I SA/Po 1203/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Asesor sądowy WSA Małgorzata Bejgerowska(spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 stycznia 2009r. sprawy ze skargi JK na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe Spółki w podatku akcyzowym za miesiąc kwiecień 2004r. oddala skargę /-/ M.Bejgerowska /-/ K.Pawlicki /-/K.Nikodem Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...], nr [...], działając na podstawie art. 207, art. 107 § 2 pkt 2, art. 108 § 1, art. 109 § 1 i art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm. - dalej w skrócie "O.p."), orzekł o odpowiedzialności podatkowej J K, jako członka zarządu Spółki A sp. z o.o. z siedzibą w L, za zaległości podatkowe w podatku akcyzowym, które wynikają z deklaracji dla podatku akcyzowego za miesiąc [...] - w kwocie: [...], oraz o odpowiedzialności w zakresie odsetek za zwłokę w kwocie [...]. W uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji podniósł, że Spółka A w dniach [...] złożyła do Urzędu Celnego deklarację dla podatku akcyzowego AKC-2 za [...], w której wykazała zobowiązanie w podatku akcyzowym w kwocie [...]. Spółka nie dokonała wpłaty zadeklarowanej kwoty podatku w wymaganym prawem terminie i od dnia [...] powstała zaległość podatkowa. Prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne, mające na celu ściągnięcie przedmiotowej zaległości podatkowej, okazało się bezskuteczne i zostało umorzone postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z dnia [...], nr [...]. Organ podatkowy pierwszej instancji podał, że JK pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki A w okresie: - od dnia [... (uchwały z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników tej Spółki z dnia [...].), - od dnia [...] (uchwały z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników tej Spółki z dnia [...]). Z uwagi na powyższe, a także ze względu na fakt, że JK nie wykazała, iż zachodzą przesłanki egzoneracyjne, wyłączające jej odpowiedzialność zgodnie z art. 116 § 1 O.p. (zgłoszenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, brak winy w niezgłoszeniu wniosków w powyższym zakresie, wykazanie mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części), organ orzekł o jej odpowiedzialności za wskazane powyżej zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym wraz z odsetkami. W odwołaniu od powyższej decyzji JK wniosła o jej "umorzenie w całości i zakończenie sprawy". W uzasadnieniu odwołująca podniosła, że pełniła funkcję prezesa zarządu dwukrotnie, wobec czego należałoby ściśle określić jej odpowiedzialność. Zdaniem odwołującej, organ pierwszej instancji nie ustalił, czy okres tej odpowiedzialności liczy się od momentu podjęcia uchwał zgromadzenia wspólników, czy też od chwili dokonania wpisu w Krajowym Rejestrze Sądowym. Ponadto J K stwierdziła, że nie mogła podjąć stosownych czynności, gdyż został ustanowiony likwidator Spółki, którego obowiązkiem było złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości. Dalej odwołująca, powołując się na dokumenty księgowe Spółki podała, że bilans firmy sporządzony na rozpoczęciu likwidacji i na jej zakończenie był taki sam (niezmienny), a likwidator prowadził w imieniu zarządu firmy pozasądowe postępowanie, mające na celu ochronę interesów wierzycieli (w szczególności próby wydzierżawienia zakładu, a później jego sprzedaży za cenę wyższą, niż wartość zobowiązań). Dopiero gdy czynności te zakończyły się fiaskiem (tj. po [...]), w dniu [...] podjęto decyzję o ogłoszeniu upadłości. Strona podniosła, iż kondycja finansowa Spółki A w okresie do dnia [...] była niezmienna, zaspokajano zobowiązania wobec pracowników i nie naruszono majątku firmy. Powołała się również na fakt wydania przez Urząd Celny zaświadczeń z dnia [...], które miały, jej zdaniem, potwierdzać niezaleganie w podatkach i w konsekwencji niezasadność twierdzeń organu. Decyzją z dnia [...], nr [...], Dyrektor Izby Celnej, utrzymał w mocy opisaną powyżej decyzję organu pierwszoinstancyjnego. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że zaległość podatkowa Spółki w przedmiotowej sprawie dotyczy zobowiązania podatkowego za [...], zaś zgromadzenie wspólników A Sp. z o.o. rozwiązało Spółkę i otworzyło jej likwidację dopiero w dniu [...]