I SA/Po 1318/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Słupczyński (spr.) Sędziowie NSA Tadeusz Geremek WSA Walentyna Długaszewska Protokolant sekr. sąd. Agnieszka Leśniarek po rozpoznaniu w dniu 17 listopada 2004r. sprawy ze skargi P. K. na decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł w Warszawie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie wymiaru cła o d d a l a s k a r g ę /-/W. Długaszewska /-/ R. Słupczyński /-/ T. Geremek AR WSA/wyr. 1 - sentencja wyroku Wyrokiem z dnia 8 czerwca 2001r. Naczelny Sąd Administracyjny Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu uchylił decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł w Warszawie z dnia [...] w przedmiocie wymiaru cła firmie "A"- P. K.. W motywach rozstrzygnięcia podano, że zostały naruszone przepisy art. 10, 77, 78 kpa. Organ celny, przed wydaniem decyzji dnia [...], gdy w dniu 2 lipca 1997r. otrzymał dokumenty, na których oparł swoją decyzję (uchylającą decyzję ostateczną zawartą w JAD SAD i ponownie dokonującą wymiaru cła i określającą dług celny),winien był umożliwić skarżącemu wypowiedzenie się co do tych dowodów, aby zapewnić stronie czynny udział w tym stadium postępowania (art.10). Nie czyniąc tego organ celny pozbawił skarżącego możliwości, przyznanej mu przez powyższy przepis. Ponadto Sąd stwierdził, że zostały naruszone przepisy art. 7 i 9 oraz art.6 i art.107 § 3 kpa. Uzasadnienie faktyczne decyzji z dnia [...] nie zawiera żadnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów. Brak w nim przyczyn, z powodu których innym dowodom organ odmówił mocy dowodowej i wiarygodności, co godzi także w przepisy art.77 i 80 kpa, oraz art. 107 § 3 kpa. Sąd podał także, że wyniki dochodzenia holenderskich służb celnych stanowią dowód w postępowaniu celnym przed polskimi organami, jednak dowód ten podlega ocenie na równi z innymi dowodami, a wymaga przeciwdowodu, gdy jest wiarygodny. Dlatego organ odwoławczy w odniesieniu do zarzutu ujęcia przez eksportera w fakturze nr [...] wielokrotnie wyższych cen zakupionego towaru, od stosowanych przeciętnie na tym rynku, czyniących zakup ten nieopłacalnym, winien był do tego zarzutu odwołania ustosunkować się, podważał on bowiem wiarygodność tej faktury eksportera, rzetelność w jego działaniu i to w sposób budzący przekonanie i dostępny dla importera. Także nieprzekonywująca jest argumentacja organu odwoławczego, przy użyciu której odrzucił, jako niezasadny, zarzut świadomego zawyżania przez eksportera wartości obrotów ze skarżącym dla uzyskania na tej podstawie dotacji eksportowej. Konsekwencje podatkowe eksportera stanowią tę argumentację. Tymczasem, skoro nie ustalono, że eksporterowi takie dotacje należały się, iż były one niższe lub równe należnościom podatkowym od tych transakcji, a importer różnicy między fakturą nr [...], a nr [...] nie zapłacił względnie, że eksporterowi dotacje eksportowe nie należały się, zaś obrót fakturowy, a nie faktyczny zwiększał jedynie wysokość podatków, które eksporter zobowiązany był zapłacić, należało uznać za dowolne takie wnioskowanie, godzące w interes strony skarżącej i zasadę zaufania obywateli do organów Państwa (art.7 i 8 kpa). Nadto Sąd stwierdził, że za brakiem dostatecznego wyjaśnienia sprawy przez organ celny przemawia także okoliczność, ze już po wydaniu decyzji przez organy celne I i II instancji Prezes Głównego Urzędu Ceł dnia 11 kwietnia 2000r. zwrócił się do holenderskich służb celnych o dokonanie dalszych czynności sprawdzających w tej sprawie. Materiały uzupełniające nadesłano przy piśmie z dnia 4 grudnia 2000r., a Sądowi przedłożono je dnia 12 marca 2001r. Dotyczą one sposobu rozliczania się eksportera z importerem, także za towar, objęty fakturą z dnia [...] nr [...]