I SA/Po 141/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna – Kubicka (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2012r. sprawy ze skargi W.S. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r., nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz adw. A. B. kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów nieopłaconej pomocy prawnej przyznanej z urzędu. Wnioskiem z dnia [...] 2011r. W. S. zwróciła się do Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z prośbą o umorzenie zaległości z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2010 rok w wysokości należności głównej [...] zł. Argumentując wniosek skarżąca powołała się na bardzo złą sytuację finansową i życiową, która uniemożliwia jej uregulowanie zobowiązania wobec Skarbu Państwa w sposób jednorazowy. Wyjaśniła, iż jest [...]-letnią kobietą, która z niewielkiej emerytury utrzymuje siebie i swojego chorego, niepracującego syna T. Podniosła także, że nie może liczyć na pomoc rodziny w spłacie swoich należności albowiem wszyscy bliżsi krewni borykają się z ogromnymi trudnościami związanymi z upadłością kilku firm rodzinnych przed kilkunastu laty. Skarżąca zaznaczyła również, że ciążące na niej zobowiązanie powstało w wyniku umorzenia przez bank należnych odsetek z tytułu udzielonego kredytu. Decyzją z dnia [...] 2011r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. działając na podstawie art. 207 oraz art. 67a § 1 pkt. 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005r., Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej: o.p.) umorzył postępowanie w zakresie umorzenia zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok w kwocie [...] zł. należności głównej, oraz odmówił umorzenia zaległości w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 rok należnego na podstawie zeznania rocznego PIT-36 w kwocie należności głównej w wysokości [...] zł. wraz z należnymi odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ zaznaczył, iż w zeznaniu PIT-36 za 2010 rok Podatniczka wykazała podatek do zapłaty z tytułu osiągniętego dochodu w kwocie [...] zł. W dniu [...] 2011r. na poczet zaległości została dokonana wpłata w wysokości [...] zł., z której pobrano koszty upomnienia oraz [...] zł. należności głównej zaległego zobowiązania, a zatem na dzień złożenia w/w wniosku zaległość podatniczki w podatku dochodowym za 2010 rok wynosiła [...] zł. Wyjaśniając motywy wydanej decyzji organ wskazał, iż w rozpoznawanej sprawie nie ziściła się żadna z przesłanek określonych w przepisie art. 67a § 1 o.p. tj. "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Organ I instancji stwierdził, iż do powstania zobowiązania do zapłaty w podatku dochodowym bezpośrednio przyczyniło się świadome działanie podatniczki przejawiające się w zaciągnięciu kredytów bankowych, które nie jest okolicznością obiektywną, niezależną od poczynań zobowiązanej. Ponadto organ podniósł, iż wskazane przez skarżącą we wniosku argumenty (zła sytuacja finansowa, starszy wiek, utrzymywanie bezrobotnego dorosłego syna, uzyskiwanie niskiego dochodu) nie przesądzają o uznaniu, że w sprawie istnieje ważny interes podatnika. Podkreślił, iż zwolnienie podatnika z obowiązku podatkowego winno być spowodowane działaniem czynników, na które zobowiązany nie ma on wpływu. Naczelnik Urzędu Skarbowego zaznaczył również, iż skarżąca, oprócz wskazywanej w oświadczeniu emerytury w kwocie [...] zł., ma zarejestrowaną od kwietnia 2011 roku działalność gospodarczą w zakresie przygotowywania i podawania napojów z siedzibą w P., miejsce wykonywania działalności B. Fakt ten wskazuje, iż skarżąca ma jeszcze dodatkowe źródło dochodu, o którym nie wspomniała we wniosku. W ocenie organu, takie zachowanie świadczy o tym, że podatniczka wskazuje tylko wygodne dla siebie fakty, by podkreślić, iż nie jest w stanie podjąć spłaty