I SA/Po 1476/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędzia WSA Szymon Widłak (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 marca 2009r. sprawy ze skargi [...] SA w W. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie tytułów wykonawczych I. uchyla zaskarżone postanowienie i poprzedzające je postanowienie Dyrektora I Oddziału Zakładu Ubezpieczeń Społecznych w P. z dnia [...] Nr [...]; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w P. na rzecz skarżącej Spółki kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego; III. stwierdza, że postanowienia wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku /-/ S.Widłak /-/ W.Zygmont /-/ M.Skwierzyńska Zakład Ubezpieczeń Społecznych w oparciu o wystawione tytuły wykonawcze [...] obejmujące zaległe składki na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych wszczął postępowanie egzekucyjne. W toku postępowania egzekucyjnego dokonano skutecznego zajęcia rachunku bankowego zobowiązanego w B na podstawie zawiadomień z dnia [...]. W trakcie trwania postępowania egzekucyjnego, skarżąca zawarła z Dyrektorem ZUS w dniu [...] umowę nr [...] o ratalnej spłacie zadłużenia, która obejmowała składki na ubezpieczenia społeczne, Fundusz Pracy i Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych, odsetki za zwłokę wraz z opłatą prolongacyjną. Należności wobec ZUS objęte umową zostały w całości uregulowane, zgodnie z ustalonymi warunkami. W związku ze spłatą ostatniej raty wynikającej z umowy, pismem z dnia [...] skierowanym do Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych A S.A zwróciły się z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego prowadzonego na podstawie powołanych wyżej tytułów wykonawczych. Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych postanowieniem z dnia [...] Nr [...] wydanym na podstawie art. 59 § 1 pkt.2 oraz § 3 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu postanowienia organ egzekucyjny wskazał na § 5 pkt.3 umowy z dnia [...] Nr [...], z którego wynika, że Zakład Ubezpieczeń Społecznych zobowiązał się do umorzenia postępowania egzekucyjnego dotyczącego należności objętych umową po całkowitej ich spłacie zgodnie z ustalonym harmonogramem spłat. Natomiast wymienioną umową z dnia [...] nie zostały objęte koszty egzekucyjne w kwocie [...]. Sprawa 1 kosztów egzekucyjnych stanowiła przedmiot odrębnego postępowania i brak było na dzień wydawania postanowienia organu egzekucyjnego prawomocnego orzeczenia w tej sprawie. Na postanowienie Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych zażalenie złożyła A SA, zarzucając naruszenie przepisów art.59 § 1 pkt 9 i art.29 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez jego niezastosowanie oraz art.6, art.7, art.8, art.9 i art. 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 roku - kodeks postępowania administracyjnego w związku z art. 18 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie pogłębiający zaufania obywateli do organów Państwa. W związku z powyższym wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu zażalenia skarżąca podniosła, że w zaskarżonym postanowieniu organ egzekucyjny całkowicie pominął treść przepisu art. 59 § 1 pkt 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, zgodnie z którym postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. Zaległe składki na Fundusz Ubezpieczeń Społecznych oraz Fundusz Gwarantowanych Świadczeń Pracowniczych oraz Fundusz Pracy zostały spłacone w ratach, wobec czego zdaniem skarżącej obowiązek zapłaty składek wygasł. Konsekwencją powyższego zgodnie z przepisem art. 59 § 1 pkt 2 u.o.p.e.a. jest umorzenie postępowania egzekucyjnego, a także w myśl przepisu art. 60 § 1 wymienionej ustawy uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych. Skarżąca podniosła również, że w myśl przepisów art. 64 c § 5 u.o.p.e.a. egzekucja kosztów egzekucyjnych następuje w samodzielnym postępowaniu egzekucyjnym, niezależnie od postępowania egzekucyjnego składek ZUS, które zostały już spłacone. Nie