. Dlatego dokumenty te mają istotne znaczenia dla rozstrzygnięci sprawy. Toteż w ponownym rozpoznaniu sprawy organ odwoławczy winien nadto umożliwić skarżącemu zapoznanie się z nimi i wypowiedzenie się co do ich treści i znaczenia w kontekście podniesionych w skardze zarzutów co do braków postępowania dowodowego w zakresie sposobu płatności eksporterowi przez skarżącego za importowany towar. Umożliwienie skarżącemu wypowiedzenia się winno objąć pozostałe zebrane w sprawie dowody (art.10 kpa). W wyniku ponownie rozpoznanej sprawy Prezes Głównego Urzędu Ceł na podstawie art. 138 § 1 kpa, art. 23 ust.1 i art. 25 ust. 1 ustawy z dnia 28 grudnia 1989r. Prawo celne (tekst jednolity Dz. U. Nr 71, poz. 312 z 1994r. ze zm.) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] W motywach uzasadnienia decyzji Prezes Głównego Urzędu Ceł podał, że na podstawie decyzji Dyrektora Urzędu Celnego zawartej w dokumencie SAD nr [...] z dnia 10 lutego 1996r. dopuszczono do obrotu na polskim obszarze celnym warzywa i owoce zakupione przez stronę w Holandii. Do odprawy celnej strona przedłożyła m.in. fakturę z dnia [...] nr [...] opiewającą na kwotę 7.865,10 NLG. Dochodzenie przeprowadzone przez służby celne w siedzibie eksportera firmy "B" wykazało, iż na każdą transakcję eksporter wystawił trzy faktury oznaczone literami A, B i C. Ceną faktycznie zapłaconą według właściciela tej firmy była kwota wymieniona na fakturze A stanowiąca sumę faktur B i C. Faktura B była przedstawiana polskim organom celnym przy zgłoszeniu celnym i regulowana za pośrednictwem banku natomiast kwota z faktury C była płacona gotówką. Po przeprowadzeniu uzupełniającej weryfikacji w siedzibie firmy "B" w Holandii, eksportującej owoce i warzywa dla firmy "A" holenderskie władze celne pismem nr [...] poinformowały o dokonanych ustaleniach załączając uzyskane kopie dowodów wpłat, faksów potwierdzających przekazywanie gotówki oraz szczegółowe rozliczenie wszystkich transakcji. Ustalono, że w stosunku do przedmiotowej dostawy eksporter wystawił faktury o tym samym numerze i z tej samej daty, opiewające na różne kwoty, przy czym faktura na niższą wartość została dołączona przez importera do zgłoszenia celnego. Za nowy dowód w przedmiotowej sprawie uznano ujawnioną w siedzibie eksportera fakturę nr [...] z dnia [...] opiewająca na kwotę 38,203.00 NGL. Ujawnienie tej faktury było istotne dla sprawy, ponieważ zgodnie z art. 25 ust.1 Prawa celnego wartością celną towaru jest cena zapłacona lub należna za towar celny wraz z kosztami w niej ujętymi, a faktycznie poniesionymi przez kupującego. Ceną należną za przedmiotowy towar była zatem zgodnie z pismem holenderskich służb celnych kwota 38.203,00 NGL wykazana na fakturze nr [...] , a nie kwota wyszczególniona na fakturze nr [...] załączonej do przedmiotowego zgłoszenia celnego. W ten sposób doszło do zaniżenia wartości celnej towaru. Ponadto podano, że we wznowionym postępowaniu, organy celne mogły skorzystać z dokumentów otrzymanych od holenderskich służb celnych, ponieważ postępowanie celne dotyczy praw i obowiązków związanych z obrotem towarowym z zagranicą i w postępowaniu tym mają zastosowanie nie tylko przepisy obowiązującej w momencie zgłoszenia celnego ustawy Prawo celne, ale także w zakresie obrotu towarowego z zagranicą regulacje zawarte w umowach międzynarodowych (art.1 i 3 Prawa celnego). Jak stwierdzono w czasie dochodzenia przeprowadzonego w siedzibie holenderskiego eksportera, importer dokonywał zapłaty za zakupiony towar częściowo gotówką, częściowo za pośrednictwem banku. Potwierdzeniem dokonywanych zapłat są raporty przesłane przez holenderskie władze celne oraz dołączone do nich dokumenty, z których wynika że po każdym otrzymaniu wpłaty eksporter sporządzał