarczej, a także na pokrycie strat związanych z brakiem zapłaty za wykonane usługi uzyskał z pracy za granicą w latach 1981 -1983 /Irak/. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P. przeprowadzone postępowanie wyjaśniające bezwzględnie potwierdziło, że "zobowiązany w różnym czasie podawał różne informacje dotyczące tych samych zdarzeń, co miało na celu oczywiste wprowadzenie w błąd organów podatkowych." Organ odwoławczy podał też, że wobec zobowiązanego prowadzone było postępowanie egzekucyjne w wyniku, którego w dniach 28 marca 2000 r., 14 maja 2002 r. oraz 18 czerwca 2003 r. dokonano zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego. Organ egzekucyjny jednakże z uwagi na brak środków finansowych na rachunku nie umniejszył posiadanych przez podatnika zaległości podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł także, że w wyniku postępowania sądowego w przedmiocie wyjawienia majątku przez zobowiązanego ustalono, że M. S. przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zlokalizowanego w P. przy ul. J. wobec czego w dniu 02 lutego 2006 r. skierowano do Sądu wniosek o dokonanie wpisu na hipotece przedmiotowej nieruchomości w zakresie posiadanych przez zobowiązanego zaległości podatkowych. Reasumując organ odwoławczy stwierdził, że w zakresie wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy nie dopatrzył się uchybień. Dokonano bowiem szczegółowej analizy uzyskiwanych przez podatnika dochodów i ponoszonych kosztów w ostatnich latach, zapoznano się z jego sytuacją majątkowo - finansową, analizie poddano stan posiadanych zaległości i sposób ich powstania. Podatnika poinformowano o możliwości czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji pouczono o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów oraz zgłoszonych żądań. Powyższa decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w P. została przez M. S. w dniu [...] zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Skarżący wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie zaległości podatkowych, ewentualnie przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia podniósł naruszenie przepisu art. 67 a § 1 pkt 3 O.p. poprzez błędną jego interpretację oraz "obrazę przepisów postępowania, która miała wpływ na treść decyzji, a w szczególności: - nie respektowanie przez organy administracyjne I i II instancji wskazań i dyrektyw zawartych w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. z dnia [...], którym uchylono analogiczną decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...], - naruszenie zasad zawartych w art. 7 i art. 77 Kpa poprzez pominiecie w rozpoznawanym materiale dowodowym okoliczności przemawiających na korzyść M. S., - naruszenie art. 80 Kpa poprzez sporządzenie odmiennych ocen i kwalifikacji niż miało to miejsce w wyroku WSA, - brak ustosunkowania się organu odwoławczego do wszystkich zarzutów i wniosków podniesionych w odwołaniu od decyzji organu I instancji, - przekroczenie granic swobodnego uznania administracyjnego, które w tym przypadku stało się dowolnością." Ponadto skarżący wskazał na "błędy w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę wydania zaskarżonej decyzji, które miały wpływ na jej treść, a przejawiające się w: - uznaniu, że skarżący nie uzasadnił ważnego interesu strony w umorzeniu należności podatkowych, - uznaniu, że skarżący składa sprzeczne informacje w szczególności w zakresie swego prawa do lokalu spółdzielczego, - uznaniu, że skarżący może spłacić zaległości mimo braku środków na ten cel, - braku wzięcia pod uwagę długotrwałej rejestracji w charakterze bezrobotnego w Powiatowym Urzędzie Pracy, - przyjęciu za ustalone faktów bez dostatecznej ku temu podstawy w materiale dowodowym, - nietrafności przyjętych kryteriów oceny". Zobowiązany wniósł (str. 6 skargi) o przyjęcie przez Sąd materiału dowodowego, który jego zdaniem został w trakcie postępowania wyjaśniającego pominięty przez organ odwoławczy. W odpowiedzi Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że nie dopatrzył się uchybień w zakresie prowadzonego postępowania podatkowego i analizy zebranego materiału dowodowego. Dyrektor Izby Skarbowej nie uznając argumentów zobowiązanego stwierdził, że chociaż za umorzeniem zaległości podatkowych i odsetek za zwłokę mogą przemawiać: trudna sytuacja ekonomiczna strony, perspektywa pozostawienia strony i jej rodziny bez niezbędnych środków do życia i konieczność korzystania ze środków pomocy społecznej, czynnik losowy (pożar, powódź, kradzież, wypadek przy pracy, choroba) nie oznacza to jednak wcale, że ewentualne wystąpienie jednej ze wskazanych przyczyn musi skutkować obligatoryjnie umorzeniem zaległego zobowiązania podatkowego, odsetek za zwłokę czy też opłaty prolongacyjnej. W świetle orzecznictwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, okolicznością uzasadniającą wniosek strony nie powinny być powszechnie wskazane niepowodzenia finansowe. Nie mogą bowiem stanowić podstawy do zastosowania ulgi w postaci umorzenia okoliczności będące rezultatem określonych decyzji gospodarczych, czy też kwestie związane z zarządzaniem przez podmiot gospodarczy własnym