można więc uzależniać umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego co do składek (już spłaconych) od powstałych kosztów egzekucyjnych, które nie zostały objęte umową ratalną. Ponadto skarżąca zarzuciła organowi pierwszej instancji, że pominął wykonanie obowiązku wynikającego z art. 29 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji tj. niezależnie od rozpatrzenia wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego nie zbadał, czy wszczęta i prowadzona egzekucja była 2 w ogóle dopuszczalna, a w konsekwencji czy naliczone koszty egzekucyjne mogą obciążać zobowiązaną. Zdaniem pełnomocnika egzekucja wobec A SA była niedopuszczalna i w związku z tym powstałe koszty egzekucyjne nie mogą obciążać zobowiązanej spółki. Podnosząc ten zarzut pełnomocnik strony twierdził, że zgodnie z art. 3a § 1 i § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, egzekucję administracyjną co do składek na ubezpieczenia społeczne stosuje się wówczas, gdy wynikają one z deklaracji rozliczeniowej złożonej przez płatnika składek na ubezpieczenia społeczne, jeżeli w deklaracji rozliczeniowej zostało zamieszczone pouczenie, że stanowią one podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, a przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego wierzyciel przesłał zobowiązanemu upomnienie, o którym mowa w art. 15 § 1 u.o.p.e.a. Skarżąca twierdzi, że z deklaracji rozliczeniowych sporządzonych dla A SA - wynika, że brak w nich jest pouczenia o tym, że mogą one stanowić podstawę wystawienia tytułów wykonawczych. W związku z tym przedmiotowe postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone a pobrane koszty egzekucyjne powinny zostać zwrócone zobowiązanemu. Zarzut naruszenia przepisów art. 6, art. 7, art. 8, art. 9 i art. 11 kpa skarżąca oparła na braku przeprowadzenia postępowania zgodnie z wymogami płynącymi z przytoczonych przepisów, a w szczególności z uwzględnieniem interesu obywateli oraz braku wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w tym przeprowadzenia postępowania w kierunku sprawdzenia czy egzekucja składek była dopuszczalna. Dyrektor Izby Skarbowej po rozpoznaniu w trybie odwoławczym zażalenie, postanowieniem nr [...] z dnia [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Uzasadniając swoje stanowisko Dyrektor Izby Skarbowej wskazał, iż sytuacje, w których postępowanie egzekucyjne ulega umorzeniu określają jednoznacznie przepisy art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wymienione w tym przepisie przyczyny nie pozostawiają do uznania organu egzekucyjnego, czy w konkretnym przypadku umorzyć postępowanie egzekucyjne czy nie. Organ II instancji wskazał, że w sprawie brak było podstaw do uchylenia zaskarżonego postanowienia, bowiem jak wynikało z akt sprawy nie zaistniała żadna 3 z przesłanek ustawowych wymienionych w powołanym art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Wskazał również, że w sprawie umorzenia kosztów egzekucyjnych toczyło się odrębne postępowanie, które jednak do dnia wydania postanowienia, nie zostało zakończone. Odpowiadając na zarzut dotyczący, iż postępowanie egzekucyjne powinno zostać umorzone z uwagi na fakt, iż egzekucja wobec skarżącej w celu wyegzekwowania zaległych składek ZUS była niedopuszczalna, organ odwoławczy stwierdził, iż z przepisu art. 29 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji wyraźnie wynika, że organ egzekucyjny nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Bada tylko z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej oraz sprawdza tytuł wykonawczy czy zawiera wszystkie elementy wyszczególnione w art. 27 zacytowanej ustawy. Ponieważ w sprawie tej okoliczności te zostały spełnione, organ egzekucyjny -Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych wszczął postępowanie egzekucyjne wobec zobowiązanej na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych przez wierzyciela- Zakład Ubezpieczeń Społecznych. Podnoszona przez pełnomocnika kwestia niedopuszczalności egzekucji z uwagi na fakt, iż