I SA/Po 1293/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędziowie Sędzia NSA Stanisław Małek Sędzia WSA Szymon Widłak (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 kwietnia 2009r. sprawy ze skargi J. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...]. nr [...] w przedmiocie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji odmawiającej, po wznowieniu postępowania, uchylenia decyzji ostatecznej. I. oddala skargę; II. przyznaje od Skarbu Państwa (Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu) doradcy podatkowemu R. Ł. kwotę [...]zł uwzględniającą podatek VAT w wysokości [...] zł tytułem pomocy prawnej udzielonej z urzędu, a nadto orzeka zwrot kwoty 17 zł (siedemnaście złotych 00/100) tytułem opłaty skarbowej od pełnomocnictwa. /-/ Sz. Widłak /-/ M. Skwierzyńska /-/ St. Małek I SA/Po 1293/08 Uzasadnienie Decyzją Nr [...] z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję tego organu z dnia [...] Nr [...] odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] wydanej po wznowieniu postępowania i utrzymującej w mocy decyzję tego organu o odmowie uchylenia decyzji ostatecznej. W uzasadnieniu swego rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził, iż decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej odmówił, po wznowieniu postępowania, uchylenia decyzji ostatecznej tego organu w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego J M w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...]. Następnie, w wyniku rozpatrzenia odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej w dniu [...] wydał decyzję Nr [...], utrzymującą w mocy decyzję pierwszoinstancyjną. Strona nie zgodziła się z podjętym rozstrzygnięciem i skorzystała z możliwości złożenia skargi do sądu administracyjnego. Wyrokiem z dnia [...], sygn. akt [...], Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił. Orzeczenie Sądu stało się prawomocne w dniu [...]. W dniu [...] do Dyrektora Izby Skarbowej wpłynęło pismo J M z dnia [...], ze sprecyzowanym w kolejnym piśmie z dnia [...] żądaniem stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, opartym o przesłankę rażącego naruszenia prawa. W piśmie tym wnioskodawczyni wyraziła pogląd, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Decyzją z dnia [...] Nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ww. decyzji ostatecznej. Wskazał przy tym na dyspozycję przepisu art. 249 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa, zobowiązujący organ podatkowy do wydania takiego rozstrzygnięcia w sytuacji, gdy sąd administracyjny oddalił skargę na decyzję, stanowiącą przedmiot wniosku o zastosowanie trybu nadzwyczajnego. Z takim stanowiskiem nie zgodziła się JM. Podniosła, że w wydanym wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny stwierdził brak przesłanek do zastosowania trybu nadzwyczajnego, nie zbadał jednak sprawy pod względem merytorycznym. W jej ocenie organy podatkowe dopuściły się rażącego naruszenia prawa formalnego i materialnego. Orzekając w trybie odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, iż w myśl dyspozycji przepisu art. 128 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (j.t. Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), decyzje, od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym, są ostateczne. Uchylenie lub zmiana tych decyzji, stwierdzenie ich nieważności oraz wznowienie postępowania mogą nastąpić tylko w przypadkach przewidzianych w ww. ustawie oraz w innych ustawach podatkowych. Cytowany przepis wyraża zasadę trwałości decyzji podatkowych, która służy ochronie praw nabytych oraz porządku prawnego. Realizacja tej zasady pozwala stronie polegać na rozstrzygnięciach organów państwa, a organy państwa zabezpiecza przed wielokrotnym rozstrzyganiem tych samych spraw. Pewność porządku prawnego wymaga, aby decyzje ostateczne w określonych warunkach stawały się trwałe i korzystały z domniemania mocy obowiązującej. Domniemanie to powstaje - co do zasady - z chwilą upływu terminu do złożenia odwołania lub z chwilą doręczenia stronie decyzji organu odwoławczego. Ostateczna decyzja podatkowa jest prawidłowa, jeżeli łącznie spełnia dwa warunki: jest zgodna z normami materialnego prawa podatkowego i została wydana zgodnie z normami procesowego