zestawienie dokonanych płatności w odniesieniu do poszczególnych faktur z uwzględnieniem sposobu zapłaty (gotówka,bank), a następnie przekazywał to zestawienie importerowi. Organ administracji podał, że strona podczas odprawy celnej przedłożyła fakturę o nr [...] na wartość 7.865,10 NLG Natomiast druga faktura nadesłana przez holenderskie władze celne, o tym samym numerze z literą A wystawiona tego samego dnia i opiewająca na kwotę 38.203,00 NLG została zaksięgowana przez eksportera jako sprzedaż. Fakt tożsamości towaru potwierdza tożsama treść faktur określająca rodzaj towaru i jego ilość. Zarówno faktura nadesłana przez holenderskie władze celne jak i faktura, którą posługiwała się strona w trakcie odprawy celnej zostały wystawione tego samego dnia. W świetle przedstawionego materiału dowodowego, w szczególności wyników dochodzenia holenderskich organów celnych oraz ujawnionych dokumentów tj. faktur i dokumentów księgowych organ celny miał podstawę do uznania, iż ujawnione faktury wyrażają zobowiązanie importera względem kontrahenta holenderskiego z tytułu należnej ceny za dostawę w kwocie 38.203,00 NLG. Powyższa kwota została zapłacona, co potwierdzają dokumenty uzyskane w trakcie kontroli przez służby holenderskie. Część tej kwoty w wysokości 30.337,90 NLG importer uiścił gotówką, a pozostała część kwoty wykazana w fakturze przedłożonej do zgłoszenia celnego w wysokości 7.865,10 NLG została przekazana kontrahentowi holenderskiemu za pośrednictwem polskiego banku. Tak więc łączna suma zapłaty za towar objęty fakturą [...] wynosiła 38.203,00 NLG. Organ celny stwierdził, że w niniejszej sprawie niekwestionowany jest fakt istnienia potrójnych faktur z tej samej daty, dotyczących tego samego towaru, z tym, że jedne z tych faktur (opiewające na wyższą kwotę) zaksięgowane zostały w dokumentacji księgowej eksportera holenderskiego, drugie natomiast przedstawione były polskim organom celnym w trakcie dokonywania odprawy celnej, celem uniknięcia wyższych opłat celnych. Podano także, że organy celne nie kwestionują dowodów zapłaty dokonanej za pośrednictwem banku, na które powołuje się strona. Dowody te jednak dotyczą częściowej zapłaty za towar w oparciu o faktury dołączone do zgłoszenia celnego. Z materiałów zebranych przez holenderskie władze celne wynika, że podstawą do zaksięgowania transakcji przez sprzedawcę była zawsze faktura opiewająca na wyższą cenę, co świadczy o tym , że cena ta była ceną należną za towar. Kupujący natomiast za pośrednictwem polskiego banku dewizowego uiszczał cenę niższą. Okoliczność ta nie podważa dokonanej oceny co do tego, która cena była ceną należną. Kupujący nie mógł bowiem za pośrednictwem polskiego banku uiszczać ceny wyższej, gdyż prowadziłoby to do jej ujawnienia i w konsekwencji również do wznowienia postępowania. Jednocześnie Prezes Głównego Urzędu Ceł stwierdził, że zarzut naruszenia zasad ogólnych postępowania administracyjnego zawartych w art. 6,7,9,10 i 79 kpa jest nieuzasadniony albowiem z akt sprawy wynika, że organ I instancji w postanowieniu o wznowieniu postępowania celnego z dnia 25 lutego 1997r. pouczył stronę o przysługujących jej uprawnieniach. Również w postępowaniu odwoławczym strona miała zapewniony czynny udział w postępowaniu ale z niego nie skorzystała. Ponadto odpowiadając na zarzut strony, iż w przypadku zakwestionowania przez organ celny faktury sprzedaży, wartość celna winna być określona na podstawie materiałów porównawczych towarów identycznych, Prezes Głównego Urzędu Ceł stwierdził, że w niniejszej sprawie sytuacja taka nie zachodzi. Ujawniona faktura określa bowiem rzeczywistą wartość transakcyjną towaru, co potwierdzają w swoim raporcie służby celne Holandii. Dopiero w przypadkach, gdy nie można ustalić wartości