w myśl przepisów art. 3a § 1 § 2 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, deklaracje rozliczeniowe składane prze płatnika składek na ubezpieczenia społeczne A SA nie zawierały pouczenia i tym samym nie stanowią one podstawy wystawienia tytułów wykonawczych, zdaniem organu odwoławczego nie mogła w tym przypadku stanowić podstawy do umorzenia przedmiotowego postępowania egzekucyjnego. Zgodnie bowiem z art. 33 i art. 34 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji kwestia niedopuszczalności egzekucji administracyjnej mogła stanowić podstawę do wniesienia zarzutów na postępowanie egzekucyjne. Jak wynikało z analizy akt sprawy zobowiązana z prawa tego nie skorzystała. Za bezpodstawny Dyrektor Izby Skarbowej uznał również argument skarżącej, że organ egzekucyjny nie miał podstaw uzależnić umorzenie postępowania egzekucyjnego od spłacenia kosztów egzekucyjnych, ponieważ koszty te są niezależne od składek i zgodnie z art. 64 c § 5 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji mogą być ewentualnie dochodzone w odrębnym 4 postępowaniu egzekucyjnym, bowiem zgodnie bowiem z przepisami art. 64 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji organ egzekucyjny, z zastrzeżeniem § 2 ustawy, w egzekucji należności pieniężnych pobiera za dokonane czynności egzekucyjne opłaty a zgodnie z § 6 opłatę manipulacyjną z tytułu zwrotu wydatków za wszystkie czynności manipulacyjne związane ze stosowaniem środków egzekucyjnych. Ponieważ w toku postępowania egzekucyjnego na podstawie zawiadomień z dnia [...] dokonano zajęcia rachunku bankowego A SA w B, w myśl § 9 ustawy z chwilą doręczenia dłużnikowi zajętej wierzytelności zawiadomienia o zajęciach powstały koszty egzekucyjne w kwocie [...]. Wysokość tych kosztów egzekucyjnych zgodnie z powołanym już art. 64 § 1 u.o.p.e.a. uzależniona była od wysokości egzekwowanej należności. Organ odwoławczy podkreślił również, iż wymienione koszty egzekucyjne powstały jeszcze przed zawarciem w dniu [...] między A SA a Zakładem Ubezpieczeń Społecznych umowy ratalnej na spłatę zaległych składek ZUS. Ponadto koszty egzekucyjne zgodnie z art. 64 c § 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji powstałe w egzekucji należności pieniężnej są dochodzone na podstawie tytułu wykonawczego wystawionego na tę należność. W związku z tym, umorzenie postępowania egzekucyjnego uniemożliwiłoby dochodzenie powstałych kosztów egzekucyjnych, tym samym za bezpodstawne uznano twierdzenie, że wysokość kosztów egzekucyjnych jest niezależna od wysokości egzekwowanych składek ZUS. Odnosząc się na koniec do zarzutu skarżącej, dotyczącego naruszenia przepisów prawa formalnego- tj . art. 6, art. 7, art. 8, art. 9 i art. 11 kpa organ odwoławczy wskazał, że organ egzekucyjny odmawiając umorzenia postępowania egzekucyjnego nie naruszył obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa -ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, a tym samym nie naruszył zasady określonej w art. 6 kpa mówiącej, że organy administracji publicznej działają na podstawie przepisów prawa. Organ II instancji stwierdził, że interes społeczny nie zawsze pokrywa się z interesem obywateli. W sprawie tej Zakład Ubezpieczeń Społecznych uwzględniając zarówno interes społeczny jak również interes obywateli, uznając trudną sytuację ekonomiczną spółki umożliwił jej spłatę zaległych składek ZUS w ratach. Ponadto, pismem z dnia [...] nr [...], przed wydaniem zaskarżonego 5 postanowienia, wezwano zobowiązaną do zapoznania się oraz wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału. Strona z tego prawa nie skorzystała. Tym samym organ egzekucyjny wypełnił dyspozycje zawarte w art. 9 i art. 10 kpa. Na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej skargę wniosła spółka, wnosząc o uchylenie w całości zaskarżonego postanowienia i zasądzenie od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kosztów postępowania procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie przepisu art 7, art. 77 § 1, art. 80 kodeksu