I SA/Po 121/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ Sędziowie NSA Janusz Ruszyński WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 czerwca 2009r. sprawy ze skargi J.K. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania wszczętego postanowieniem o wznowieniu postępowania podatkowego I. oddala skargę II. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w P.) r.pr. A.B. kwotę [...]zł ([...]złote) w tym uwzględniając podatek VAT w wysokości [...]zł ([...]złote) tytułem nieopłaconej pomocy prawnej przyznanej z urzędu. /-/M. Bejgerowska /-/W. Zygmont /-/J. Ruszyński Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...]. na podstawie art.169 § 4 ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) – dalej: O.p., pozostawił bez rozpoznania wniosek z dnia [...].07.2006r. J. K. i jego żony A. K. o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, wynikający z ustawy z dnia 29.08.2005r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym (Dz.U. nr 177, poz. 1468 ze zm.). Wniosek ten nie zawierał obliczonej kwoty zwrotu oraz do wniosku nie została dołączona kopia decyzji na budowę, z której wynikać miało, że budynek będzie przeznaczony na cele mieszkaniowe, a termin do uzupełnienia braków wniosku upłynął bezskutecznie. Wobec tego J. K. pismem z dnia [...].05. 2007r. zwrócił się do Ministra Finansów z prośbą "dot. zwrotu VAT-u za zakup materiałów budowlanych". W uzasadnieniu tej prośby napisał, że "ponieważ Urząd Skarbowy odmawia zwrotu VAT-u bardzo proszę o ustalenie przyczyn i informację, jakie warunki należy spełnić aby uzyskać zwrot VAT-u za zakup materiałów budowlanych". Minister Finansów przekazał pismo Dyrektorowi Izby Skarbowej w P., który przesłał pismo Naczelnikowi Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. do rozpoznania w trybie art. 14 a O.p., twierdząc, iż pismo to jest wnioskiem o udzielenie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P., postanowieniem z dnia [...]. Nr –[...], dokonał interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w zakresie prawa do zwrotu wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym stwierdzając, że przedstawione we wniosku stanowisko podatnika jest nieprawidłowe. Powołując się na art. 3 ust. 1 ustawy o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym wyjaśnił, iż osoba fizyczna ma prawo do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych w związku z: - budową budynku mieszkalnego; - nadbudową lub rozbudową budynku na cele mieszkalne lub przebudową (przystosowaniem) budynku niemieszkalnego, jego części lub pomieszczenia niemieszkalnego na cele mieszkalne, w wyniku których powstał lokal mieszkalny spełniający wymagania określone w odrębnych przepisach; - remontem budynku niemieszkalnego lub lokalu mieszkalnego. Wskazał też warunki określone w art. 5 ust. 4 ustawy podatkowej, którym powinien odpowiadać wniosek o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym. W rezultacie organ podatkowy uznał, iż prawo do zwrotu części wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym przysługuje osobom fizycznym na cele mieszkaniowe, ale wnioskodawca nie przedstawił dokumentów świadczących o prowadzeniu budowy lub remontu budynku mieszkalnego lub lokalu mieszkalnego, a przedstawione pozwolenie dotyczy budowy pawilonu handlowego. W zażaleniu na powyższe postanowienie podatnik stwierdził, że materiały budowlane były wykorzystywane na cele mieszkaniowe, tj. na nadbudowę pawilonu handlowego w celu mieszkalnym oraz do przebudowy budynku mieszkalnego, w którym zamieszkuje, a organ podatkowy nie przeprowadził na tę okoliczność żadnego postępowania wyjaśniającego. Dyrektor Izby Skarbowej w P. po rozpatrzeniu zażalenia, decyzją z dnia [...]., nr [...], na podstawie art.233 § 1 pkt 1 w związku z art.239 i art.14b § 5 pkt 1 O.p. i w związku z art. 4 ust.2 ustawy z dnia 16.11.2006r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 217, poz. 1590), powołując się na przepis art. 3 ustawy z dnia 29.08. 