prawa podatkowego. Naruszenie tych norm powoduje jej wadliwość. Jedną z sankcji, stosowaną w odniesieniu do wadliwej decyzji ostatecznej, przewidzianą w przepisach ustawy - Ordynacja podatkowa, jest uchylenie decyzji poprzez stwierdzenia jej nieważności. Instytucja ta ma na celu stworzenie prawnej możliwości ponownego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego i podjęcia ponownego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej ostateczną decyzją podatkową, jeżeli pierwotne postępowanie podatkowe było dotknięte kwalifikowanymi wadami procesowymi, wyliczonymi wyczerpująco w art. 247 ww. ustawy. W myśl dyspozycji przepisu art. 247 § 1 pkt 3 ustawy - Ordynacja podatkowa, jedną z przesłanek stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej jest jej wydanie z rażącym naruszeniem prawa. Organ II instancji podkreślił, iż przepis art. 249 § 1 pkt 2 ustawy - Ordynacja podatkowa zawiera przesłankę negatywną, której zaistnienie skutkuje koniecznością wydania przez organ podatkowy decyzji o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. Przesłanką tą jest oddalenie przez sąd administracyjny skargi na decyzję, która jest przedmiotem wniosku o zastosowanie trybu nadzwyczajnego. Tymczasem prawidłowość rozstrzygnięcia organu podatkowego objęta wnioskiem JM była przedmiotem oceny Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, który wyrokiem oddalił skargę. W skardze na powyższą decyzję JM podniosła niesprecyzowany bliżej zarzut naruszenia prawa materialnego jak i procesowego. Podkreśliła, iż orzekający w wyroku z dnia [....] sąd administracyjny nie badał objętych jej wnioskiem decyzji pod katem formalnym jak i zgodności z prawem materialnym. W rezultacie wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji jak i decyzji ją poprzedzającej. W trakcie rozprawy ustanowiony z urzędu pełnomocnik strony poparł powyższe stanowisko nie przedstawiając dodatkowej argumentacji na poparcie skargi. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał wywód zaprezentowany w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, zważył co następuje: Skarga nie jest zasadna. Zgodnie z art. 184 Konstytucji RP sądy administracyjne sprawują w zakresie określonym w ustawie kontrolę działalności administracji publicznej. Zasadę tę potwierdzają art. 1 i 3§1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270 ze zm.) powoływanej dalej jako p.p.s.a. Kontrola o której mowa w tym przepisie jest kontrolą co do prawa a zatem z punktu widzenia legalności, to jest zgodności podejmowanych działań zarówno z przepisami prawa materialnego, jak i przepisami procesowymi. Przedmiotem kontroli sądu w niniejszej sprawie jest wydana przez Dyrektora Izby Skarbowej w dniu [...] decyzja utrzymująca w mocy decyzję tego organu z dnia [...] odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] wydanej po wznowieniu postępowania. W myśl art. 145 w zw. z art. 3§2 pkt.1 p.p.s.a. jeśli Sąd dojdzie do przekonania, że miało miejsce: - naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, - naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, - inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wyda wyrok uchylający decyzję. Natomiast rażące i istotne naruszenie prawa prowadzi do wydania przez sąd wyroku stwierdzającego nieważność decyzji. Wydanie takiego wyroku jest konieczne gdy sąd stwierdzi, że w sprawie zaszły przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach. Przez inne przepisy należy w szczególności rozumieć art. 247 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz.U. z 2005 r. nr 8, poz.60 ze zmianami). Tego rodzaju naruszeń prawa zaskarżonej decyzji zarzucić nie można było. Odnosząc się do przedmiotowej sprawy zaznaczyć należy, iż jedną z podstawowych zasad postępowania podatkowego, jest zasada trwałości decyzji ostatecznych. Nie ma ona przy tym charakteru bezwzględnego, doznaje bowiem ograniczeń z uwagi na fakt, iż przepisy Ordynacji podatkowej dopuszczają wzruszenie tego rodzaju decyzji. Możliwość w tym zakresie stwarzają tryby nadzwyczajne, do których zalicza się m.in: stwierdzenie nieważności danego rozstrzygnięcia. Jest to szczególny środek kontroli decyzji ostatecznych, zaś jego granice wyznaczają przepisy prawa, które stanowią o przesłankach i warunkach