postępowania administracyjnego poprzez nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, a także dokonanie ustaleń sprzecznych z zasadą swobodnej oceny dowodów, przepisu art. 59 § 1 pkt 7 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji poprzez jego niezastosowanie w sytuacji wystąpienia niedopuszczalności egzekucji, przepisu art. 138 § 1 pkt 1 wzw. z przepisem art. 144 kodeksu postępowania administracyjnego poprzez jego zastosowanie w sytuacji wystąpienia niedopuszczalności egzekucji, przepisu art. 6, art. 8, art. 9 art. 11, art. 107 § 3 z zw. z art. 126 kodeksu postępowania administracyjnego, w szczególności, poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie pogłębiający zaufania obywateli do organów Państwa. Skarżąca podtrzymała stanowisko o nieuzasadnionym nieuwzględnieniu przez organ odwoławczy okoliczności niedopuszczalności egzekucji ze względu na brak pouczenia w złożonej deklaracji. Wobec braków deklaracji, zdaniem skarżącej, egzekucja administracyjna była niedopuszczalna od samego jej początku, co winno stać u podstaw umorzenia postępowania. Przy czym podnoszenie tej okoliczności jest dopuszczalne na każdym etapie egzekucji. Organ odwoławczy, wobec wskazanych uchybień winien uchylić zaskarżone postanowienie. Nie uchylając go naruszył przepis art. 138 kpa. Organ naruszył pozostałe wskazane przepisy poprzez nieustosunkowanie się w pełni do argumentów skarżącej, zawartych w zażaleniu oraz pominięcie istotnych jej zdaniem okoliczności w sprawie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swoje stanowisko, wyrażone w zaskarżonym postanowieniu, wnosząc o nieuwzględnienie skargi Wskazał ponadto, że Dyrektor Zakładu Ubezpieczeń Społecznych jako organ egzekucyjny wystawił tytuły wykonawcze na podstawie prawidłowo wystawionych 6 deklaracji rozliczeniowych. Co prawda akta sprawy doręczone z ZUS nie zawierają przedmiotowych deklaracji, wynika to jednak z faktu, iż deklaracje te zostały złożone przez zobowiązanego drogą elektroniczną. Z informacji uzyskanych z ZUS wynika natomiast, że deklaracje składane po [...], zwierały już stosowne pouczenia i w związku z powyższym można było prowadzić na ich podstawie egzekucję. Załączone do skargi deklaracje rozliczeniowe za rok [...] nie zawierały co prawda takiego pouczenia, i dlatego zachodzi przypuszczenie, że mogły być złożone na zdezaktualizowanych drukach. Wskazał również, że w treści postanowienia organ odwoławczy wyjaśnił, że zgodnie z wymogiem art. 15 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji zobowiązanemu doręczono przed wystawieniem tytułów wykonawczych upomnienia, a postępowanie egzekucyjne wszczęto dopiero po upływie 7 dni od doręczenia tychże upomnień. Również zarzut skarżącej naruszenia art. 7, art. 77 § 1 i art 80 kodeksu postępowania administracyjnego poprzez brak należytej staranności przy ocenie całokształtu zebranego materiału dowodowego i pominięcie dowodów, mogących mieć istotne znaczenie na wynik rozstrzygnięcia Dyrektor Izby Skarbowej uważa również za chybiony. Wojewódzki Sad Administracyjny zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Sąd administracyjny na podstawie art. 1 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (dalej: p.p.s.a.) sprawuje kontrolę działalności administracji publicznej z punktu widzenia zgodności aktów administracyjnych, w tym decyzji i innych aktów wymienionych w art. 3 powołanej ustawy z przepisami powszechnie obowiązującego prawa. Celem i zamierzonym efektem tej kontroli jest przywrócenie stanu zgodnego z prawem poprzez wydanie orzeczenia odpowiedniej treści. W zakresie swej kognicji Sąd, z uwagi na art. 134 powyższej ustawy, nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi ani powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze, które to są związane z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w 7 zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego. Sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie, zgodnie z art. 145 § 1 pkt 1 i 2 ustawy