. W związku z powyższym wbrew twierdzeniom strony, miała ona możliwość podejmowania czynności w imieniu Spółki przez około 6 miesięcy od momentu wystąpienia przedmiotowej zaległości podatkowej, czego nie uczyniła. Organ wskazał, że o terminie, w którym J K pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki A decydują daty wynikające z uchwał wspólników, a nie data wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego. Powołując się na linię orzeczniczą sądów administracyjnych, organ odwoławczy podał, że wpis obligatoryjny do Krajowego Rejestru Sądowego nie może być utożsamiany z wpisem konstytutywnym, a zatem data wpisu do rejestru handlowego podatnika jako członka zarządu spółki z o.o., nie ma znaczenia dla jego odpowiedzialności za zaległości podatkowe, powstałe w czasie pełnienia przez niego obowiązków członka zarządu (por. wyrok NSA z dnia 29 października 2002 r., sygn. akt I SA/Lu 250/02, LEX nr 77823). Organ drugiej instancji powołał się także na orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego, z którego wynika, że organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce, gdyż ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt S.A./Bd 85/03, POP 2003, nr 4, poz. 93). Zdaniem organu odwoławczego, strona nie udowodniła, że w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki z art. 116 § 1 pkt 1 i 2 O.p., wyłączające jej odpowiedzialność. W szczególności nie wykazała, że wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki został złożony we właściwym czasie, ani też nie wskazała mienia Spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych. Odnosząc się do kwestii zaświadczeń, wystawionych przez Urząd Celny, organ drugiej instancji wskazał, że zaświadczenie z dnia [...] poświadcza brak zaległości z tytułu cła, opłat celnych i opłat paliwowych, natomiast zaświadczenie z dnia [...] zostało wydane po rozłożeniu zaległości podatkowej na raty, na podstawie decyzji tego organu z dnia [...], o nr [...]. Stosownie natomiast do art. 306 e § 5 O.p., jeżeli zapłata zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę została rozłożona na raty, uznaje się, że podatnik do dnia upływu wyznaczonych terminów płatności nie posiada zaległości podatkowych. Nieuiszczenie rozłożonej na raty zaległości podatkowej w wyznaczonych terminach powoduje wygaśnięcie decyzji "ratalnej" i tym samym, na podstawie art. 259 § 1 O.p., przyjęcie terminu płatności tego podatku na zasadach ogólnych. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego na powyższe decyzje organów podatkowych obu instancji JK, wniosła o ich uchylenie i "zakończenie sprawy", również z powodu przedawnienia, albo przekazania sprawy do Urzędu Celnego do powtórnego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi powtórzono argumentację podniesioną uprzednio w odwołaniu. Skarżąca powołała się również na decyzję Urzędu Celnego z dnia [...] odmawiającą Spółce A wydania zezwolenia na prowadzenie składu podatkowego. Zdaniem strony skarżącej organ naruszył w ten sposób art. 5, art. 7, art. 471 i art. 475 Kodeksu cywilnego, co było działaniem na szkodę Spółki i w konsekwencji doprowadziło do jej upadłości. Z powodu braku środków na złożenie zabezpieczenia generalnego i nieprzyjęcia weksli in blanco jako zabezpieczenia, organ nadużył prawa podmiotowego i naruszył domniemanie dobrej wiary. W wyniku powyższego wspólnicy Spółki A zmuszeni byli podjąć uchwałę o jej likwidacji, powołując na likwidatora Z K. W opinii skarżącej, w przedmiotowej sprawie nie zaszły przesłanki z art. 116 § 1 O.p. o odpowiedzialności członków zarządu Spółki za jej zaległości podatkowe. Skarżąca powołując się na art. 299 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, stwierdziła, iż niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości w terminie nie spowodowało pogorszenia sytuacji wierzycieli, którzy nie ponieśli szkody. Według skarżącej organy nie wykazały, że strona nie dochowała 14 dniowego terminu do wniesienia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego, podnosząc