I SA/Po 1368/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący del.Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędziowie WSA Maciej Dybowski as.sąd. WSA Karol Pawlicki(spr) Protokolant stażysta sądowy Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu 10 lutego 2004 r. sprawy ze skargi J.M. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie restrukturyzacji należności w podatku dochodowym o d d a l a s k a r g ę /-/K.Pawlicki /-/S.Zapalska /-/M.Dybowski LF Pismem z dnia [...] listopada 2002 r. J. M. zwróciła się do Urzędu Skarbowego z wnioskiem o restrukturyzację zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok 2000 w kwocie [...] zł plus odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł. Urząd Skarbowy decyzją z dnia [...] umorzył postępowanie w sprawie restrukturyzacji należności w podatku dochodowym od osób fizycznych uznając, że na dzień złożenia przez podatnika wniosku, zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych wygasło w całości na skutek zapłaty wskazanej zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia powołano art. 208 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. Nr 137, poz. 926 ze zm.). Od w/w decyzji J. M. złożyła odwołanie, w którym stwierdziła, że organ podatkowy naruszył przepisy art. 6 i 9 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców (Dz.U. Nr 155, poz. 1287) w związku z art. 59 Ordynacji podatkowej. Zobowiązana wskazała, że art. 6 ustawy o restrukturyzacji jednoznacznie określa, jakie należności podlegają restrukturyzacji. Stwierdziła, że jej zaległość podatkowa w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000r. na dzień 30 czerwca 2002 r. była należnością znaną organowi podatkowemu, a fakt uregulowania tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę nie oznacza, że nie mogą być one objęte restrukturyzacją. Nadmieniła też, że wolą ustawodawcy w zakresie restrukturyzacji nie mogło być postawienie w korzystnej sytuacji tych podatników, którzy nie uregulowali posiadanych zaległości podatkowych, w stosunku do tych którzy zaległości te zapłacili. Wskazując na powyższe argumenty J. M. uznała, że zapłata w terminie poźniejszym zaległości podatkowych znanych organowi restrukturyzacyjnemu na dzień 30 czerwca 2002 r. nie może spowodować uznania przez ten organ postępowania restrukturyzacyjnego za bezprzedmiotowe. Izba Skarbowa po zapoznaniu się z zebranym w sprawie materiałem oraz argumentami zawartymi w odwołaniu zaskarżoną decyzję utrzymała w mocy. W uzasadnieniu organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt. 1 lit. "a" w/w ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. restrukturyzacji podlegają znane na dzień 30 czerwca 2002 r. zaległości, m.in. w podatku dochodowym od osób fizycznych. Artykuł 2 pkt. 3 stanowi, że przez należności znane rozumie się należności, w tym również należności sporne, wynikające z ewidencji lub rejestrów prowadzonych przez organ restrukturyzacyjny lub z innych danych znajdujących się w posiadaniu tego organu, a w szczególności z zeznań, deklaracji, decyzji i postanowień. Z kolei przez należności sporne rozumie się także należności, które są przedmiotem sporu w przypadku gdy od decyzji dotyczącej danej należności wydanej przed dniem 01 lipca 2002 r. wniesiono odwołanie lub skargę do sądu bądź decyzja dotycząca danej należności wydana przed dniem 01 lipca 2002 r. jest przedmiotem postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności, wznowienia postępowania, zmiany lub uchylenia lub stwierdzenia jej wygaśnięcia, wszczętego na wniosek. Definicję taką określa art. 2 pkt. 4 wskazanej ustawy. Z dokumentacji Urzędu Skarbowego wynikało, że zaległość podatkowa jest efektem złożenia wspólnie z mężem zeznania podatkowego PIT-36 za rok 2000. W dniu [...] lipca 2002 r. zaległość ta wraz z odsetkami za zwłokę została przez zobowiązaną uregulowana. Zdaniem organu oczywistym jest, że nie mogą podlegać restrukturyzacji zaległe zobowiązania podatkowe wygasłe przed wszczęciem postępowania restrukturyzacyjnego. W tych okolicznościach umorzenie postępowania restrukturyzacyjnego jako bezprzedmiotowego było słuszne. Na decyzję Izby Skarbowej skargę do Ośrodka Zamiejscowego Naczelnego Sądu Administracyjnego w Poznaniu wniosła J. M. Rozstrzygnięciu organu odwoławczego zarzuciła naruszenie art. 6 i 9 ustawy o restrukturyzacji w związku z art. 59 Ordynacji podatkowej. W uzasadnieniu podała, że jej zdaniem wniosek składany w oparciu o ustawę restrukturyzacyjną nie jest wnioskiem o umorzenie zaległości, a o ich restrukturyzację, a wiec podstawę prawną takiego postępowania stanowi całkowicie odrębna instytucja prawa podatkowego. Ponadto skarżąca uważa, ze ustawodawca wyraźnie wskazał, jakie zaległości taki wniosek może obejmować i jakich zaległości dotyczy postępowanie restrukturyzacyjne, oraz że nie ma wątpliwości, iż restrukturyzacji podlegają jedynie