o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, jeżeli stwierdzi; naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, gdy naruszenie prawa daje podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego oraz gdy stwierdzi naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, bądź też zaistniały przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji lub postanowienia. W związku z powyższym należy stwierdzić, iż kognicja Sądu Administracyjnego obejmuje badanie zgodności danej decyzji z prawem, Sąd natomiast nie może dokonywać ustaleń, które mogłyby służyć merytorycznemu rozstrzygnięciu sprawy załatwionej zaskarżoną decyzją. Sąd uprawiony jest bowiem do kontroli decyzji pod względem ich zgodności z prawem, nie może jednakże zastępować organu w subsumpcji stanu faktycznego do określonej normy prawnej. Kontroli Sądu poddane zostały postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] oraz postanowienie Dyrektora Zakładu Ubezpieczeń Społecznych z dnia [...]. Należy zgodzić się z zarzutami skargi, w których podniesiono między innymi nie rozpatrzenie w sposób wyczerpujący materiału dowodowego, dokonanie ustaleń sprzecznych z zasadą swobodnej oceny dowodów, jak też brak wyjaśnienia przez Organy I i II instancji z jakich przyczyn uznały, że w niniejszej sprawie nie było podstawy do zastosowania art. 59 § 1 pkt 7 ustawy z dnia 17 czerwca 1966r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 1991 r. Nr 36, poz. 161 ze zmianami - dalej zwaną: u.p.e.a.) i uznanie w toku badania dopuszczalności egzekucji na podstawie art. 29 § 1 u.p.e.a, iż jest ona dopuszczalna oraz uznania, iż spełniono przesłanki z art. 3 a § 2 u.p.e.a. Zgodnie z art. 59. §1. u.p.e.a. postępowanie egzekucyjne umarza się m. in.: jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż obowiązek taki ciążył na wierzycielu, co oznacza, że w wypadku stwierdzenia zaistnienia którejkolwiek z tych okoliczności umorzenie postępowania jest obligatoryjne i nie zależy od uznania organu w tej mierze. 8 Skarżąca podnosiła, iż przedmiotowe postępowanie egzekucyjne winno być umorzone z uwagi na niedopuszczalność egzekucji zgodnie z pkt. 7. Organy nie wykazały w jaki sposób ustaliły, że w niniejszej sprawie taka przesłanka nie zachodzi. Zgodnie z art. 29. u.p.e.a. organ egzekucyjny bada z urzędu dopuszczalność egzekucji administracyjnej; organ ten nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym. Jeżeli obowiązek, którego dotyczy tytuł wykonawczy, nie podlega egzekucji administracyjnej lub tytuł wykonawczy nie spełnia wymogów określonych w art. 27 § 1 i 2, organ egzekucyjny nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wierzycielowi. Natomiast zgodnie z art. 3a. § 1 u.p.e.a. w zakresie składek na ubezpieczenie społeczne stosuje się egzekucję administracyjną, jeżeli wynikają one z deklaracji rozliczeniowej złożonej przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne. I w tym przypadku stosuje się egzekucję administracyjną, jeżeli w deklaracji rozliczeniowej zostało zamieszczone pouczenie, że stanowi ona podstawę do wystawienia tytułu wykonawczego, a wierzyciel przed wszczęciem postępowania egzekucyjnego przesłał zobowiązanemu upomnienie, o którym mowa w art. 15 § 1 u.p.e.a. Egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne inaczej stanowią. Postępowanie egzekucyjne może być wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia (art. 15 § 1). Z dokumentacji zgromadzonej przez organy w żaden sposób nie wynika, ażeby deklaracje rozliczeniowe złożone przez płatnika składek na ubezpieczenie społeczne zawierały pouczenie, które jest podstawą uznania dopuszczalności wszczęcia i prowadzenia egzekucji w administracji. Jest to niezwykle istotna kwestia, ustalenie bowiem, że deklaracje złożone przez płatnika takiego pouczenia nie zawierały prowadzi do stwierdzenia niedopuszczalności prowadzenia egzekucji, a w konsekwencji do umorzenia postępowania. Organy swoje ustalenia oparły na informacji uzyskanej z Zakładu Ubezpieczeń Społecznych co do stosowanych druków i załączeniu