dopuszczalności uruchomienia takiego trybu. W niniejszej sprawie skarżąca w pismach z dnia [...] oraz [...] sformułowała zarzut, że decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Tryb stwierdzania nieważności decyzji jest - jak wskazano wyżej - nadzwyczajnym trybem wzruszania decyzji ostatecznych, uregulowanym w ustawie Ordynacja podatkowa. Warunkiem koniecznym stwierdzenia nieważności decyzji jest zakończenie postępowania decyzją ostateczną. Nie można więc stwierdzić nieważności decyzji nie mającej cechy ostateczności. W przedmiotowej sprawie warunek ten został spełniony. Zgodnie z art.128 Ordynacji podatkowej decyzje od których nie służy odwołanie w postępowaniu podatkowym są ostateczne. Skarżąca złożyła wniosek o stwierdzenie nieważności decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] wydanej w pierwszej instancji (po wznowieniu postępowania) i następnie utrzymanej w mocy decyzją tegoż organu z dnia [...] którą to decyzję skarżąca poddała - w wyniku złożenia skargi - kontroli sądu administracyjnego. Wyrokiem z dnia [...] Wojewódzki Sąd Administracyjny skargę oddalił. Orzeczenie Sądu stało się prawomocne w dniu [...]. Jak stanowi art. 248 § 1 Ordynacji podatkowej, postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wszczyna się z urzędu lub na żądanie strony. Przesłanki nieważności decyzji podatkowej formułuje art.247§1 przywołanej ustawy. Zgodnie z jego treścią organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, która: 1) została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości; 2) została wydana bez podstawy prawnej; 3) została wydana z rażącym naruszeniem prawa; 4) dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej inną decyzją ostateczną; 5) została skierowana do osoby niebędącej stroną w sprawie; 6) była niewykonalna w dniu jej wydania i jej niewykonalność ma charakter trwały; 7) zawiera wadę powodującą jej nieważność na mocy wyraźnie wskazanego przepisu prawa; 8) w razie jej wykonania wywołałaby czyn zagrożony karą. Skarżąca powołała się na zawartą w dyspozycji przepisu art.247§1 pkt. 3 Ordynacji podatkowej przesłankę stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W tym miejscu należy wskazać, że stwierdzenie nieważności decyzji wymaga obok zaistnienia jednej z przesłanek pozytywnych wymienionych enumeratywnie w § 1 przywołanego artykułu, braku przesłanki negatywnej określonej w art.249§1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej. W myśl tego przepisu organ podatkowy wydaje decyzję o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli sąd administracyjny oddalił skargę na tę decyzję, chyba że żądanie oparte jest na przepisie art. 247 § 1 pkt. 4. W niniejszej sprawie doszło do zaktualizowania przesłanki zawartej w przepisie art. 249§1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej albowiem przedmiotem wniosku o zastosowanie trybu nadzwyczajnego opartego na zarzucie rażącego naruszenia prawa była decyzja Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] utrzymana w mocy decyzją tegoż organu z dnia[...] co do której Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia [...] oddalając skargę orzekł o zgodności z prawem. Jednocześnie wskazać należy, że skarżąca nie oparła żądania zawartego we wniosku o zastosowanie trybu nadzwyczajnego na przepisie art. 247 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej. Tym samym należy stwierdzić, że w okolicznościach przedmiotowej sprawy zaskarżone działanie organu podatkowego znajdowało oparcie w przepisach prawa, w szczególności w przywołanym przepisie Ordynacji podatkowej. W związku z powyższym był on zobowiązany zgodnie z art. 249§1 pkt. 2 Ordynacji podatkowej do wydania decyzji odmawiającej wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej. W tych okolicznościach na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) należało orzec jak w sentencji wyroku. O przyznaniu wynagrodzenia pełnomocnikowi wykonującemu zastępstwo prawne na zasadzie prawa pomocy orzeczono na podstawie art. 250 p.p.s.a. w zw. z podstawie art. 200 p.p.s.a., w związku z § 2 ust.1 pkt.2 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 2 grudnia 2003 roku w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. Nr 212, poz. 2075). /-/Sz.Widłak /-/M.Skwierzyńska /-/S.Małek