zaległości istniejące w dniu 30 czerwca 2002 r. Odpowiadając na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, przytaczając argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Z kolei w piśmie procesowym z dnia [...] października 2003 r. skarżąca zwróciła uwagę, że Sąd Najwyższy w wielu swoich wyrokach wywiódł, że zapłacenie podatku w trakcie toczącego się postępowania nie powoduje, iż bezprzedmiotowym staje się postępowanie w sprawie umorzenia zaległości podatkowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona. Istota sporu między stronami w niniejszej sprawie sprowadza się do pytania: czy w świetle przepisów ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców możliwe jest rozpatrzenie wniosku podatnika - przedsiębiorcy o restrukturyzację zaległości podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji, gdy w chwili składania tego wniosku zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek zapłaty. Przedmiotowa ustawa zawiera w art. 4 definicję restrukturyzacji, która polega na umorzeniu należności w całości wraz z odsetkami za zwłokę lub opłatą prolongacyjną - na zasadach określonych w ustawie. Z kolei art. 8 ust. 1 ustawy przewiduje możliwość objęcia postępowaniem restrukturyzacyjnym przewidzianym tą ustawą również niewygasłych należności od przedsiębiorcy, objętych restrukturyzacją, o której mowa w ustawach wymienionych w art. 2 pkt. 6 ustawy. Z zestawienia treści w/w przepisów wywnioskować należy, że zamiarem ustawodawcy było, aby jednym z warunków restrukturyzacji było istnienie należności podlegających restrukturyzacji w dniu złożenia stosownego wniosku. Nie sposób bowiem przyjąć, że pojęcie "niewygasłych należności od przedsiębiorcy" miałoby się odnosić wyłącznie do kategorii przedsiębiorców wymienionych w art. 2 pkt. 6 lit. "a" - "e", którym ustawodawca dał już szansę na restrukturyzację ich należności. Do restrukturyzacji, o której mowa w przedmiotowej ustawie, stosuje się odpowiednio przepisy Ordynacji podatkowej (art. 9 pkt. 1). Ordynacja w art. 59 § 1 wskazuje okoliczności, w których zobowiązanie podatkowe wygasa. Ma to miejsce m.in. na skutek zapłaty. Gdyby więc ustawodawca uznał za właściwe objęcie postępowaniem restrukturyzacyjnym również zobowiązań, które na skutek np. zapłaty, wygasły, to w art. 8 ust. 1 ustawy nie zawarłby sformułowania o "niewygasłych należnościach". Jednocześnie gdyby założyć, że ustawodawca pojęcie "niewygasłych należności" odnosi do kategorii przedsiębiorców wymienionych w art. 2 pkt. 6 lit. "a" - "e", to byłby to przejaw nierównego traktowania adresatów ustawy wymienionych w art. 2 pkt 1. Stałoby to również w sprzeczności z celem ustawy sformułowanym w art. 1 ust. 2. W piśmie procesowym z dnia [...] października 2003 r. skarżąca powołała się na orzecznictwo Sądu Najwyższego - wyroki z 6 lutego 2002 r., sygn. III RN 198/00 oraz z 9 listopada 1995 r., sygn. III ARN 50/95 i III ARN 51/95. Zauważyć należy, że w/w orzeczenia wydane zostały na skutek rewizji nadzwyczajnych wniesionych od wyroków Naczelnego Sądu Administracyjnego i jako takie wiązały ten Sąd w konkretnych sprawach. Stwierdzić też trzeba, że przedmiotem analizy w/w orzeczeń były przepisy, które regulowały instytucje umorzenia zaległości podatkowych i bezprzedmiotowości postępowania w sprawie umorzenia zaległości. W niniejszej sprawie należałoby odnieść się do wyroku Sądu Najwyższego z dnia 6 lutego 2002 r. o podanej wyżej sygnaturze, w którym Sąd rozważał relacje zachodzące między art. 67 § 1 i art. 208 § 1 Ordynacji podatkowej. Ten ostatni przepis został zastosowany w niniejszej sprawie przez organ restrukturyzacyjny. Podkreślić należy, że rozważania Sądu Najwyższego skupiły się na analizie zupełnie innych przepisów, niż te, które mają zastosowanie w przedmiotowej sprawie. Przepisy Ordynacji dotyczące umorzenia zaległości podatkowej w sposób bardzo ogólny i nieostry formułują kryterium, na podstawie którego organ może umorzyć zaległości podatkowe ("ważny interes podatnika lub interes publiczny"). W przypadku omówionych wyżej przepisów ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. warunki, jakie muszą być spełnione, aby skorzystać z restrukturyzacji, są wyraźnie określone. Jednym z nich jest - zdaniem Sądu - istnienie niewygasłych należności. Na podstawie powyższych uwag można więc stwierdzić, że w świetle przepisów ustawy o restrukturyzacji niektórych należności publicznoprawnych od przedsiębiorców - nie jest możliwe rozpatrzenie wniosku o restrukturyzację zaległości podatkowych w sytuacji, gdy w chwili składania tego wniosku zobowiązanie podatkowe wygasło na skutek zapłaty. W tych okolicznościach skargę należało oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270) w związku z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo i ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1271 ze zm.). /-/K.Pawlicki /-/S.Zapalska /-/M.Dybowski LF