przy tym, że wnioski te zostały złożone we właściwym terminie. Zdaniem strony skarżącej organ podatkowy naruszył art. 116 § 1 O.p., gdyż umorzył postępowanie egzekucyjne wobec Spółki A, pomimo wykazania przez stronę przed Urzędem Celnym majątku firmy w postaci należności, z których możliwe było, jej zdaniem, przeprowadzenie egzekucji. Stąd wydanie przez organ podatkowy decyzji o odpowiedzialności członków zarządu Spółki było przedwczesne. Skarżąca podniosła również zarzut przedawnienia twierdząc, iż upłynął termin dochodzenia należności, gdyż decyzje zostały wydane po upływie trzech lat od powstania zobowiązań Spółki. Według JK organ podatkowy nie wykazał na jaką kwotę został pokrzywdzony i o jakie odszkodowanie występuje przeciwko członkowi zarządu z tego tytułu. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wskazał, że nie znalazł podstaw do jej uwzględnienia i wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko i argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Rozpoznając wniesioną skargę, Wojewódzki Sąd Administracyjny, stosownie do art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), a także art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. - dalej w skrócie: "P.p.s.a."), bada, czy zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a w szczególności czy przy jej wydawaniu doszło do naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, lub do naruszenia przepisów postępowania, dającego podstawę do jego wznowienia, względnie mającego istotny wpływ na wynik tego postępowania (art. 145 P.p.s.a.). Sąd administracyjny dokonuje zatem kontroli legalności działań administracji publicznej poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej, dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Jednocześnie w przepisie art. 134 § 1 P.p.s.a. zawarta została zasada oficjalności, zgodnie z którą Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Rozpatrzenie skargi należy rozpocząć od kwestii procesowych, albowiem prawidłowo ustalony stan faktyczny w oparciu o prawidłowo przeprowadzone i rozpatrzone dowody, a także w zgodzie z wymogami formalnymi daje dopiero podstawy do rozpatrzenia prawidłowości zastosowania przepisów prawa materialnego. Nie budzi wątpliwości, że zgodnie z treścią art. 122 O.p. obowiązkiem organów podatkowych jest podjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W ramach realizacji tego obowiązku organy winny w myśl art. 187 § 1 O.p., w pierwszej kolejności, w sposób wyczerpujący zebrać, a następnie rozpatrzyć cały materiał dowodowy oraz zgodnie z art. 191 O.p. dokonać oceny, na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Aby ocenę dowodów można było uznać za prawidłową, musi być przeprowadzona zgodnie z normami prawa procesowego oraz z zachowaniem określonych reguł tej oceny (por. B. Adamiak, J. Borkowski - "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz" - wyd. C.H. Beck, Warszawa 1996, s. 377-378). Badając niniejszą sprawę, według wskazanych kryteriów, Sąd nie stwierdził uchybień procesowych, uzasadniających uchylenie zaskarżonych decyzji. Zdaniem Sądu ustalenia organów podatkowych zostały dokonane z uwzględnieniem całokształtu materiału dowodowego, zgromadzonego i rozpatrzonego w sposób wyczerpujący, a więc przy podjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego jako warunku niezbędnego do wydania decyzji o przekonywującej treści. Stosownie do treści art. 116 § 1 O.p. za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w organizacji, spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości, b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy, 2) nie wskazał mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. W myśl § 2 tego artykułu, w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2008 r., odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. Podstawową zatem kwestią przy obciążeniu osoby trzeciej odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki, na podstawie art. 116 § 1 i § 2 O.p. jest jednoznaczne ustalenie, czy w danym okresie osoba ta pełniła funkcję członka zarządu oraz czy egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna. W tym zakresie