I SA/Po 1162/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki(spr.) Sędziowie NSA Sylwia Zapalska as.sąd.WSA Maciej Jaśniewicz Protokolant sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu w dniu 30 marca 2006 r. sprawy ze skargi M.R. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej o d d a l a s k a r g ę /-/M.Jaśniewicz /-/J.Małecki /-/S.Zapalska Ze względu na brak majątku mogącego być przedmiotem egzekucji administracyjnej, Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] grudnia 2003r. nr [...] umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone w stosunku do A - sp. z o.o. w K., ul. [...]. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2004r. nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w stosunku do M.R. - prezesa zarządu spółki A sp. z o.o. z siedzibą w K., w sprawie orzeczenia odpowiedzialności za zaległości podatkowe ciążące na Spółce. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] nr [...] w oparciu o przepis art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa, orzekł o odpowiedzialności podatkowej M.R. - prezesa zarządu Spółki "A" z tyt. przedmiotowych zaległości podatkowych tej Spółki i kosztów egzekucyjnych. Od powyższej decyzji M.R. wniósł odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, zarzucając decyzji Naczelnika naruszenie przepisów art. 116 § 1 pkt 1b i pkt 2 oraz art. 210 §1 pkt. 6 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu odwołania M.R. podniósł, że w trakcie postępowania egzekucyjnego prowadzonego w stosunku do Spółki "A" wielokrotnie wskazywał, że jedynym majątkiem Spółki jest wierzytelność w kwocie [...] zł przysługująca od "B" sp. z o.o. z siedzibą w W., ul. [...]. Od dnia [...] sierpnia 2001 r. w Sądzie Gospodarczym w Warszawie Wydział XIV znajduje się pozew Spółki (sygn. akt XIV GNC 4446/01/R) o zapłatę części tej kwoty, tj. [...] zł i do chwili obecnej Sąd nie rozstrzygnął nawet o zwolnieniu z kosztów postępowania. Odwołujący uznał, że wskazanie organowi egzekucyjnemu wymienionej wierzytelności zwalnia go z odpowiedzialności za zobowiązania Spółki "A" gdyż tego rodzaju informacja spełnia przesłanki odstąpienia od orzeczenia odpowiedzialności podatkowej, wynikające z przepisu art. 116 ustawy Ordynacja podatkowa. W uzasadnieniu odwołania M.R. wskazuje nadto, że przyczyną problemów finansowych Spółki "A" była błędna decyzja Wydziału Urbanistyki i Architektury Urzędu Miasta , która spowodowała bezprawne zerwanie umowy przez "B" sp. z o.o. i powstanie spornej wierzytelności. Decyzja ta, po wyczerpaniu drogi administracyjnej została zaskarżona do NSA O/Z w Poznaniu. Odwołujący wyjaśnia ponadto, że nie został złożony wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki "A", nie zostało również wszczęte postępowanie układowe , ale powyższe nie nastąpiło z jego winy. M.R. poinformował, że jedynym powodem, dla którego nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości była wola uratowania Spółki poprzez wyegzekwowanie korzystnych wyroków sądowych. Odwołujący podkreśla, że niezłożenie przez niego, jako prezesa Spółki "A", pozwu do Sądu Gospodarczego i skargi do NSA byłoby przestępstwem na szkodę Spółki, ściganym na mocy przepisu art. 296 Kodeksu karnego. Nie może jednak ponosić odpowiedzialności z powodu opieszałości sądów, które nie są w stanie wydać rozstrzygnięcia w "rozsądnym terminie". Przed wydaniem decyzji Dyrektor Izby Skarbowej pismem nr [...] z dnia [...] maja 2004r. powiadomił stronę o prawie czynnego udziału w każdym stadium postępowania odwoławczego, wynikającym z art. 123 ustawy Ordynacja podatkowa. W piśmie tym organ odwoławczy wystąpił do strony o przedłożenie aktualnych dokumentów potwierdzających, że w Sądzie Rejonowym dla m. Warszawy Sąd Gospodarczy toczy się postępowanie o zapłatę kwoty [...] zł oraz o (udokumentowanie faktu złożenia nowego pozwu przez Spółkę "A" przeciwko "B" sp. z o.o. w W. - o zapłatę kwoty [...] zł, o czym Spółka informowała organ podatkowy I instancji pismem z dnia [...] stycznia br. Następnie pismem, nr [...] z dnia [...] maja 2004r. Dyrektor Izby Skarbowej wyznaczył 7 - dniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, zgodnie z art. 200 powyższej ustawy. Na żadne z wymienionych pism M. R. nie zareagował. Po przeprowadzeniu analizy całości materiału zgromadzonego w rozpatrywanej sprawie, z uwzględnieniem dodatkowych ustaleń Dyrektor Izby Skarbowej uznał rozstrzygnięcie Naczelnika Urzędu Skarbowego jako zasadne i decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał decyzję I instancji w mocy. W uzasadnieniu decyzji organ II instancji ustosunkował się do wszystkich zarzutów strony podniesionych w odwołaniu. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu zaskarżonej decyzji nr [...] wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej M.R. zarzuca naruszenie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa polegające na wydaniu decyzji na podstawie nieprawdziwego stanu faktycznego oraz w oparciu o błędną analizę zgromadzonego materiału dowodowego. Zdaniem skarżącego nie do przyjęcia pozostaje argument, że firma "B" sp. z o.o. jest podmiotem fikcyjnym, skoro w okresie obowiązywania umowy ze Spółką "A" była wpisana do rejestru handlowego w Sądzie Rejonowym w Warszawie, co potwierdza kserokopia wypisu z RHB. W ocenie M.R. powyższe dowodzi, że ustalenia organów podatkowych są błędne. W skardze skarżący podtrzymuje twierdzenie, że niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki "A" nie nastąpiło z jego winy. Złożenie wniosku o upadłość w trakcie toczącego się postępowania przed WSA byłoby z jego strony działaniem na szkodę Spółki i jej wierzycieli, zwłaszcza, że wyrokiem z dnia 5 maja 2004r. WSA w P. przyznał rację twierdzeniom Spółki "A" i skierował sprawę zezwolenia na reklamę do ponownego rozpatrzenia. Zdaniem skarżącego powyższy wyrok WSA zmienia stan prawny na tyle, że Spółka "A" nie będzie miała ani potrzeby, ani możliwości dochodzenia wierzytelności od Spółki "B" gdyż pojawi się możliwość zajęcia odszkodowania od Miasta z tyt. wydania nieważnej decyzji. Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, wyjaśniając co następuje: Poza sporem pozostaje fakt, iż egzekucja prowadzona w stosunku do Spółki z o.o. "A" okazała się bezskuteczna. Jako jedyny majątek, z którego rzekomo możliwa byłaby egzekucja zaległości podatkowych Spółki "A" M.R. wskazuje wierzytelność należną od "B" sp. z o.o. w W. Przekazywane przez skarżącego informacje dotyczące tej wierzytelności należy uznać jako niespójne. Mianowicie, w piśmie z dnia [...] stycznia 2004r. skierowanym do Urzędu Skarbowego Spółka informuje, że obecnie złożyła pozew do Sądu Gospodarczego w Warszawie o zapłatę przez "B" sp. z o.o. kwoty [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę za dwa lata. Natomiast w odwołaniu z dnia [...] kwietnia 2004r. M.R. informuje, że obecnie w Sądzie Gospodarczym w Warszawie znajduje się pozew o zapłatę kwoty [...] zł. Do odwołania zobowiązany dołączył kserokopię wezwania sądowego z dnia [...] stycznia 2002r. do usunięcia braków formalnych pisma procesowego. Wystosowane do M.R. przez Dyrektora Izby Skarbowej pismo z żądaniem udokumentowania stanu faktycznego sprawy zostało przez niego całkowicie zignorowane. Z informacji przekazanych w dniu [...] maja 2004 r. i [...] czerwca 2004r. (karta nr [...] i [...]) tut. organom podatkowym przez Sekretariat Sądu Rejonowego dla m. W. Sąd Gospodarczy XIV Wydział Gospodarczy wynika, że pozew (sygn. akt XIV GNC 4446/01/R) o zapłatę kwoty [...] zł został zwrócony Spółce "A" w dniu [...] czerwca 2002r. z powodu nieusunięcia braków formalnych (nie uiszczono wpisu). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w stosunku do powyższych ustaleń organów podatkowych M.R. nie podnosi żadnych zarzutów, co oznacza, że są one prawidłowe i jednocześnie świadczy, że skarżący, jako prezes Spółki "A" praktycznie nie podjął żadnych działań sądowych zmierzających do zapłaty przez "B" kwot należnych Spółce "A". Odnośnie zarzutu skargi, że błędne są ustalenia organów podatkowych jakoby Spółka " B" była podmiotem fikcyjnym, gdyż w okresie obowiązywania umowy ze Spółką "A", Spółka "B" była zarejestrowana w Sądzie Rejonowym w W. pod numerem [...]. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że organy podatkowe nie popełniły żadnych błędów w ustaleniach dotyczących Spółki "B". W niniejszej sprawie Naczelnik Urzędu Skarbowego przeprowadził postępowanie, które z dużym prawdopodobieństwem pozwala na stwierdzenie, że Spółka "B" jest podmiotem fikcyjnym. Numer identyfikacji podatkowej tej Spółki, odczytany z przedłożonych przez M.R. faktur wskazuje, że powinien być nadany przez Urząd Skarbowy. Z wyjaśnień komórki rejestracyjnej tego Urzędu wynika, że NIP podany przez "B" nigdy nie został przez ten organ nadany, podmiot ten nigdy nie istniał w ewidencji Urzędu Skarbowego . Dokonano również sprawdzenia tejże Spółki wg miejsca siedziby, tj. W., ul. [...]