do akt sprawy wzoru takiej deklaracji. Nie ustaliły natomiast, czy konkretne deklaracje, złożone w przedmiotowej sprawie przez skarżącego takie pouczenia zawierały. Jak wynika z dokumentacji załączonej do skargi istnieje możliwość wydrukowania deklaracji, z programu 9 "PŁATNIK", którym posługiwał się skarżący przy składaniu deklaracji, ponadto nawet przy braku takiej możliwości organy powinny przeprowadzić wszelkie możliwe dowody na okoliczność ustalenia, czy przedmiotowe deklaracje takie pouczenie zawierały, czy też nie, nie poprzestając na ogólnikowej informacji otrzymanej od ZUS - oderwanej od konkretnej sprawy. Ustalenie tej okoliczności ma ogromne znaczenie dla stwierdzenia, czy w ogóle zachodziła dopuszczalność prowadzenia egzekucji, a zatem w razie jej prowadzenia, czy istniała podstaw do umorzenia postępowania na podstawie art. 59 § 1 pkt 7. Okoliczności te winny być brane pod uwagę przez organ z urzędu, podobnie jak badanie dopuszczalności prowadzenia egzekucji. Organy nie poczyniły wyczerpujących i jednoznacznych ustaleń również w sytuacji, gdy skarżący zwracał uwagę na zaistnienie konkretnych nieprawidłowości, co dodatkowo pozwalało ukierunkować działania organu. Podjęcie decyzji o wszczęciu egzekucji administracyjnej musi być poprzedzone spełnieniem określonych czynności o charakterze procesowym, wymienionych w przepisach ustawy z 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Organ skupił się np. na wyjaśnianiu, iż nie jest uprawniony do badania zasadności i wymagalności obowiązku objętego tytułem wykonawczym, mimo iż akurat takiego zarzutu skarżący w toku postępowań nie stawiał i tytuły wykonawcze przez skarżącego jako takie nie były kwestionowane. Zarzut dotyczył jedynie braku zbadania dopuszczalności egzekucji administracyjnej na ich podstawie prowadzonej, z uwagi na braki pouczeń w deklaracjach, co jest bezwzględną przesłanką prowadzenia takiej egzekucji. Badanie dopuszczalności egzekucji powinno obejmować w szczególności ustalenie, czy obowiązek oznaczony w tytule wykonawczym podlega egzekucji administracyjnej, czy tytuł wykonawczy wystawiony został przez uprawniony podmiot i sporządzono go prawidłowo oraz czy doręczone zostało upomnienie a także inne przesłanki, których spełnienie pozwala na wszczęcie i prowadzenie egzekucji administracyjnej (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 24 czerwca 1999 r. sygn. akt I SA/Po 2576/98, "Biuletyn Skarbowy" 2000, nr 1, poz. 30; z dnia 22 września 1997 r. sygn. akt III SA 774/96 (Mon. Pod. 1998, nr 8, poz. 255). Ponadto dokumentacja i dowody zgromadzone w aktach organów wskazują również na inne braki, które winny być uzupełnione, takie jak np. brak załączenia pisemnych upomnień zawierających wezwanie do wykonania obowiązku z 10 zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego. Co prawda skarżący nie kwestionuje faktu otrzymania upomnień, jednakże Sąd niezwiązany zarzutami skargi zwrócił uwagę również na braki w tym zakresie. Tym bardziej, iż kwestia upomnień również winna podlegać wnikliwemu badaniu organów w kontekście dopuszczalności wszczęcia i prowadzenia egzekucji administracyjnej. Po pierwsze zgodnie z brzmieniem art. 15 § 1 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 roku o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, egzekucja administracyjna może być wszczęta, jeżeli wierzyciel, po upływie terminu do wykonania przez zobowiązanego obowiązku, uprzednio przesłał mu pisemne upomnienie, zawierające wezwanie do wykonania obowiązku z zagrożeniem skierowania sprawy na drogę postępowania egzekucyjnego, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Postępowanie egzekucyjne może zostać wszczęte dopiero po upływie 7 dni od dnia doręczenia tego upomnienia. Natomiast przepis art. 33 pkt 6 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji stanowi, że podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia postępowania egzekucyjnego może być między innymi brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym jest mowa w