transakcyjnej wartość celną towaru ustala się w sposób określony w art.27-30 prawa celnego (por. wyrok NSA I SA/ Ka 1372/95 z dnia 23 marca 1998r.) Na powyższą decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] nr [...] P. K. wniósł skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu zarzucając rażące naruszenie prawa, a w szczególności art. 7 kpa przez utrzymanie w mocy zaskarżonej decyzji Dyrektora Urzędu Celnego mimo, że decyzja została wydana bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, art.55 kpa poprzez nie przeprowadzenie wnioskowanych przez stronę dowodów oraz innych, które mogłyby przyczynić się do wyjaśnienia sprawy tj. danych Głównego Urzędu Statystycznego dotyczących średnich cen w 1995r. importowanego przez stronę towaru, pominięcie dowodów z przesłuchania kierowców, którzy rzekomo mieli wozić do Holandii pieniądze m. in. z firmy "A", pominięcie dowodu z konfrontacji L. G. z P. K., który osoby o tym nazwisku nie zna, jak również nie zna żadnego pośrednika firmy "B", który rzekomo miał dokonywać w Polsce zbiórki pieniędzy za zapłatę faktur, pominięcie dowodów z informacji NBP czy osoba o nazwisku L. G. posiadała w 1995r. i w 1996r. zezwolenie na wywóz dewiz z Polski do Holandii, względnie czy posiadała w polskim banku konto, z którego dokonywane byłyby przelewy znacznych kwot na konto "B" oraz nie przeprowadzenie jakichkolwiek dowodów na okoliczność, że strona otrzymała jakiekolwiek potwierdzenie dokonania innych wpłat aniżeli przelewy bankowe, których nie kwestionuje, a także naruszenie art. 77 i 88 kpa przez ograniczenie materiału dowodowego wyłącznie do informacji z kontroli przeprowadzonych w "B" na wniosek Generalnego Inspektora Celnego w Polsce i uznanie tych informacji za jedyne wiarygodne oraz naruszenie art.27 prawa celnego a obecnie art.24 kodeksu celnego przez ustalenie wartości celnej towaru w oparciu o nieznane stronie wydruki komputerowe sfałszowane przez "B" zamiast ustalenie wartości celnej metodą porównawczą. Stawiając powyższe zarzuty skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonych decyzji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie przytaczając argumenty zawarte w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest wartość celna towaru (owoce i warzywa) zaimportowanego z Holandii przez firmę "A". Stosownie do treści art. 26 ust. 1 prawa celnego z dnia 28.12.1989r. (t. j. Dz. U. z 1994r. Nr 71, poz. 312 ze zm.) wartością celną towaru jest cena faktyczne zapłacona lub należna za towar sprzedany w celu przywozu na polski obszar celny (wartość transakcyjna) wraz z kosztami w niej nie ujętymi, a faktycznie poniesionymi przez kupującego. Z niespornych okoliczności niniejszej sprawy wynika, że na skutek przeprowadzonej kontroli celnej w odniesieniu do towaru sprowadzonego w dniu 10.02.1996r. objętego decyzją zawartą w SAD nr [...] ustalono, że skarżąca firma nie ujawniła pełnej wysokości wartości celnej przedmiotowego towaru, co stanowiło podstawę do wznowienia postępowania w trybie art. 145 § 1 pkt 5 kpa. Okolicznością tą było ustalenie, że w stosunku do w/w dostawy eksporter przedmiotowego towaru wystawił trzy różne faktury (A,B,C) z tej samej daty na różne kwoty z tym, że do zgłoszenia celnego dołączono jedynie fakturę na niższą wartość. Okoliczności te zostały potwierdzone w toku postępowania przeprowadzonego przez holenderskie władze celne w firmie eksportera, którym Sąd dał wiarę. W tym miejscu należy zaznaczyć, iż w postępowaniu celnym zastosowanie mają nie tylko przepisy obowiązujące w momencie zgłoszenia celnego ustawy Prawo celne ale także w zakresie obrotu towarowego z zagranicą zawarte w umowach międzynarodowych. (art. 1 i 3 ustawy prawo celne). Jedną z takich umów jest Układ Europejski