I SA/Po 1160/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska - Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant ref. staż. Natalia Puchalska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 września 2016 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nieuznania przerwy w prowadzeniu działalności z uwagi na podjęcie i prowadzenie działalności w okresie zgłoszonej przerwy I. oddala skargę, II. przyznaje od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu [...] kwotę [...] złotych uwzględniając podatek od towarów i usług w wysokości [...] złotych tytułem nieopłaconej pomocy prawnej przyznanej z urzędu. XA pismem z dnia [...] lutego 2008 r. powiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] , że od dnia [...]lutego 2008 r. zawiesza prowadzenie działalności w zakresie przewozu osób. Decyzją z dnia [...]grudnia 2012 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [....] nie uznał przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej przez XA, z uwagi na podjęcie i prowadzenie działalności w okresie zgłoszonej przerwy. W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że skarżący od dnia [...]stycznia 1996 r. prowadzi działalność opodatkowaną zryczałtowanym podatkiem dochodowym opłacanym w formie karty podatkowej w zakresie przewozu osób (taksówką osobową). Przeprowadzone przez organ I instancji czynności sprawdzające dotyczące ewidencjonowania przez podatnika sprzedaży usług taksówkowych przy pomocy kasy fiskalnej za okres od [...]lutego 2006 r. do [...]kwietnia 2012 r. wykazały, że w okresie zgłoszonej przerwy w prowadzonej działalności gospodarczej skarżący świadczył usługi w zakresie przewozu osób taksówką osobową. Powyższych ustaleń dokonano na podstawie fiskalnych raportów okresowych wydrukowanych z należącej do podatnika kasy rejestrującej, z których wynikało, że w dniach: [...] lutego i [...]maja 2008 r., [...] czerwca 2011 r., [...]stycznia, [...]lutego, [....]i [...]marca oraz [...]kwietnia 2012 r., podatnik wystawił 156 paragonów na łączną kwotę [....] zł. Podatnik oświadczył, że załączał kasę, aby doładować baterię. Organ na podstawie informacji uzyskanej od Przedstawiciela Regionalnego Serwisu A ustalił, że podładowanie akumulatora wewnętrznego kasy nie wymaga jej załączenia i rejestrowania sprzedaży. Organ ustalił ponadto, że podatnik w okresie zgłoszonej przerwy w działalności gospodarczej zgłaszał do Obwodowego Urzędu Miar w [...] przyrząd pomiarowy (taksometr elektroniczny C – nr fabryczny [....]) i uzyskał stosowane świadectwo w dniu [...] lipca 2008 r., [....]marca 2012 r. Z informacji Naczelnika Obwodowego Urzędu Miar wynika, że obowiązek legalizacji ponownej urządzenia rejestrującego dotyczy wyłącznie podmiotów uzyskujących przychody ze świadczenia usług, m.in. w zakresie usług taksówkowych przewozu osób. Nadto organ podatkowy ustalił, że XA od [...] lutego 2008 r. nie oddał licencji do depozytu. Tym samym oświadczenie strony w tym zakresie jest niezgodne ze stanem faktycznym. W ocenie organu okoliczności te dowodzą, że podatnik w okresie zgłoszonej przerwy w prowadzonej działalności gospodarczej świadczył usługi. W odwołaniu od powyższej decyzji podatnik podniósł, że od dnia [....] lutego 2008 r. ma zawieszoną działalność i nie uzyskuje z tytułu jej prowadzenia żadnego dochodu. Zdaniem odwołującego wszelkie odczyty z niezalegalizowanej kasy fiskalnej nie mogą być dowodem w sprawie. Podniósł, że w okresie od [....] lutego 2008 r. do [....] marca 2009 r. był zatrudniony w Agencji Ochrony D. Ponadto stwierdził, że ponowna legalizacja taksometru miała na celu utrzymanie w gotowości pojazdu na wypadek podjęcia decyzji o odwieszeniu działalności gospodarczej. Dyrektor Izby Skarbowej w [....] decyzją z dnia [...] marca 2013 r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję organu I instancji. Organ odwoławczy stwierdził, że materiał dowodowy wskazuje, że w okresie zgłoszonej przerwy podatnik ewidencjonował obrót przy użyciu kasy fiskalnej, przy czym pierwsza sprzedaż usług z użyciem kasy miała miejsce w dniu [...] lutego 2008 r., a więc niespełna dwa tygodnie po zgłoszeniu przerwy. Organ wskazał, że wbrew składanym zeznaniom strona nie zdała w Urzędzie Miasta licencji. Po 5 miesiącach od zgłoszonej przerwy wystąpiła o zmianę dotychczasowej licencji po zmianie pojazdu. Nadto w tym okresie zgłaszała do właściwego Naczelnika Obwodowego Urzędu Miar w [...] taksometr elektroniczny w celu wydania świadectwa jego ponownej legalizacji. Organ II instancji nie dał wiary wyjaśnieniom strony, że ewidencjonowanie sprzedaży miało na celu zabezpieczenie baterii urządzenia przed rozładowaniem i zniszczeniem. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej niska wartość zaewidencjonowanego obrotu jest w sprawie bez znaczenia, gdyż istotny jest sam fakt jego zrealizowania. Nie było podstaw do zakwestionowania sprawności kasy i braku możliwości jej skontrolowania. Bez znaczenia pozostaje fakt, że w dacie odczytu kasa nie posiadała aktualnego badania technicznego. Według organu badanie techniczne urządzenia wykazało, że kasa działała poprawnie. Nie stwierdzono ingerencji osób trzecich mogącej podważyć poprawność sporządzonych z pamięci kasy fiskalnej wydruków za okres od [...] lutego 2008 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu XA podniósł nowe okoliczności, wskazał mianowicie, że kasa fiskalna była załączana w okresie przerwy działalności, ponieważ była sprawdzana w celu jej sprzedaży. Nadto skarżący podniósł, że w okresie zawieszenia działalności dwukrotnie naprawiał samochód w warsztacie i podczas naprawy odłączono akumulator, a po jego ponownym podłączeniu kasa automatycznie się załączała. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w [....] wniósł o jej oddalenie. W pismach procesowych z dnia [...] i [....] maja 2013 r. oraz [...] czerwca 2013 r. skarżący powtórzył, że w okresie zawieszenia działalności nie świadczył żadnych usług w zakresie przewozu osób. Zwrócił uwagę, że wydruk z kasy fiskalnej paragonu na kwotę [...]zł świadczy o wadliwości działania kasy, a jednocześnie jest niewiarygodny, gdyż żadna usługa nie może zostać wykonana za tak niską kwotę. W piśmie procesowym z dnia [....] lipca 2013 r. skarżący, reprezentowany przez ustanowionego z urzędu adwokata, podtrzymał i rozszerzył zarzuty podniesione w skardze. Wskazał m.in., że w okresie zawieszenia działalności ze względów zdrowotnych, jak i z uwagi na zatrudnienie na podstawie umowy o pracę, nie świadczył żadnych usług przewozu osób. Do pisma załączono pięć druków "L-4" potwierdzających zwolnienie lekarskie. Pełnomocnik skarżącego złożył wniosek, aby Sąd wystąpił do ZUS-u z zapytaniem, w jakich okresach po dniu [....] lutego 2008 r. XA przebywał na zwolnieniu lekarskim. W piśmie procesowym z dnia [....] sierpnia 2013 r. organ uznał, że argumentacja i nowe okoliczności powołane przez skarżącego w piśmie z dnia [...]lipca 2013 r. nie zasługują na uwzględnienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia [....]listopada 2013r. uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji wskazując, że materialnoprawną podstawą wydanej w sprawie decyzji winien być przepis art. 34 ust. 3 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm., dalej – "u.z.p.d.") dotyczący zawieszenia prowadzonej działalności. Tymczasem decyzje organów podatkowych zostały wydane w oparciu o przepis art. 34 ust. 1 u.z.p.d., mający zastosowanie w przypadku zgłoszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej. W ocenie Sądu, organy podatkowe obu instancji nie wyjaśniły, na jakiej podstawie (w świetle pism i oświadczeń skarżącego) przyjęły, że jego wniosek dotyczył zgłoszenia przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej, o której mowa w art. 34 ust. 1 u.z.p.d., a nie zawieszenia prowadzonej działalności, zgodnie z art. 34 ust. 3 u.z.p.d. W wyniku skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w [....], Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 12 maja 2016r. sygn. akt II FSK 672/14 uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. W powołanym wyroku NSA wskazał, że skarżący pismem z [...] lutego 2008 r. poinformował organ podatkowy o zawieszeniu działalności gospodarczej z tym właśnie dniem. Tym samym podstawę orzekania stanowić powinny przepisy prawa materialnego w brzmieniu obowiązującym w tym właśnie dniu. W stanie