art. 15 ustawy. Okoliczność ta stanowi podstawę do umorzenia postępowania egzekucyjnego - art. 59 § 1 pkt 7 ustawy. W literaturze podkreśla się, że brak przesłania upomnienia stanowi istotne uchybienie i daje podstawę do złożenia zarzutów, a w konsekwencji prowadzi do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Natomiast przesłanie upomnienia przez organ egzekucyjny nie stanowi o wywiązaniu się przez wierzyciela z obowiązku wynikającego z art. 15 ustawy (vide R. Hauser i Z. Leoński, Egzekucja administracyjna, Komentarz do ustawy o postępowaniu egzekucyjnym, Warszawa 1995). Należy podkreślić iż sąd - wydając orzeczenie po analizie przedłożonych akt sprawy - musi mieć możliwość pełnego zbadania przebiegu postępowania egzekucyjnego. W niniejszej sprawie akta sprawy są niepełne i uniemożliwiają zbadanie właściwości toku egzekucji. Zasadniczą jednak kwestią, którą organy jak się wydaje przeoczyły, jest fakt, iż instytucje zarzutów i umorzenia postępowania są od siebie instytucjami niezależnymi i nie można uzależniać - w sposób przedstawiony przez organy w pismach złożonych do sprawy - umorzenia postępowania od wcześniejszego składania zarzutów. Niedopuszczalność egzekucji jest zarówno podstawą do zgłoszenia zarzutów przez zobowiązanego (art. 33 § 1 pkt 6 u.p.e.a.) a także - niezależnie od tego -umorzenia postępowania egzekucyjnego w oparciu o wskazywany już art. 59 § 1 pkt 11 7 tejże ustawy. Sposób i miejsce ich wymienienia w ustawie wskazuje, iż środki te mają zastosowanie na innym etapie egzekucji. Zarzuty są środkiem ochrony przysługującym zobowiązanemu przed niezgodnym z prawem skierowaniem i prowadzeniem do jego majątku egzekucji administracyjnej. Podstawy zarzutów zostały enumeratywnie wymienione w art. 33 u.p.e.a. Jedną z podstaw zarzutów jest niespełnienie wymogów określonych w art. 27 u.p.e.a., tj. wymogów jakie winien spełniać tytuł wykonawczy. Zarzuty są środkiem zaskarżenia, który służy w fazie wszczęcia postępowania egzekucyjnego, co w praktyce oznacza, że nie można się nim posłużyć w następnych stadiach tego postępowania (D. Jankowiak, Ustawa o postępowaniu egzekucyjnym w administracji. Komentarz 2005, Oficyna Wydawnicza Unimex, s. 311). Zarzuty wnosi się bowiem w terminie 7 dni od dnia doręczenia odpisu tytułu wykonawczego. W przypadku uwzględnienia zarzutów organ egzekucyjny umarza postępowanie egzekucyjne. W toku postępowania egzekucyjnego we wszystkich jego fazach zobowiązana może natomiast występować z wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje wtedy, gdy w jego toku zaistnieją przeszkody o charakterze trwałym, które powodują, że dalsze prowadzenie postępowania jest niemożliwe lub niecelowe. Umorzenie postępowania może nastąpić w każdym jego stadium, zarówno przed wszczęciem egzekucji administracyjnej, jak i po jej zakończeniu. Przepis art. 59 u.p.e.a. nie ustanawia bowiem terminu do wnoszenia żądania wydania postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Żądanie takie zobowiązana może więc wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego. W wyniku umorzenia postępowania mogą być również uchylone dokonane czynności egzekucyjne. Umorzenie postępowania egzekucyjnego z uwagi na niedopuszczalność egzekucji, przewidziane w art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. możliwe jest dopiero po wszczęciu egzekucji, a zatem po podjęciu czynności egzekucyjnych. Prawidłowo więc sformułowany został zarzut błędnej wykładni art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. poprzez przyjęcie, że nie było podstaw prawnych do umorzenia postępowania egzekucyjnego, w sytuacji gdy postępowanie egzekucyjne nie mogło być prowadzone przez organ egzekucyjny z uwagi na brak podstaw prawnych do jego przeprowadzenia. Zgodnie z powołanym przepisem postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli egzekucja administracyjna lub zastosowany środek egzekucyjny są niedopuszczalne albo zobowiązanemu nie doręczono upomnienia, mimo iż 12 obowiązek taki ciążył na wierzycielu. Przepis art. 59 