Sąd podziela stanowisko organu podatkowego, że jest on zobowiązany wskazać jedynie okoliczności pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki oraz bezskuteczność egzekucji przeciwko spółce. Zdaniem Sądu w przedmiotowej sprawie organy podatkowe w sposób jednoznaczny wykazały zarówno pierwszą, jak i drugą z powyższych przesłanek. Z akt administracyjnych sprawy wynika bowiem, że w okresie powstania zobowiązania podatkowego, tj. w dniu [...], które następnego dnia stało się zaległością podatkową, JK pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki A. Okoliczność tę potwierdzają następujące dokumenty: pełny odpis z Krajowego Rejestru Spółek z dnia [...] /k. [...] akt admin./, według którego JK została wpisana jako prezes zarządu Spółki A w dniu [...] r., a jej wykreślenie nastąpiło w dniu [...] oraz uchwała nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z dnia [...]. (pochodząca z akt rejestrowych, nadesłana przez Sąd Rejonowy - k. [...] akt admin.), którą odwołany został ze stanowiska prezesa zarządu ZK, a powołano do pełnienia tej funkcji od dnia [...] J K. Z analizy wskazanych powyżej dokumentów wynika zatem, że JK była prezesem zarządu Spółki A od dnia [...]. Jak wspomniano wcześniej organy podatkowe ustaliły, że egzekucja nie przyniosła oczekiwanego rezultatu, gdyż prowadzone wobec Spółki postępowanie egzekucyjne mające na celu ściągnięcie zaległości podatkowych okazało się bezskuteczne i zostało umorzone postanowieniem Dyrektora Izby Celnej z dnia [...]. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej podanie spisu należności przysługujących Spółce od dłużników, nie czyni zadość, wymaganiom art. 116 § 1 pkt 2 O.p., tj. wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych. Nie jest, więc równoznaczne z zaistnieniem przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu. W tym zakresie stanowisko organów podatkowych uznano za prawidłowe. Odnosząc się do poszczególnych zarzutów skargi należy podkreślić, że sądy administracyjne kontrolują zaskarżone orzeczenia pod kątem ich zgodności z prawem materialnym i procesowym, które stosują lub winny zastosować organy podatkowe. W sprawie podatkowej nie znajdują natomiast zastosowania normy prawa cywilnego, w związku z tym organy nie mogły im uchybić, a zatem w tym zakresie zarzuty naruszenia przepisów Kodeksu cywilnego, co do braku wykazania szkody i wysokości odszkodowania są nieuzasadnione. Zdaniem Sądu organy podatkowe trafnie wskazały na brak związku merytorycznego analizowanej sprawy z decyzjami dotyczącymi składu podatkowego z dnia [...]. Dodatkowo należy wskazać, że Spółka A posiadała zaległości podatkowe w podatku akcyzowym już za miesiąc [...] (sygn. akt [...]). Ponadto wbrew twierdzeniom skarżącej powołanie w Spółce likwidatora, które nastąpiło dopiero uchwałą z dnia [...] i nie stanowiło przeszkody w podjęciu działań w kierunku zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości we właściwym czasie. W treści skargi wskazano, że kondycja finansowa Spółki A w okresie likwidacji (do dnia [...]) była niezmienna, zaspokajano zobowiązania wobec pracowników i nie naruszono majątku firmy. Skoro, mimo przedstawionej tak wypłacalności, Spółka nie zapłaciła podatku akcyzowego i z tego tytułu powstała zaległość, to odpowiedzialność za nią członka zarządu, wynikającą z art. 116 § 1 O.p., pełniącego funkcję w czasie, o którym mowa w § 2 tego przepisu (powstanie zobowiązania), jest oczywista. W tej sytuacji przesłanki egzoneracyjne, o których mowa w § 1 tego przepisu do takiej sytuacji nie mają zastosowania. W opinii Sądu prawidłowe są ustalenia i ocena organów podatkowych co do treści i braku znaczenia dla przedmiotu niniejszej sprawy zaświadczeń, wystawionych przez Urząd Celny z dnia [...], które w istocie poświadcza brak zaległości z tytułu cła, opłat celnych i opłat paliwowych, a nie z tytułu podatku akcyzowego, natomiast zaświadczenie z dnia [...] dotyczy rozłożenia zaległości podatkowej na raty, na podstawie decyzji tego organu z dnia [...], a co najistotniejsze, w związku z nieuregulowaniem rat, zaświadczenie to uznano za nieaktualne. Chybionym jest zarzut strony skarżącej odnoście