prawnym obowiązującym do 20 września 2008 r. przepis art. 34 u.z.p.d. w ust. 1 i 2 regulował jedynie kwestie zgłoszenia przerwy w prowadzeniu przez podatnika działalności gospodarczej w danym roku podatkowym. Natomiast możliwość formalnego zawieszenia działalności gospodarczej wprowadzona została dopiero ustawą z dnia 10 lipca 2008 r. o zmianie ustawy o swobodzie działalności gospodarczej oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r., Nr 141, poz. 888). Na podstawie art. 8 pkt 2 tej ustawy, w art. 34 u.z.p.d. dodano ust. 3 i ust. 4 odnoszące się do możliwości zawieszenia działalności gospodarczej, które weszły w życie 20 września 2008 r. Z kolei w ustawie zmieniającej nie przewidziano przepisów przejściowych pozwalających na stosowanie tej regulacji do zdarzeń mających miejsce przed wejściem w życie omawianych przepisów. Mając zatem na uwadze, że w dacie złożenia wniosku z dnia [...]lutego 2008 r. obowiązywał jedynie art. 34 ust. 1 i ust. 2 u.z.p.d., organy podatkowe trafnie potraktowały pismo skarżącego jako zgłoszenie przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej. W stanie faktycznym sprawy nie było podstaw do odwołania się do dyspozycji ust. 3 art. 34 u.z.p.d., ponieważ w dniu składnia przedmiotowego wniosku, przepis ten jeszcze nie obowiązywał. NSA uznał, że Sąd I instancji w istocie uchylił się od merytorycznego rozpoznania sprawy. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Rozpoznając ponownie skargę, w ocenie WSA w Poznaniu, skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja jest zgodna z prawem. Jak wynika z akt sprawy i co jest bezsporne XA prowadził od 1996 r. działalność gospodarczą w zakresie przewozu osób, opodatkowaną w formie karty podatkowej na podstawie ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. Nr 144, poz. 930 ze zm.)- dalej ustawa o zryczałtowanym podatku dochodowym. Skarżący w dniu [....]lutego 2008 r. powiadomił Naczelnika Urzędu Skarbowego [.....] o rozpoczęciu przerwy w prowadzonej działalności gospodarczej. Stosownie do treści art. 34 ust. 1 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym w przypadku zgłoszenia przez podatnika przerwy w prowadzeniu działalności w danym roku podatkowym nie pobiera się podatku opłacanego w formie karty podatkowej za cały okres przerwy, trwającej nieprzerwanie co najmniej 10 dni, w wysokości 1/30 miesięcznej należności za każdy dzień przerwy, jeżeli podatnik zawiadomił o tej przerwie najpóźniej w dniu jej rozpoczęcia i w dniu poprzedzającym dzień jej zakończenia, z wyjątkiem ust. 2, który w sprawie nie ma zastosowania. Warunkiem skorzystania z niepobierania ryczałtowego podatku jest powiadomienie organu we właściwym czasie o rozpoczęciu przerwy i zakończeniu przerwy oraz nieprowadzenie działalności gospodarczej w okresie zgłoszonej przerwy. Niepowiadomienie organu w określonym ustawą terminie o rozpoczęciu przerwy oraz jej zakończeniu bądź podjęcie działalności w okresie zadeklarowanej przerwy powoduje odmowę uznania przez organ podatkowy przerwy w działalności gospodarczej. W niniejszej sprawie organ podatkowy stwierdził, że podatnik w okresie zgłoszonej przerwy prowadził działalność gospodarczą. Zarzuty skargi sprowadzają się do zakwestionowania prawidłowości ustalonego przez organy stanu faktycznego. Skarżący podtrzymuje, że w okresie zgłoszonej przerwy nie prowadził działalności gospodarczej, a wykazane operacje na kasie fiskalnej nie dowodzą świadczenia przez niego usług. W ocenie Sądu postępowanie podatkowe w sprawie zostało przeprowadzone w sposób prawidłowy. Organy obu instancji zebrały dowody konieczne dla wyjaśnienia istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności faktycznych. Zebrany w sprawie materiał dowodowy umożliwił odtworzenie stanu faktycznego w sposób pełny, stanowiąc właściwą podstawę do zastosowania przez organy przepisów prawa materialnego. W ramach czynności sprawdzających Naczelnik Urzędu Skarbowego [.....] w dniu [...] kwietnia 2012 r. dokonał kontroli ewidencji sprzedaży usług taksówkowych za pomocą kasy fiskalnej w okresie od [...] lutego 2006 r. do [....] kwietnia 2012 r. Organ zlecił badanie techniczne urządzenia rejestrującego licencjonowanemu