należnego zobowiązania. Podobnie postąpiła skarżąca wskazując w oświadczeniu o stanie majątkowym jako osoby pozostające we wspólnym gospodarstwie domowym siebie i syna T., a pominęła informację, iż pod tym adresem mieszka także jej drugi syn – R., otrzymujący świadczenie emerytalne w kwocie [...] zł. R. S. w swoim oświadczeniu wskazał matkę W. i brata T. jako pozostających z nim we wspólnym gospodarstwie domowym. Powyższa okoliczność, w ocenie organu, oznacza, iż ponoszenie kosztów utrzymania domu nie ogranicza się tylko do dochodów skarżącej, albowiem partycypuje w nich także jej syn R. S. Końcowo organ stwierdził, iż umorzenie skarżącej podatku byłoby przedwczesne w sytuacji, gdy należność jest z bieżącego okresu, a podatniczka dysponuje stałym źródłem dochodu (świadczenie emerytalno-rentowe w wysokości [...] zł. netto) oraz prowadzi działalność gospodarczą. Organ domniemywa, że z tego drugiego źródła dochodu skarżąca czerpie określone profity. Odwołując się od powyższej decyzji podatniczka wskazała, że zaległość podatkowa powstała w wyniku umorzenia zobowiązania wobec "X." po przeprowadzeniu licytacji i przymusowego zniesienia przez sąd współwłasności nieruchomości, na co ona nie miała żadnego wpływu. Decyzji organu I instancji zarzuciła brak dokładnej analizy podniesionych we wniosku argumentów (wiek oraz stan zdrowia, jej sytuację finansową oraz konieczność utrzymania bezrobotnego, bez dochodów syna) oraz wydanie jej w oparciu o przypuszczenia. Podniosła ponadto, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego w prowadzonym postępowaniu automatycznie odmówił umorzenia zaległości bez sprawdzenia czy zapłata zaległości podatkowej nie zagrozi jej ważnemu interesowi, w szczególności egzystencji jej i jej syna. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] 2011r. utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Uzasadniając swoje stanowisko stwierdził, że w pełni podziela ustalenia i rozważania organu I instancji. Organ odwoławczy uznał, iż podatniczka w odwołaniu od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego nie wskazała żadnych nadzwyczajnych okoliczności, z powodu których nie była w stanie uiścić w ustawowym terminie należnego podatku, w konsekwencji czego przyczyniła się do powstania zaległości podatkowych. Dyrektor Izby Skarbowej zaznaczył także, iż z treści złożonych przez skarżącą oświadczeń o stanie majątkowym rodziny z dnia [...] oraz z dnia [...] 2011r. wynika, że podatniczka mieszka wraz z bezrobotnym, cierpiącym na alkoholizm synem T. S. w domu jednorodzinnym o powierzchni [...] m2 w Ś. Stały, miesięczny dochód rodziny stanowi świadczenie emerytalne skarżącej w kwocie [...] zł. Natomiast miesięczne wydatki stałe (gaz, prąd, woda, kanalizacja, telefon, ogrzewanie domu, inne jednorazowe wydatki związane z utrzymaniem mieszkania, wydatki na ochronę zdrowia oraz żywność i środki czystości) zostały przez podatniczkę oszacowane na kwotę ok. [...] zł – [...] zł. Z powyższego wynika, iż miesięczne wydatki stałe przewyższają dochody skarżącej. Ponadto organ podkreślił, że w oświadczeniu z dnia [...] 2011 roku podatniczka wskazała, iż we wspólnym gospodarstwie domowym na stałe pozostaje z nią wyłącznie syn T., natomiast syn R. przebywa w domu "nietypowo tzn. z licznymi i długotrwałymi przerwami". Skarżąca podkreśliła, że syn R. "bardzo często przebywa u członków rodziny poza Ś., a także poza Polską". Zaznaczyła także, że syn R. przebywając w jej domu zawsze partycypuje w kosztach związanych z ogrzaniem mieszkania, energią elektryczną, zużyciem wody. Skarżąca wyjaśniła również, iż prowadzona działalność gospodarcza, z uwagi na sezonowy asortyment (lody, napoje), okazała się nierentowna i doprowadziła do powstania zaległości wobec Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, "E.", a także za wynajem kontenera. Treść powyższych oświadczeń skarżącej, w ocenie organu II instancji, nie koresponduje z oświadczeniem o stanie majątkowym R. S. z dnia [...] 