2005r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Organ odwoławczy wyjaśnił, że z art. 14 a § 2 O.p. wynika, iż składający wniosek jest obowiązany do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie. Oznacza to, że wszczęcie postępowania wymaga wniosku strony, a ciężar wskazania istotnych dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności spoczywa właśnie na stronie. Wnioskowy charakter postępowania powoduje nadto, że organ podatkowy związany jest przy orzekaniu zakresem przedmiotowym wniosku, a treść postanowienia interpretacyjnego powinna ściśle zależeć od tego, jakie to zagadnienie prawne i w jaki sposób zostało sformułowane przez wnioskodawcę. Organ podatkowy pierwszej instancji ustosunkował się do prawidłowości przedstawionego stanowiska strony, na tle stanu faktycznego sprawy opisanego we wniosku z dnia [...].07.2006r. i załączonych dowodów. Ponadto organ odwoławczy poinformował, iż w sprawie o interpretację nie można dokonywać weryfikacji prawidłowości wcześniej przeprowadzonych postępowań przez organ I instancji oraz prawomocnych orzeczeń tego organu i pouczył, że orzeczenia te nie pozbawiają możliwości złożenia nowego wniosku oraz prawa do jego merytorycznego rozstrzygnięcia, o ile spełnione zostaną warunki do zwrotu części VAT zawartego w cenie materiałów budowlanych. W skardze podatnik domagał się uchylenia powyższej decyzji i poprzedzającego ją postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. oraz o zasądzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił: - naruszenie prawa materialnego poprzez błędną wykładnię przepisów art. 3 ust 1 pkt 2 w zw. z art. 5 ust 5 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 2005r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, - naruszenie przepisów prawa procesowego w szczególności art. 14 a § 2 i 3 O.p., poprzez oparcie interpretacji nie na określonym przez podatnika lecz ustalonym wyrywkowo przez organ stanie faktycznym i ograniczenie interpretacji do przytoczenia przepisów prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zaprezentowane w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 2.04.2008r., sygn. akt I SA/Po 1539/07 na podstawie art. 145 § 1 lit. c oraz na podstawie art. 200 i art. 152 ustawy z dnia 30.08.2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) – dalej: p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzające ją postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]. Nr [...], wskazując, że postanowienie organu podatkowego pierwszej instancji winno zostać przez organ odwoławczy uchylone, skoro wydane zostało bez wezwania podatnika o sprecyzowanie swojego wniosku. Niedopuszczalne jest bowiem samodzielne ustalanie przez organ podatkowy intencji podatnika. Niewykluczone zaś jest, że zamiarem podatnika było złożenie nowego wniosku o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, w celu jego merytorycznego rozstrzygnięcia, po uzyskaniu niezbędnych wyjaśnień o odnośnie stosowania ustawy z dnia 29.08.2005r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym. Należy mieć bowiem na uwadze, że zgodnie z art. 121 § 2 O.p. organy podatkowe w postępowaniu podatkowym obowiązane są udzielać niezbędnych informacji i wyjaśnień o przepisach prawa podatkowego pozostających w związku z przedmiotem tego postępowania. W przypadku zaś ustalenia, że skarżącemu faktycznie chodzi o pisemną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego, wnioskodawca winien być wezwany w trybie art. 169 §1 w związku z art. 14 a § 5 O.p. o uzupełnienie braków formalnych wniosku, tj do wyczerpującego przedstawienia stanu faktycznego oraz własnego stanowiska w sprawie i to pod rygorem pozostawienie tego wniosku bez rozpatrzenia. Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w P., rozpatrując sprawę ponownie uznał, że podatnik wnioskował o wznowienie postępowania zakończonego postanowieniem ostatecznym Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]., pozostawiającym wniosek bez rozpatrzenia, co potwierdził pismami z dnia [..].04.2008r. oraz z dnia [...].07.2008r. Taka wola podatnika wynikała też z treści protokołu z dnia [...].07.2007r. Przyjął więc, że podstawą prawną, żądania był przepis art. 240 § 1 pkt 5 O.p. i postanowieniem z dnia [...]. nr [...] na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 i art. 243 § 1 O.p. wznowił postępowanie w sprawie. Wobec tego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego postanowieniem z dnia [...]. Nr [...] po dokonaniu analizy zgromadzonej dokumentacji w pierwszej instancji, odmówił uchylenia postanowienia ostatecznego z dnia [...]