majątkiem, tym bardziej, że z podobnymi problemami boryka się większość podmiotów. Organ odwoławczy podkreślił również, że "w uzupełnieniu wykonano zalecenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P. zawarte w wyroku z dnia [..." Dokonano analizy uzyskiwanych dochodów i ponoszonych kosztów w ostatnich latach, zapoznano się szczegółowo z sytuacją majątkowo - finansową zobowiązanego, analizie poddano stan posiadanych zaległości i sposób ich powstania. Podatnika poinformowano też o możliwości czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a przed wydaniem decyzji o możliwości wypowiedzenia się co do zebranych dowodów oraz zgłoszonych żądań. Zdaniem organu odwoławczego podatnik w żaden sposób nie uzasadnił wyjątkowości swojej sytuacji, a wskazał jedynie na stan posiadanych zaległości i trudną sytuację materialną wielokrotnie podając informacje niezgodne ze stanem faktycznym. Poza tym "załączona przy skardze dokumentacja była znana organowi odwoławczemu i poddana analizie podczas prowadzonego postępowania wyjaśniającego. Materiał ten został przez zobowiązanego przedstawiony przy protokole przesłuchania strony w dniu 29 maja 2008r." Mając na uwadze powyższe Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w P., po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje: Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) - Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem akty administracyjne (w niniejszej sprawie decyzje organów podatkowych) zarówno z uwagi na ich zgodność z obowiązującym materialnym prawem podatkowym, jak i formalnym prawem podatkowym. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem tylko i wyłącznie do badania, czy organy administracji skarbowej w toku rozpoznawanej sprawy podatkowej nie naruszyły prawa powszechnie obowiązującego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt administracyjnych sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje ponadto zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w postanowieniach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Zgodnie z zasadą oficjalności, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Sąd zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich istotnych naruszeń prawa przez organy podatkowe, a związanych z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez sąd administracyjny są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań tychże organów administracji finansowej w kwestii odmowy umorzenia zaległości w podatku od towarów i usług za niektóre miesiące 2001 r., niektóre miesiące 2002 r., oraz niektóre miesiące 2003 r. w łącznej kwocie 8.895,07 zł. oraz odsetek za zwłokę w wysokości 5.508,00 zł. Z drugiej natomiast strony wojewódzki sąd administracyjny orzekając o legalności wydanych decyzji winien mieć na uwadze zakaz pogarszania w wyniku postępowania sądowoadministracyjnego sytuacji prawnej strony skarżącej (zakaz reformationis in peius). W niniejszej sprawie Skład Orzekający jest ponadto w tej konkretnej sprawie, związany prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia [...]. Tego typu związanie wynika z brzmienia przepisu art. 153 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi , iż ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną należy rozumieć sąd o prawnej wartości sprawy. Ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego, jak i kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania właśnie takiej decyzji podatkowej. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w uzasadnieniu wyroku sądu administracyjnego, ciążący na organie podatkowym i na sądzie, może być wyłączony tylko w wypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, a także po wzruszeniu wyroku pierwotnego w drodze kasacji ( por. np. wyrok NSA, Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 16 października 1997 r., sygn. akt I SA/Po 263/97, Lex Polonica nr 341405). Sąd rozstrzygając spór prawny między stronami zwraca w szczególności uwagę na to, iż z dniem 1 września 2005 r. weszły w życie postanowienia rozdziału 7a zawarte w ustawie z dnia 30 czerwca 2005 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 143, poz. 11999). Celem owej nowelizacji było całościowe uregulowanie w jednym miejscu przyznawanych przez organ podatkowy ulg w spłacie zobowiązań podatkowych, z uwagi na ich zbliżoną konstrukcję prawną. Zgodnie bowiem z art. 67a § 1 pkt.3 Ordynacji podatkowej obowiązującej w dniu złożenia przez M. S. wniosku o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami - organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Użycie przez ustawodawcę słowa może oznacza, iż ustawodawca przyznał organom podatkowym swobodę podejmowania decyzji w określonym zakresie, przyznając im prawo decydowania o przyznaniu takiego lub innego przywileju podatkowego w oparciu o tzw. uznanie administracyjne zwane dawniej swobodnym uznaniem organu podatkowego w tej sferze. Zgodnie z konstrukcją prawną uznania administracyjnego legalna jest zarówno decyzja organu podatkowego zgodna z wnioskiem podatnika albo też nieuwzględniająca tego wniosku. W przypadku możliwości umarzania na wniosek podatnika zaległości podatkowych ustawodawca posłużył się tzw. klauzulami generalnymi drugiego stopnia, ograniczając swobodny luz decyzyjny organów podatkowych w tych kwestiach poprzez odesłanie do pewnych dyrektyw ogólnych, o uzasadnieniu aksjologicznym takich jak ważny interes podatnika i interes publiczny. W niniejszej sprawie organ odwoławczy ponownie rozpatrując odwołanie skarżącego nie działał dowolnie, lecz w pełni zastosował się do oceny prawnej i wykonał zalecone ustalenia faktyczne wynikające z prawomocnego wyroku Sądu z dnia [...]