serwisowi. Badanie wykazało, że numer unikatowy modułu fiskalnego jest zgodny z logo fiskalnym drukowanym na paragonach, stan plomb jest zgodny z dokumentacją serwisową, kasa prawidłowo emituje dokumenty fiskalne, podatnik od [....] lutego 2008 r. do dnia kontroli zaewidencjonował na kasie fiskalnej 156 paragonów na łączną kwotę [....]zł. Strona składając wyjaśnienia, wskazała, że w okresie przerwy nie świadczyła usług, załączała jedynie kasę fiskalną w celu doładowania baterii, aby chronić ją przed uszkodzeniem. Organ zwrócił się do licencjonowanego serwisanta A o udzielenie informacji, czy dla podtrzymania sprawności urządzenia rejestrującego C o wskazanych numerach koniecznym jest ewidencjonowanie w nim obrotów, czy też wystarczającym jest jego załączanie do zasilania. Pismem z dnia [....] lipca 2012 r. A wyjaśnił, że nie trzeba załączać urządzenia, żeby podładować akumulator wewnętrzny, a w szczególności rejestrować sprzedaży. Nadto organ podatkowy uzyskał informację od Naczelnika Obwodowego Urzędu Miar w [....], że skarżący w okresie przerwy zgłaszał do tegoż urzędu przyrząd pomiarowy – taksometr C o wskazanych numerach i uzyskał świadectwo legalizacji: w dniu [...] grudnia 2003 r. ważne do dnia [...] grudnia 2005 r. dla samochodu [...] nr rejestracyjny [...] oraz w dniu [....] lipca 2008 r. ważne do [....] lipca 2010 r. oraz w dniu [....] marca 2012 r. ważne do [....] marca 2012 r. dla samochodu [....] rejestracyjny [....]. Zgodnie z § 21 pkt 2 uchwały nr [....] Rady Miasta [....] z dnia [...] sierpnia 2005 r. w przypadku czasowego zawieszenia wykonywania działalności przewozu osób taksówką licencje i identyfikatory winny być złożone do depozytu w Wydziale Działalności Gospodarczej Urzędu Miasta [....]. Z informacji Urzędu Miasta w [...], Wydziału Działalności Gospodarczej Oddziału Licencji na Transport Drogowy i Kontroli wynika, że XA od dnia [....] lutego 2008 r. (dzień zgłoszenia przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej) nie tylko nie oddał posiadanej licencji do depozytu, ale w dniu [....] lipca 2008 r. złożył wniosek o zmianę treści licencji w związku ze zmianą samochodu; tejże licencji również nie oddał do depozytu. Wszystkie wskazane okoliczności dowodzą, że podatnik w okresie zgłoszonej przerwy w prowadzeniu działalności gospodarczej świadczył usługi taksówkowe. Wbrew zarzutom skarżącego stanowisko powyższe nie zostało oparte wyłącznie na rejestrach ewidencji prowadzonej przy zastosowaniu kasy fiskalnej, choć jest to dowód istotny. Sąd podziela stanowisko organów, że nie można dać wiary twierdzeniom podatnika, że załączał kasę fiskalną i rejestrował obrót, aby podtrzymać sprawność urządzenia rejestrującego. Jak wynika z informacji autoryzowanego serwisanta kasa rejestrująca była sprawna, i nie jest konieczne załączanie kasy, aby podładować akumulator, tym bardziej nieuzasadnione jest rejestrowanie fikcyjnego obrotu. Tym bardziej złożone wyjaśnienia podatnika należy uznać za niewiarygodne, zważywszy, że podatnik podejmował również w okresie zgłoszonej przerwy czynności, które są wymagane wyłącznie od podmiotów świadczących usługi transportu drogowego, takie jak wnioski o ponowną legalizację taksometru, czy też wniosek o zmianę licencji [...] w związku ze zmiana samochodu. Sąd podziela stanowisko organów, że podatnik w toku postępowania nie przedstawił dowodów, które obalałyby ustalenia organów. Fakt podjęcia pracy przez skarżącego, jak również przedłożone zaświadczenia lekarskie nie dowodzi, że skarżący nie prowadził działalności gospodarczej w okresie zgłoszonej przerwy. Wniosek dowodowy pełnomocnika w związku z brzmieniem art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r.- Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – dalej: "p.p.s.a.") nie zasługiwał na uwzględnienie. W tym stanie rzeczy Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł jak w pkt I sentencji. Sąd przyznał wynagrodzenie ustanowionemu pełnomocnikowi z urzędu na podstawie art. 250 § 1 p.p.s.a. w związku z § 21 ust 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie ponoszone przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez adwokata z urzędu (Dz.U. poz. 1801).