. Nr [...] pozostawiającego wniosek bez rozpatrzenia uznając, iż w sprawie zachodzi sytuacja określona w przepisie art. 245 § 1 pkt 3 lit. a O.p., zgodnie z którym organ po przeprowadzeniu - w trybie wznowienia - postępowania odmawia uchylenia dotychczasowego postanowienia, jeżeli stwierdzi istnienie przesłanek wymienionych w art. 240 § 1 pkt 5 O.p., lecz w wyniku uchylenia mogłoby zostać wydane wyłącznie postanowienie rozstrzygające sprawę tak jak postanowienie dotychczasowe. Podatnicy J. i A. K. złożyli zażalenie wnosząc o uchylenie postanowienia, któremu zarzucono, iż celowo pomija ustalone fakty i dostarczone dowody dotyczące modernizacji i zmiany przeznaczenia budynku warsztatowo - mieszkalnego na jednorodzinny budynek mieszkalny. Dyrektor Izby Skarbowej w P., po rozpatrzeniu zażalenia postanowieniem z dnia [...]. Nr [...], uchylił w całości postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]. Nr [...] i umorzył postępowanie wszczęte postanowieniem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]. -Nr [...], stanowiącym podstawę do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej w P. organ I instancji mylnie ocenił wniosek skarżącego, jako wniosek zmierzający do wznowienia postępowania. Wniosek ten nie mógł iść w tym kierunku, bo istotnie nie prowadzono wcześniej postępowania, a złożony pierwotnie wniosek pozostawiono bez rozpatrzenia. W skardze podatnik J. K. nie zgadzając się z umorzeniem postępowania, podniósł, że organy podatkowe odmówiły zwrotu podatku od towarów i usług "za materiały budowlane przeznaczone na przekształcenie i budowę mieszkań zgodnie z Ustawą Ministra Finansów W-wa!". Skarżący zarzucił, że organy podatkowe obu instancji nie uwzględniły pism i zaświadczeń Urzędu Miasta i Gminy w P., a także, że organy "mataczą aby nie wypłacić Vatu". Ponadto podatnik wywodził, że organy podatkowe powołały się na "... przepisy i ustawy" niezrozumiałe dla Strony. Precyzując i uzupełniając skargę sformułował zarzut naruszenia w zaskarżonym postanowieniu art. 233 § 2 O.p. i domagał się uchylenia zaskarżonego postanowienia i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Stwierdził, że organ I instancji mylnie przyjął, iż możliwym jest wznowienie postępowania w przedmiocie zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym na rzecz skarżącego. Wniosek powinien zostać potraktowany przez organ I instancji jako wniosek w trybie zwykłym, w przedmiocie zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym na rzecz skarżącego. Sprawa powinna być przekazana do ponownego rozpoznania łącznie ze stosownym stanowiskiem organu odwoławczego. Takie rozstrzygnięcie zgodne byłoby z uzasadnieniem zaskarżonego postanowienia, a szczególnie z zawartym na ostatniej stronie uzasadnienia stwierdzeniem, iż przedmiotowe postanowienie jest właśnie orzeczeniem wydanym w trybie art. 233 § 2 O.p. Rozstrzygnięcie takie byłoby też zgodne z wyrokiem sądowym z dnia 2.04.2008 r. trafnie wskazującym na zamiar skarżącego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne dokonują kontroli legalności działań administracji publicznej zgodnie z art.3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. ustawy p.p.s.a., poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art. 134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowoadministracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych niepodnoszonych w skardze, które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformationis in peius). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie sąd podkreśla, że przedmiotem postępowania nie jest merytoryczna analiza wniosku o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, lecz kwestia proceduralna związana oceną wystąpienia przesłanek uzasadniających wznowienie postępowania zakończonego ostateczną decyzją. Przedmiotem postępowania sądowoadministracyjnego jest zatem ocena, czy Dyrektor Izby Skarbowej w P. zasadnie uchylił postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. odmawiające uchylenia postanowienia z dnia [...] r. dotyczącego pozostawienia bez rozpoznania wniosku z dnia [...].07.2006 r. w sprawie zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym. Rozstrzygnięcie tej kwestii proceduralnej może jednak otworzyć drogę do merytorycznej analizy wniosku o zwrot wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym. Odnosząc się zatem do kwestii wznowienia postępowania należy wskazać, że w postanowieniu z dnia [...] r., wznawiającym postępowanie podatkowe zakończone postanowieniem z dnia [...] r. organ podatkowy powołał jako podstawę prawną art. 240§1 