2011 roku, w którym syn podatniczki stwierdził, iż prowadzi wspólne gospodarstwo domowe wraz ze swoją matką W. oraz bratem T. Miesięczny stały dochód rodziny, na który składa się świadczenie emerytalne W. S. oraz dochód R. S. wynosi [...] zł miesięcznie. Miesięczne wydatki stałe (gaz, prąd, kanalizacja, telefon, ogrzewanie mieszkania, ubezpieczenie samochodu, wydatki na ochronę zdrowia) wynoszą [...] zł natomiast w okresie grzewczym [...] zł. Powyższe, zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej, niezbicie wskazuje, iż dołączone przez skarżącą oświadczenia o stanie majątkowym zarówno z dnia [...] jak i [...] 2011 roku sporządzone zostały w sposób nierzetelny co podważa ich wiarygodność. Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił także, iż sam fakt, że skarżąca posiada obecnie problemy finansowe oraz jej subiektywne przekonanie o konieczności umorzenia przedmiotowej zaległości nie mogą stanowić samoistnej przesłanki uzasadniającej udzielenie umorzenia. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca wniosła o uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. i poprzedzającej jej decyzji organu I instancji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 67 o.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, że w sprawie nie zachodzą wskazane w tym przepisie przesłanki dla umorzenia zaległości w podatku dochodowym za 2010 rok oraz naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 i art. 107 § 3 w związku z art. 140 k.p.a. poprzez utrzymanie w mocy decyzji organu pierwszej instancji i brak ustosunkowania się w uzasadnieniu decyzji organu II instancji do zarzutów zawartych w odwołaniu. Skarga została oparta na tych samych argumentach co wniosek o umorzenie zaległości podatkowej. Skarżąca podniosła ponadto, że zaskarżona decyzja, pomimo jej uznaniowości, nie może być wydana bez przeprowadzenia dokładnej analizy sytuacji finansowej wnioskodawcy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie. Organ podniósł te same argumenty co w zaskarżonym rozstrzygnięciu i stwierdził, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie gdyż zawarte w niej zarzuty są bezzasadne. Wojewódzki Sąd Administracyjny, zważył co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie. Rozpoznając skargę, Sąd stwierdził, iż zaskarżona decyzja narusza przepisy postępowania w stopniu, który miał istotny wpływ na wynik sprawy. W sprawie nie jest sporne, że wydane rozstrzygnięcie podjęte zostało w warunkach uznania administracyjnego. Zasadnicze wątpliwości wywołuje natomiast kwestia oceny stanu faktycznego sprawy, w którym orzeczenie to zostało wydane, a w konsekwencji kwestia granic działania organu w warunkach uznania administracyjnego. W rozpatrywanej sprawie podstawą prawną rozstrzygnięcia organu podatkowego jest przepis art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) dalej o.p.. Przepis art. 67a § 1 pkt 3 o.p. stanowi, że organ podatkowy na wniosek podatnika, może w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Zastosowanie dyspozycji powołanego przepisu ma charakter uznaniowy. Nie oznacza to jednak, że uznanie administracyjne polega na zupełnej dowolności działania organu administracji. Zakres uznania administracyjnego jest określony przez prawo. Wystąpienie przesłanki określonej w art. 67 § 1 o.p., określonej jako ważny interes podatnika nakazuje rozważanie, czy zapłata zaległości podatkowej zagroziłaby ważnym interesom podatnika, a w szczególności ich egzystencji. Oceniając zaskarżoną decyzję w zakresie ustawowo przyznanych kompetencji stwierdzić należy, iż nie spełnia ona powyższych kryteriów, niezbędnych do uznania jej za zgodną z prawem. Organy podatkowe w sposób niewystarczający rozważyły indywidualny interes podatniczki, zwłaszcza w kontekście zawartych w jej pismach twierdzeń o jej trudnej sytuacji majątkowej i osobistej. Organy na podstawie analizy zgromadzonych w postępowaniu akt podatkowych (oświadczenia skarżącej o stanie majątkowym rodziny z dnia [...] oraz [...] 