ustanawiający stowarzyszenie między Rzeczpospolitą Polską a Wspólnotami Europejskimi i ich państwami członkowskimi. Integralną część tego układu stanowią Protokoły i Załączniki do niego. Protokół nr 5 UE zawiera postanowienia o wzajemnej pomocy w sprawach celnych. Zgodnie z nimi na prośbę władz celnych występujących z wnioskiem, władze celne proszone o pomoc prowadzą dochodzenia, wykrywają naruszenia ustawodawstwa celnego, dostarczają wszystkie stosowne informacje umożliwiające właściwe stosowanie tego ustawodawstwa. Wyniki dochodzenia przekazywane są w formie dokumentów, sprawozdań i temu podobnych, które zgodnie z art.11 pkt 2 i 3 Protokołu Nr 6 mogą być wykorzystywane w postępowaniu sądowym lub administracyjnym wszczętym w wyniku nie przestrzegania przepisów celnych. Informacje i dokumenty uzyskane od zagranicznych władz celnych, ujawniające nowe dowody, nie znane organowi celnemu w chwili dokonywania wymiaru cła w dokumencie SAD mogą stanowić przesłankę do wznowienia postępowania w oparciu o art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Stanowisko podobne w tej kwestii zajął NSA m. in. w wyrokach z dnia 19.12.1997r. (sygn. akt I SA/Lu 1294/96) i z dnia 28.01.2000r. (sygn. akt I SA/Gd 692/97). Ponadto zaznaczyć należy, iż skarżąca firma dokonywała zapłaty za zakupiony towar częściowo gotówką a częściowo za pośrednictwem banku. Sposób dokonywania płatności za przedmiotowy towar został w sposób nie budzący wątpliwości opisany w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Strona skarżąca nie podważyła ustaleń dotyczących płatności za towar w sposób wiarygodny, a w szczególności za pomocą stosownych dokumentów. To importer miał interes faktyczny w wykazaniu niższej wartości transakcyjnej za zakupiony towar, aby uniknąć zapłaty wyższego cła. Wykazanie przez skarżącą firmę, że dla celów uzyskania dotacji na eksport zaistniało wystawienie przez eksportera innej faktury na tę samą sprzedaż nie wyjaśnia zależności pomiędzy wystawieniem faktury na wyższą wartość a ewentualnymi dotacjami eksportowymi. Jak słusznie zauważył organ celny dotacje eksportowe są wypłacane na podstawie wagi eksportowanego produktu w oparciu o ustawodawstwo Wspólnoty Europejskiej. Nie istnieją bowiem dotacje płacone na podstawie wartości towaru i wystawienie faktury na wyższą wartość nie ma żadnego znaczenia i nie wpływa na sumę wypłacanych dotacji. Znaczenie ma wyłącznie waga. Powyższe okoliczności bezsprzecznie wskazują, że ujawniona w trakcie dochodzenia przeprowadzonego w siedzibie eksportera w Holandii faktura nr [...] opiewająca na kwotę 38.203,00 NGL stanowi rzeczywistą wartość transakcyjną towaru określoną na podstawie art. 23 ust. 1 ustawy Prawo celne z dnia 28.12.1989r. Wbrew twierdzeniom skarżącej firmy organ odwoławczy poddał weryfikacji swoje wcześniejsze ustalenia co do wartości celnej przedmiotowego towaru, zaś wyniki tej weryfikacji związane są z ustaleniami holenderskich władz celnych zawartych przy piśmie z dnia 4 grudnia 2000r. nr [...]. W wyniku ponownej analizy dokumentów, zwłaszcza ujawnionych faktur, organ odwoławczy uznał, że jego stanowisko jest zasadne i znajduje oparcie w materiale dowodowym sprawy. Skarżąca spółka została poinformowana o możliwości zapoznania się z zebranym materiałem dowodowym jak i z możliwością wypowiedzenia się w tym zakresie. W oparciu o zebrany w sprawie materiał dowodowy stwierdzić należy, że nie znajdują potwierdzenia zarzuty wskazane w skardze, a dotyczące naruszenia wskazanych przepisów prawa materialnego i procesowego. Z tych przyczyn Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi i zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 ze zm.) orzekł o jej oddaleniu. /-/T. Geremek /-/R. Słupczyński /-/W. Długaszewska