. Właściwy wg siedziby organ podatkowy - Urząd Skarbowy poinformował, że firma o tej nazwie, adresie i numerze NIP nigdy nie była w tym organie zarejestrowana. Dla skutecznej egzekucji pozostaje ustalenie rzeczywistej siedziby podmiotu, w stosunku do którego ma być prowadzone postępowanie egzekucyjne. Podkreślenia wymaga fakt, że pod adresem ul. [...] w W. znajduje się 20-piętrowy wieżowiec, w którym swoją siedzibę mają dziesiątki (o ile nie setki firm), stąd bez dokładniejszych danych dotyczących lokalu zajmowanego przez firmę nawet doręczanie korespondencji jest niemożliwe. Zajęcie wierzytelności w fikcyjnej firmie byłoby nieracjonalne, spowodowałoby wyłącznie wygenerowanie kosztów egzekucyjnych, które praktycznie obciążyłyby M. R. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza ponadto, że informacja skarżącego, iż w okresie obowiązywania umowy [czyli co najwyżej do końca, 2001r.] między Spółką "A" a Spółką "B", ta ostatnia wpisana była do rejestru handlowego prowadzonego przez Sąd Rejonowy dla m. st. W pod numerem [...] nie świadczy przecież ani o tym, że Spółka istnieje nadal, ani o możliwości skutecznej wobec niej egzekucji. Dyrektor Izby Skarbowej jako niezrozumiałe postrzega twierdzenie M.R. , że nie mógł złożyć wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki "A", gdyż złożenie takiego wniosku w trakcie postępowania przed WSA byłoby działaniem na jej szkodę. Twierdzenie tego rodzaju jest o tyle nieuprawnione, że na mocy przepisu art. 5 §1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934r. Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991r. Nr 118, poz. 512 z późn. zm.) przedsiębiorca zobowiązany jest złożyć w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości nie później niż w ciągu dwóch tygodni od dnia zaprzestania płacenia długów [chyba że wniósł podanie o otwarcie postępowania układowego]. Przepis ten nie wyklucza możliwości złożenia wniosku o upadłość podmiotu gospodarczego ze względu na toczące się postępowania sądowe z jego udziałem. M.R. jako prezes Spółki "A" był zobowiązany do złożenia w sądzie wniosku o ogłoszenie jej upadłości już we wrześniu lub październiku 2001 r. gdyż sytuacja finansowa Spółki była trwale zła, czego zresztą skarżący nie kwestionuje w skardze do WSA. Zgłoszenie wniosku nie jest tożsame z ogłoszeniem upadłości, gdyż sąd może taki wniosek oddalić, jeżeli majątek dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania. Złożenie w sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości i ewentualnie jej ogłoszenie nie niweczy przecież ani możliwości wszczęcia, ani możliwości dalszego prowadzenia postępowań sądowych dotyczących mienia wchodzącego w skład masy upadłości. Odnośnie informacji zawartej w skardze, że wyrokiem z dnia [...] maja 2004 r. WSA w P. przyznał rację twierdzeniom Spółki "A" i skierował sprawę zezwolenia na reklamę do ponownego rozpatrzenia. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że z kserokopii dołączonego wyroku sygn. akt II SA/Po 109/02 wynika, iż WSA w Poznaniu stwierdził nieważność postanowienia Wojewody w przedmiocie niedopuszczalności odwołania, czyli zupełnie co innego niż twierdzi skarżący, zwłaszcza w kontekście zakładanej już w chwili obecnej przez M.R. możliwości zajęcia odszkodowania od Miasta. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu , po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje: W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności, mająca tetyczne umocowanie i określone granice w postanowieniach art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Zgodnie z zasadą oficjalności, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Sąd zobowiązany jest natomiast do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej, a związanych z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań w konkretnej i zaskarżonej sprawie dotyczącej orzeczenia o odpowiedzialności M.R. - jako prezesa zarządu - za zaległości podatkowe "A" spółka z o.o. z siedzibą w K. Z drugiej natomiast strony sąd administracyjny