2011 roku) ustaliły, że W. S. mieszka wraz z bezrobotnym, cierpiącym na alkoholizm synem T. S. w domu jednorodzinnym. Stały, miesięczny dochód rodziny stanowi świadczenie emerytalne skarżącej w wysokości [...] zł. Stałe miesięczne wydatki na gaz, prąd, wodę, kanalizację, telefon, koszty związane z ogrzewaniem domu, na ochronę zdrowia oraz żywność i środki czystości wynoszą [...] zł – [...] zł. i przewyższają dochody skarżącej. W związku z tym, że drugi syn skarżącej R. S., zamieszkały pod tym samym adresem co skarżąca złożył również wniosek o umorzenie zaległości podatkowych organ odwoławczy włączył do akt jako dowód - protokoły o stanie majątkowym R. S. z dnia [...] i [...] 2011 roku spisane przez poborcę skarbowego Urzędu Skarbowego w Ś. oraz oświadczenie o stanie majątkowym R. S. z dnia [...] 2011r, z akt będących w posiadaniu organu. Z tego oświadczenia wynikało, iż R. S. prowadzi wspólne gospodarstwo domowe wraz ze swoją matką W. S. oraz bratem T. S. Miesięczny stały dochód rodziny, na który składa się świadczenie emerytalne W. S. oraz dochód R. S. wynosi [...] zł miesięcznie. Zgodnie z tym oświadczeniem miesięczne wydatki stałe typu gaz, prąd, kanalizacja, telefon, ogrzewanie mieszkania, ubezpieczenie samochodu, wydatki na ochronę zdrowia wynoszą [...] zł natomiast w okresie grzewczym [...] zł. Zdaniem organu odwoławczego powyższe niezbicie wskazuje, iż dołączone przez W. S. do akt sprawy oświadczenia o stanie majątkowym zarówno z dnia [...] jak i [...] 2011 roku sporządzone zostały w sposób nierzetelny, gdyż z wyjaśnień skarżącej zawartych w piśmie z dnia [...] 2011 roku wynika, że R. S. partycypuje w kosztach utrzymania jedynie w momencie przebywania w miejscu zamieszkania "dokładając się" do kosztów związanych z ogrzaniem mieszkania, energią elektryczną, zużyciem wody. Natomiast w swoim oświadczeniu R. S. wskazał jakoby sam pokrywał w całości ww. koszty. Zdaniem organu nierzetelność złożonych przez zobowiązaną dokumentów oraz wyjaśnień podważa jej wiarygodność. Jednocześnie organ odwoławczy nie negował faktu, że sytuacja finansowa skarżącej nie jest łatwa. Podkreślił jednak, że dotyczy ona chwili obecnej, a sam fakt istnienia problemów finansowych oraz subiektywne przekonanie o konieczności umorzenia przedmiotowej zaległości nie mogą stanowić samoistnej przesłanki uzasadniającej umorzenie. W ocenie Sądu organ odwoławczy dokonał niewłaściwej oceny materiału dowodowego. Wbrew bowiem twierdzeniu organu z porównania oświadczeń złożonych przez W. S. i jej syna R. S. w dwóch różnych postępowaniach o umorzenie zaległości podatkowych nie można wyciągnąć wniosku o nierzetelności oświadczeń skarżącej. Skarżąca bowiem w oświadczeniu z dnia [...] 2011r wskazała jaki jest jej stały dochód, z którego utrzymuje się wraz z niepracującym synem T. oraz podała, że sporadycznie korzysta z pomocy bliskich członków rodziny w tym dzieci (k. 3v). Tego jednak organy przy ustalaniu stanu faktycznego nie uwzględniły. Skarżąca na wezwanie organu w piśmie które wpłynęło do organu w dniu [...] 2011r. (k. 40) wyjaśniła na czym polega pomoc syna R. w utrzymaniu domu, że partycypuje w tych kosztach kiedy mieszka razem z nią, ale często przebywa poza domem, a nawet poza Polską. Natomiast R. S. w swoim oświadczeniu wskazał wszystkie dochody członków rodziny w tym dochody matki W. S. i wbrew twierdzeniu organu w oświadczeniu tym R. S. nie podał, że to on sam w całości pokrywa koszty utrzymania domu. Ponadto z protokołu o stanie majątkowym R. S. z dnia [...] 