. W obszernym uzasadnieniu swej decyzji Dyrektor Izby Skarbowej w P. przekonująco - zdaniem Sądu - wyjaśnił, dlaczego podatnik nie zasługuje na to, by akurat w jego przypadku złamać konstytucyjną zasadę powszechnej powinności płacenia podatków. Art. 84 Konstytucji RP stanowiącej najwyższe prawo w Polsce nakazuje bowiem, by każdy ponosił ciężary i świadczenia publiczne, w tym podatki wynikające z ustawy. W demokratycznym państwie prawa realizującym zasadę sprawiedliwości społecznej nie może być akceptowana tego rodzaju sytuacja, że ogromna większość społeczeństwa płaci należne podatki z których następnie są finansowane niezbędne potrzeby zbiorowe całego społeczeństwa (np. ochrona zdrowia, oświata, gospodarka komunalna, ochrona środowiska naturalnego, zasiłki dla bezrobotnych, renty i emerytury, bezpieczeństwo publiczne), a niektóre jednostki próbują uniknąć łożenia na potrzeby publiczne. Należy również wskazać na to, iż z samego założenia konstrukcji prawnej podatku od towarów i usług wynika, iż podatek ten nie tyle obciążą samego podatnika wnioskującego o umorzenie mu zaległości z tego tytułu, ale jest przez niego przerzucany na swych kontrahentów i w ostateczności na konsumenta. W warunkach gospodarki rynkowej państwo nie może ponosić też konsekwencji finansowych decyzji podejmowanych przez samodzielne podmioty gospodarcze i ich takie lub inne wieloletnie nietrafne działania ekonomiczne. W warunkach gospodarki rynkowej każda działalność gospodarcza podejmowana jest po to by osiągną zysk (dochód), a podmioty osiągające permanentne straty winny albo zaktywizować dotychczas prowadzoną działalność gospodarczą albo podjąć się prowadzenia nowej i rentownej działalności gospodarczej. W warunkach gospodarki rynkowej działalność gospodarcza jest prowadzona w oparciu o umowy cywilnoprawne i w stosunku do kontrahentów nie wywiązujących się ze swych obowiązków płatniczych istnieje prawna możliwość odpowiednio wczesnego dochodzenia należności przed sądem powszechnym ( niepowodzenia dotyczą pierwszej połowy lat 90-tych, natomiast podatnik prowadził zarejestrowaną działalność gospodarczą przynajmniej do 2003 r.). Z tego chociażby powodu skarżący nie może skutkami swych zaniedbań w dochodzeniu roszczeń cywilnoprawnych obciążać całego społeczeństwa, Skarbu Państwa. Sąd zwraca też uwagę na to, iż szczególnie no wejściu w 2004 r. do Unii Europejskiej daje się odczuć fachowców w branży budowlanej i w takich dużych miastach jak P. nie powinno być jakiegokolwiek problemu ze znalezieniem pracy. Skarżący zresztą nie przedstawił jakiegokolwiek dokumentu z Urzędu Pracy w P., iż brakuje dla niego pracy. W niniejszej sprawie należy wskazać i na to, iż organy podatkowe próbowały skarżącemu M. S. pomóc w znacznym zredukowaniu zaległości podatkowych m.in. w postępowaniu restrukturyzacyjnym wynikającym z ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. (Dz. U. Nr 155, poz. 1270) Naczelnik Urzędu Skarbowego P. decyzją z dnia [...] określił podatnikowi warunki restrukturyzacyjne odnośnie zaległości w podatku dochodowym oraz w podatku od towarów i usług, które jednak nie zostały przez niego spełnione Z materiałów zgromadzonych przez organy podatkowe wynika jednocześnie, iż sytuacja finansowa skarżącego i jego rodziny nie była na tyle krytyczna, skoro bank A oraz bank B udzielały skarżącemu (bezrobotnemu) kredytów konsumpcyjnych na znaczne sumy oraz było go stać na opłacanie czesnego syna w kwocie 4000 zł rocznie w prywatnej Wyższej szkole Bankowej w P. Z tego zatem względu organy podatkowe obu instancji miały prawo odmówić wnioskowi podatnika o umorzenie mu zaległości podatkowej, gdyż takie wnioski mogą być uwzględniane tylko w rzeczywiście wyjątkowych oraz losowych sytuacjach i to niezawinionych przez podatnika. Podatnik natomiast w żaden sposób nie udokumentował wyjątkowości sytuacji i jakiej się znalazł, ani tego że nie jest w stanie w przyszłości chociażby w części spłacić należnych kwot zaległości podatkowych. Na zakończenie Sąd wyjaśnia, iż w sprawach o umorzenie zaległości podatkowych nie obowiązuje zasada powaga rzeczy osądzonej (res iudicata).W przypadku rzeczywistego wystąpienia nowych okoliczności przewidzianych przepisami art. 67a Ordynacji podatkowej podatnikowi posiadającemu zaległość podatkową – przysługuje prawo ponownego złożenia wniosku do organu podatkowego i powołania się na te nowe okoliczności. Z tych zatem powodów, nie dopatrując się ani naruszenia materialnego prawa podatkowego, ani procesowego prawa podatkowego mającego wpływ na wynik sprawy, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/Sz. Widłak /-/J. Małecki /-/ E. Brychcy LF