pkt 5 O.p. Zgodnie z tym przypisem w sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Na mocy art. 219 O.p. przepis ten stosuje się odpowiednio do postanowień. Biorąc pod uwagę treść powołanego powyżej przepisu wznowienie postępowania jest możliwe, gdy zostaną spełnione następujące warunki: - ujawnione okoliczności faktyczne lub dowody, istotne dla sprawy, są nowe w stosunku do przeprowadzonego dotychczas postępowania, - nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniały w dniu wydawania decyzji ostatecznej, - nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody nie były znane organowi, który wydał decyzję. Należy jednak podkreślić, że analiza spełnienia wskazanych powyżej warunków zasadna jest dopiero wówczas, gdy organ podatkowy ustali, że sprawa, której wznowienia strona się domaga została zakończona ostateczną decyzją lub – w związku z art. 219 O.p. – ostatecznym postanowieniem. Zasadnie podnosi natomiast organ odwoławczy, że sprawa podatkowa z wniosku z dnia[...].07.2006 r. A. i J. K., nie została zakończona, gdyż postanowieniem z dnia [...]. organ podatkowy pozostawił wniosek bez rozpoznania. W związku z nie uzupełnieniem w terminie braków formalnych, wniesione przez skarżących podanie z dnia [...].07.2006 r. nie wywołało żadnych skutków prawnych, a w szczególności nie zostało wszczęte na jego podstawie postępowanie podatkowe. Stanowisko takie potwierdza wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15.06. 2004 r. (III SA 764/03 - POP 2005, z. 4, poz. 87), w którym sąd podkreślił, że nieusunięte braki formalne, powodują bezskuteczność podania, co oznacza, że nie jest ono zdolne do wywołania skutku prawnego w postaci wszczęcia postępowania i merytorycznego rozstrzygnięcia w sprawie. W takiej sytuacji nie można uznać, że postępowanie zostało zakończone decyzją (postanowieniem) ostateczną, nie można zatem wznowić postępowania na podstawie art. 240§1 pkt 5 O.p., gdyż w istocie nie było ono wcześniej prowadzone. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że organ odwoławczy słusznie uchylił w całości postanowienie Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]. i umorzył postępowanie wszczęte postanowieniem Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...]., stanowiącym podstawę do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia. Uchylenie przez Dyrektora Izby Skarbowej w P. postanowienia Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w P. z dnia [...] r. odmawiające uchylenia postanowienia z dnia [...] r. dotyczącego pozostawienia bez rozpoznania wniosku z dnia [...].07.2006 r. w sprawie zwrotu niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym oznacza, że w sprawie nie toczy się obecnie żadne postępowanie. Organ podatkowy pierwszej instancji powinien jednak poddać analizie pisma wnoszone wcześniej przez skarżących i rozważyć, jaki zamiar im towarzyszył. Jeżeli zamiarem skarżących było złożenie nowego wniosku o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym, w celu jego merytorycznego rozstrzygnięcia, to organ podatkowy - po uzyskaniu niezbędnych wyjaśnień odnośnie stosowania ustawy z dnia 29 sierpnia 2005r. o zwrocie osobom fizycznym niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym – winien taki wniosek rozpatrzyć. Jednakże pismo J. K. z dnia [...].05.2007r. skierowane do Ministra Finansów z prośbą " dot. zwrotu VAT-u za zakup materiałów budowlanych" – jak wynika z pism wnoszone wcześniej przez skarżących i zamiaru jaki im towarzyszył - jest nowym wnioskiem o zwrot niektórych wydatków związanych z budownictwem mieszkaniowym. Tym bardziej, że wcześniejszy wniosek z dnia[...].07.2006 r. nie wywołał żadnych skutków prawnych, a w szczególności nie wszczął postępowania podatkowego. Nic nie stoi na przeszkodzie, by pismo z dnia [...].05. 2007 r. rozpatrzyć , po uprzednim wezwaniu skarżącego do usunięcia braków terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Z tych powodów Sąd na podstawie art. 151 i art. 250 p.p.s.a. z zw. z §14 ust. 2 lit. c i §2 ust. 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28.09.2002 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów pomocy prawnej udzielonej przez radcę prawnego ustanowionego z urzędu (Dz. U. nr 163, poz. 1349 ze zm.) orzekł, jak w sentencji wyroku. /-/ Wł. Zygmont /-/M. Bejgerowska /-/W. Zygmont (za sędziego J. Ruszyńskiego, od 1.07.09r. w stanie spoczynku)