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji nie ustanawia terminu do wnoszenia żądania wydania postanowienia w sprawie umorzenia postępowania egzekucyjnego. Żądanie takie zobowiązany może więc wnieść na każdym etapie postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 64 § 1 u.p.e.a. organ egzekucyjny w egzekucji należności pieniężnych pobiera opłaty za dokonane czynności egzekucyjne. Stosownie do treści art. 64c § 1 u.p.e.a. opłaty za czynności egzekucyjne, opłata manipulacyjna oraz określone w art. 64b wydatki związane z postępowaniem egzekucyjnym stanowią koszty egzekucyjne. Koszty te, z zastrzeżeniem § 2-4, obciążają zobowiązanego. Zasadą jest więc, że to zobowiązany ponosi odpowiedzialność za powstałe koszty egzekucji. Zasadność takiej regulacji nie budzi żadnych wątpliwości, albowiem całe postępowanie egzekucyjne i związana z nim konieczność funkcjonowania organów egzekucyjnych jest następstwem uchylania się zobowiązanego od wykonywania nałożonych na niego obowiązków. Przedstawiona zasada ponoszenia przez zobowiązanego kosztów egzekucyjnych jest jednak w pewnych przypadkach ograniczona, a ograniczenia te wynikają wprost z przepisów ustawy dotyczących kosztów egzekucyjnych. Zgodnie z art. 64c § 3 u.p.e.a. jeżeli po pobraniu od zobowiązanego należności z tytułu kosztów egzekucyjnych okaże się, że wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem, należności te, wraz z naliczonymi od dnia ich pobrania odsetkami ustawowymi, organ egzekucyjny zwraca zobowiązanemu, a jeżeli niezgodne z przepisami ustawy wszczęcie i prowadzenie egzekucji spowodował wierzyciel, obciąża nimi wierzyciela. W przedmiotowej sprawie koszty egzekucyjne nie zostały jeszcze przez zobowiązanego uiszczone a zatem w przypadku uznania, iż zachodzą podstawy do umorzenia postępowania wobec niedopuszczalności egzekucji administracyjnej postępowanie winno być umorzone a zobowiązany nie obciążany jego kosztami, nie powinny bowiem obciążać zobowiązanego koszty w sytuacji, gdy wszczęcie i prowadzenie egzekucji było niezgodne z prawem. Ustawa z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2005 r. Nr 229, poz. 1954 ze zm.) jest zaliczana do procesowych aktów normatywnych, niemniej jednak zawiera ona zarówno przepisy postępowania (regulujące tryb postępowania egzekucyjnego), jak i przepisy prawa materialnego (stanowiące podstawę prawną rozstrzygnięć zapadających w tym postępowaniu). 13 Jeśli chodzi o instytucję umorzenia postępowania egzekucyjnego, to przepisami prawa materialnego są zarówno art. 59 § 1 i 2 (regulujący przesłanki umorzenia postępowania), jak i art. 61, w którym określono przesłanki wszczęcia ponownej egzekucji należności pieniężnych. W niniejszej sprawie - przy założeniu, iż deklaracje na podstawie których wystawiono tytuły wykonawcze których dotyczyło niniejsze postępowanie nie zawierały pouczenia o którym mowa w art. 3a § 2 u.p.e.a. - zachodziła podstawa do umorzenia postępowania, nie czyniąc tego organy naruszyły przepisy art. 59 § 1 pkt 7 u.p.e.a. w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy. Podkreślić należy jednak, iż podstawowym zadaniem organów podatkowych w ponownie przeprowadzonym postępowaniu będzie zebranie wystarczającego materiału dowodowego i jego ocena w sposób nienaruszający zasad postępowania administracyjnego, a więc ustalenie czy deklaracje te pouczenia zawierały a także zbadanie czy strona skarżąca otrzymała konieczne upomnienia. Stwierdzając, że zaskarżone orzeczenia zostały podjęte z naruszeniem przepisów prawa materialnego mającego wpływ na wynik sprawy, jak i przepisów prawa procesowego w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi orzekł jak w punkcie I sentencji. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z przepisem art. 201 § 1 ustawy -Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O kwestii wykonalności uchylonych wyrokiem decyzji orzeczono zgodnie z przepisem art. 152 ustawy - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. Sz. Widłak W.Zygmont M. Skwierzyńska 14