orzekając w kwestii legalności pociągnięcia do odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o. "A" jej prezesa zarządu - winien mieć na uwadze zakaz pogorszenia dotychczasowej sytuacji prawnej strony skarżącej (zakaz reformationis in peius). I tak skład sądzący wskazuje, iż zgodnie z brzmieniem art. 116 Ordynacji podatkowej - członkowie zarządu spółek mających osobowość prawną odpowiadają solidarnie ze spółką za zaległości podatkowe spółki powstałe w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu tej spółki. Z uwagi na akcesoryjny charakter odpowiedzialności członka zarządu spółki mającej osobowość prawną jako osoby trzeciej, warunkiem koniecznym do wydania decyzji o odpowiedzialności jest bezskuteczność egzekucji wobec spółki. Te dwie przesłanki odpowiedzialności członka zarządu spółki za zaległości spółki są eksponowane w bogatym już na ten temat dotychczasowym orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego ( por. np. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt S.A./Bd 85/03, Przegląd Orzecznictwa Podatkowego 2003, nr 4, poz. 93). Oznacza to zatem, iż organ podatkowy obowiązany jest jedynie do wskazania okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji wobec spółki. W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości między stronami ani to, że spółka z o.o. "A" miała zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań , które powstały w okresie pełnienia przez skarżącego M.R. obowiązków prezesa zarządu spółki; ani to, że Naczelnik Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...] grudnia 2003 r. umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec majątku spółki "A" wobec jej bezskuteczności. Sąd stwierdza też, iż w niniejszej sprawie skarżący M.R. nie wykazał istnienia przesłanek zwalniających go od odpowiedzialności za długi podatkowe zarządzanej przez niego spółki. I tak nie wykazał on, iż zgodnie z brzmieniem art. 116 § 1 pkt.l Ordynacji podatkowej w związku z art. 21 ust. 1 oraz art. 10 i art. 11 ustawy z ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. Nr 60, poz. 535) zgłosił jako prezes zarządu spółki w ciągu 2 tygodni od dnia, w którym nastąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości - wniosku o ogłoszenie jej upadłości we właściwym sądzie powszechnym (termin ten liczy się od dnia, gdy dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań, albo gdy zobowiązania przekroczyły wartość majątku spółki). Nie zostało również wszczęte postępowanie układowe, które od września 2003 r. realizuje postępowanie naprawcze przewidziane art. 492 i n. ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. - Prawo upadłościowe i naprawcze. Organy podatkowe w swych decyzjach trafnie wskazują iż trwałe zaprzestanie płacenia długów datuje się już od września lub października 2001 r. i już w tym okresie M.R. miał bezwzględny, prawny obowiązek złożenia wniosku o upadłość spółki "A" na podstawie poprzednio obowiązujących przepisów rozporządzeń Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. - Prawo upadłościowe (Dz. U. z 1991 r. Nr 118, poz. 512 ze zm.) oraz Prawo o postępowaniu układowym (Dz. U. Nr 93, poz. 836 ze zm.). M.R. działał zatem jako prezes zarządu spółki przez wiele lat z pokrzywdzeniem dla wierzycieli. Nie wykazał też, by istniały jakiekolwiek obiektywne przesłanki ( np. ciężka choroba i długotrwała choroba, związana z pobytem szpitalnym), które uniemożliwiałyby mu wykonanie ciążących na nim obowiązków prawnych wynikających z prawa upadłościowego i prawa układowego. M.R. nie wskazał też mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych w znacznych części. Wskazywane przez niego wierzytelności od spółki z o.o. "B" z W. czy od Miasta są wierzytelnościami "wirtualnymi", nie zostały bowiem w tym zakresie przedstawione organom podatkowym w trakcie postępowania o przeniesieniu odpowiedzialności żadne prawomocne orzeczenia sądowe potwierdzające istnienie takowych wierzytelności. M.R. - jak to wynika z akt administracyjnych sprawy - nie podjął nawet żadnych skutecznych działań sądowych do ustalenia zobowiązań spółki "B" wobec kierowanej przez niego spółki "A". Z tych zatem względów, na podstawie art.151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzeczono jak w sentencji wyroku. /-/M.Jaśniewicz /-/J.Małecki /-/S.Zapalska LF