przedawnienia zaległości podatkowych w przedmiotowej sprawie, albowiem termin ten nie wynosi trzy lata, jak wskazano w skardze, ale pięć lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym powstała zaległość podatkowa, o czym stanowi art. 118 § 1 O.p. Sąd podziela ocenę organów podatkowych, że skarżąca nie wykazała istnienia przesłanek egzoneracyjnych, a mianowicie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości, bądź niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jej winy oraz nie wskazała mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych Spółki w znacznej części. Dodatkowo podkreślenia wymaga, że w treści skargi skarżąca, powołując się na art. 299 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, potwierdziła, że nie złożono wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w terminie, zastrzegając, że nie spowodowało to pogorszenia sytuacji wierzycieli, którzy nie ponieśli szkody. Skoro zatem sama skarżąca przyznaje, że nie złożyła stosownego wniosku we właściwym czasie, to zarzut, że to organy winny wskazać konkretną datę, w której wniosek taki powinien być złożony, jest nietrafny. Jednocześnie Sąd stwierdził, że organy podatkowe obu instancji, ustaliły ponad wszelką wątpliwość, że w czasie powstania przedmiotowej zaległości podatkowej w podatku akcyzowym JK pełniła funkcję prezesa zarządu Spółki oraz że egzekucja wobec niej okazała się bezskuteczna, jak wymaga tego art. 116 § 1 i § 2 O.p. W tej sytuacji, zdaniem Sądu, zaskarżone decyzje w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności skarżącej za zaległość podatkową, wydane w oparciu o zebrany materiał dowodowy, są zasadne. W tym miejscu należy podkreślić, że ze względu na rozkład ciężaru dowodu, w sprawach dotyczących odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z o.o., podatnik musi być stroną aktywną od początku postępowania podatkowego w zakresie wykazywania przesłanek uwalniających go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Twierdzenia podatniczki powinny wykazywać się racjonalnością i wiarygodnością, choćby w stopniu uprawdopodobnienia. W niniejszej sprawie tak się nie stało. Zaznaczyć należy, że to w interesie samej podatniczki, na której spoczywa ciężar dowodowy, leży przedstawienie materiału dowodowego, który wskazywałby, iż zachodzą przesłanki egzoneracyjne z art. 116 § 1 O.p. W analizowanej sprawie twierdzenia strony w tym zakresie są ogólnikowe i dotyczą zdarzeń późniejszych, bądź nie mają bezpośredniego związku z przedmiotem sprawy. Skoro strona nie wykazała takich konkretnych okoliczności i nie poparła ich dokumentami, organy były uprawnione, aby z tego wywieść negatywne dla niej skutki prawne. Konkludując, należy wskazać, że w niniejszej sprawie organ podatkowy podjął rozstrzygnięcie, opierając się na całokształcie wyczerpującego materiału dowodowego, precyzowanego przez podatniczkę (art. 187 § 1 O.p.) i mając na uwadze znaczenie poszczególnych dowodów dla sprawy, zasady logiki oraz doświadczenia życiowego, co było warunkiem poprawności (obiektywności) dokonanej oceny w świetle art. 191 O.p. Fakt, że ocena organów podatkowych dokonana w niniejszej sprawie nie jest zgodna z oczekiwaniami skarżącej, nie świadczy o tym, że doszło do naruszenia zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1 O.p.) i zasady prawdy obiektywnej (art. 122 O.p.). Ubocznie należy wyjaśnić, że Sąd nie mógł rozpoznać wniosku, zawartego w skardze, w przedmiocie "zakończenia sprawy". Jak wspomniano bowiem wcześniej sąd administracyjny, działający na podstawie przepisów art. 1 § 1 i § 2 P.p.s.a., kontroluje działalność administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, nie jest natomiast uprawniony do merytorycznego rozstrzygania o przedmiocie sprawy. Wobec powyższego żądanie skarżącej wykracza poza zakres kognicji Sądu. Biorąc pod uwagę całokształt okoliczności Sąd nie stwierdził naruszeń prawa materialnego ani procesowego, które dyskwalifikowałyby zaskarżone decyzje. Wobec powyższego uznano, że skarga J K jako niezasadna podlegała oddaleniu, na podstawie art. 151 powołanej wcześniej ustawy - P.p.s.a. M. Bejgerowska K. Pawlicki K. Nikodem