2011 r. wynika, że od dłuższego czasu przebywał on w Anglii, a dopiero w protokole z dnia [...] 2011r stwierdzono, że powrócił do kraju i wówczas mieszkał w Ś. pod tym samym adresem co matka. Wskazać również należy, że W. S. podała w swoich oświadczeniach, że ponosi wydatki na żywność w kwocie od [...] zł miesięcznie, natomiast R. S. w oświadczeniu z dnia [...] 2011r. (k. 11-12) w ogóle nie wskazał na takie wydatki i dopiero w oświadczeniu z dnia [...] 2011r. (k. 46-47) podał, że wydatki na żywność wynoszą [...] zł miesięcznie oraz na środki czystości i paliwo kolejne [...] zł. Zdaniem Sądu świadczy to o wiarygodności oświadczenia skarżącej, że nie prowadzi wraz z synem R. wspólnego gospodarstwa domowego, a jedynie partycypuje on w kosztach utrzymania domu w okresach kiedy w nim przebywa. Organy przyznając, że W. S. znajduje się w trudnej sytuacji finansowej odmówiły udzielenia jej ulgi w spłacie zaległości podatkowej głównie z tego powodu, że skarżąca złożyła nierzetelne oświadczenia majątkowe, co jak wykazano powyżej nie znajduje potwierdzenia w materiale dowodowym. Organy, mimo, że tego nie kwestionowały, w ogóle nie ustosunkowały się do faktu, że skarżąca ma obecnie [...] lat, jest schorowana i jedyny jej dochód stanowi emerytura w wysokości [...] zł brutto, a utrzymuje jeszcze bezrobotnego syna – alkoholika. Ponadto należy wskazać, iż organy badając sytuację finansową skarżącej powołały się na jej zeznanie podatkowe za rok 2010r, mimo, że wniosek o umorzenie zaległości W. S. złożyła w [...] 2011r. W 2010r skarżąca oprócz emerytury (w wysokości łącznie [...] zł) uzyskała dochód z innych źródeł w kwocie [...] zł (bez kosztów). Organ zaś rozpoznając wniosek o udzielenie ulgi jest zaś obowiązany do rozważenia aktualnej (tj. na dzień złożenia wniosku) sytuacji majątkowej i osobistej wnioskodawcy, która, co nie powinno budzić wątpliwości, zarówno w roku 2010 jak i 2011 była bardzo ciężka. Należy też podkreślić, iż przy ocenie istnienia ważnego interesu podatnika w konkretnej sprawie nie można pomijać sposobu powstania zaległości podatkowych wnioskodawczyni. W tej sprawie zaległość podatkowa jest następstwem zawarcia ugody dotyczącej spłaty wierzytelności z tytułu umowy kredytu, na mocy której "X." zwolnił skarżącą z części długu, jak należy domniemywać właśnie z tego powodu, iż nie była go w stanie spłacić w całości. Bezsporne jest, iż o konsekwencjach podatkowych związanych z tym zwolnieniem skarżąca została przez bank poinformowana. Co nie oznacza jednak, iż posiadała na ten cel odpowiednie środki finansowe czy możliwości uzyskania takich środków w przyszłości. Podkreślenia wymaga również to, że skarżąca nie domaga się umorzenia wszelkich zaległości podatkowych, a jedynie tych które powstały na skutek zwolnienia jej z części długu przez kredytodawcę. Zdaniem Sądu organy rozważając wystąpienie przesłanki umorzenia zaległości podatkowych w postaci ważnego interesu podatnika, nie biorąc powyższych okoliczności pod uwagę naruszyły podstawowe dyrektywy postępowania podatkowego, zawarte w przepisach art. 121 i art. 191 o.p. zasady: zaufania do organów podatkowych i zasadę swobodnej oceny dowodów. Zgodnie z przepisami postępowania podatkowego, zwłaszcza art. 120, art. 187 § 1 i art. 210 § 4 o.p. organ podatkowy jest obowiązany do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz w aspekcie art. 67 § 1 o.p. - rozważenia ważnego interesu podatnika, co powinno znaleźć odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Rozpatrując ponownie sprawę organy dokonają analizy wniosku podatniczki o przyznanie ulgi podatkowej z należytym uwzględnieniem stanu faktycznego sprawy. Mając powyższe na uwadze Sąd uchylił zaskarżoną decyzję na zasadzie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. O kosztach udzielonej pomocy prawnej postanowiono w oparciu o art. 200 , art. 205 § 2 w zw. z art. 250 ww. ustawy.