I SA/Po 158/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Walentyna Długaszewska Sędziowie WSA Marzenna Kosewska WSA Beata Sokołowska ( spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Agnieszka Leśniarek po rozpoznaniu w dniu 27 października 2005r. przy udziale Prokuratora sprawy ze skargi Spółki "A" w S. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie klasyfikacji taryfowej I. Uchyla zaskarżoną decyzję. II. Zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącej Spółki "A" w S. kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania. III. Stwierdza, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. /-/M. Kosewska /-/W. Długaszewska /-/B.Sokołowska Dyrektor Urzędu Celnego decyzją nr [...] z dnia [...] wydaną na podstawie art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 13 § l i § 3 pkt 1 i 2, art. 23 § 1, art. 65 § 4 pkt 2 lit. b i c, art. 83 § 3, art. 85 § 1, art. 222 § 4 i art. 262 Kodeksu celnego, § 1 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 listopada 1997 roku w sprawie określenia wypadków i warunków pobierania odsetek wyrównawczych oraz sposobu ich naliczania (Dz.U. Nr 143, poz. 958 ze zm.) oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 roku w sprawie ustanowienia Taryfy celnej ( Dz. U. nr 107, poz. 1217) -uznał zgłoszenie celne SAD nr [...] z dnia [...] października 2000 roku, dokonane przez Agencję Celną "B" w imieniu Spółki "A" z siedzibą w miejscowości K., za nieprawidłowe w części dotyczącej klasyfikacji taryfowej i wymiaru długu celnego, ustalając niedobór cła w kwocie 4.109,20 zł., wraz z odsetkami wyrównawczymi. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji stwierdził, że będące, zgodnie z powyższym zgłoszeniem celnym, przedmiotem dopuszczenia do obrotu mrożone mielone korpusy drobiowe do produkcji karmy dla zwierząt, z uwagi na ich skład surowcowy (korpusy drobiowe z kurczaków bez jakichkolwiek domieszek i dodatków mięsnych, rozdrobnione i zamrożone w sprasowanych blokach) oraz zastosowanie do produkcji pasz dla zwierząt, należało klasyfikować do kodu PCN 2309 90 97 9 - obejmującego produkty używane do karmienia zwierząt, nie zaś, jak klasyfikowała je strona, do kodu PCN 2301 10 00 0 Taryfy celnej, obejmującego mąki, grysiki i granulki z mięsa i podrobów, ryb lub skorupiaków, mięczaków lub innych bezkręgowców wodnych, nie nadające się do spożycia przez ludzi oraz skwarki. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie powyższej decyzji i o umorzenie postępowania w sprawie. Zdaniem skarżącej, organ I instancji naruszył art. 85 § 1 Kodeksu celnego, poprzez przyjęcie, iż importowany towar stanowił produkt używany do karmienia zwierząt. Tymczasem w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego stan spornego towaru nie upoważniał do sformułowania takiego wniosku. W chwili importu, towar był mrożoną masą kostną, która do żywienia zwierząt będzie nadawała się dopiero po poddaniu jej dalszemu przetworzeniu, w ramach złożonego procesu technologicznego, co nastąpi po wprowadzeniu towaru na polski obszar celny. Zdaniem odwołującej się Spółki kodem właściwym dla spornego produktu nie jest ani pozycja przyjęta przez organ celny, ani też pozycja zadeklarowana przez nią w przedmiotowym zgłoszeniu celnym, albowiem według niej prawidłowym kodem powinna być pozycja 0511 99 80 9 Taryfy celnej. Spółka zarzuciła również brak uzasadnienia faktycznego decyzji, które zostało ograniczone do przytoczenia ogólnych informacji, co do zasad klasyfikowania towarów, według Scalonej Nomenklatury. Ponadto podniosła, iż skoro organ I instancji kwestionuje cechy fizyczne importowanego towaru, to powinien w celu wyjaśnienia tej okoliczności powołać biegłego. Dyrektor Izby Celnej decyzją Nr [...] z dnia [...], wydaną na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej, art. 85 § 1 Kodeksu celnego, § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej (Dz. U. nr 107, poz. 1217) - utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Uzasadniając decyzję organ odwoławczy stwierdził, że klasyfikacja spornych korpusów drobiowych do pozycji 2301 Taryfy celnej (dokonana przez stronę w przedmiotowym zgłoszeniu celnym) oraz do pozycji 0511 (zasugerowana przez Spółkę w odwołaniu) jest nieprawidłowa, ponieważ byłaby sprzeczna z zasadami klasyfikacji taryfowej, tj. regułą 1 Ogólnych Reguł Nomenklatury Scalonej (ORINS) zgodnie, z którą tytuły sekcji i działów i poddziałów mają znaczenie wyłącznie orientacyjne. Dla celów prawnych klasyfikację towarów należy natomiast ustalać zgodnie z brzmieniem pozycji i uwag do sekcji lub działów, o ile nie są one sprzeczne z treścią powyższych pozycji i uwag. Dyrektor Izby Celnej podzielił argumenty podniesione przez organ I instancji odnośnie braku podstaw do zastosowania wobec spornego towaru deklarowanego przez Spółkę w zgłoszeniu celnym kodu PCN 2301 10 00 0. Odnosząc się natomiast do wskazanej w odwołaniu pozycji 0511 Taryfy (obejmującej produkty pochodzenia zwierzęcego, gdzie indziej nie wymienione ani nie wyłączone; martwe zwierzęta objęte działami 1 lub 3, nie nadające się do spożycia przez ludzi), organ uznał, że możliwość zakwalifikowania towaru do tej pozycji uwarunkowana jest brakiem możliwości objęcia go inną (właściwszą) pozycją nomenklatury. Zatem, aby uznać w/w pozycję za prawidłową dla importowanych mrożonych korpusów drobiowych, należało poddać analizie brzmienie innych pozycji. Pozycja 2309 Taryfy celnej " produkty używane do karmienia zwierząt" jednoznacznie wskazuje na przeznaczenie objętych tą pozycją produktów. Zatem mając na uwadze skład surowcowy (korpusy drobiowe z kurczaków, bez jakichkolwiek domieszek i dodatków mięsnych, rozdrobnione i zamrożone w sprasowanych blokach ) oraz ich zastosowanie do produkcji karmy dla zwierząt, organ II instancji uznał, iż pozycja 2309 jest właściwa do zaklasyfikowania importowanych przez stronę towarów. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego przedmiotowa Spółka domagała się uchylenia powyższej oraz poprzedzającej ją decyzji Dyrektora Urzędu Celnego. Zaskarżonym decyzjom zarzuciła naruszenie art. 85 § 1 Kodeksu celnego, § 1 Rozporządzenia Rady Ministrów z 21 grudnia 1999 r. w sprawie ustanowienia Taryfy celnej, naruszenie przepisów postępowania : art. 124, art.210 § 1 pkt 6 i art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez brak należytego uzasadnienia faktycznego decyzji organu I instancji, art. 122, art. 180, art. 187, art. 191, art. 197 Ordynacji podatkowej, poprzez nie podjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, nie podjęcie kroków w celu zgromadzenia pełnego materiału dowodowego oraz niewłaściwą ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Uzasadniając skargę Spółka podała, m.in., że w chwili importu, towar był mrożoną masą kostną, która do żywienia zwierząt będzie nadawała się dopiero po poddaniu jej dalszemu przetworzeniu w ramach złożonego procesu technologicznego. Ponieważ sporny towar był półproduktem, który dopiero w przyszłości, po jego imporcie do Polski może zostać wykorzystany do produkcji karmy dla zwierząt, zaklasyfikowanie go w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, jako produktu do karmienia zwierząt, dokonane zostało z naruszeniem art. 85 § 1 Kodeksu celnego. Ponadto zarzuciła, że mimo podnoszonych zarzutów organ II instancji nie wyjaśnił, dlaczego uznał klasyfikację importowanego towaru do kodu 2309 za prawidłową mimo, iż towar ten nie jest mieszaniną i nie jest przetworzonym produktem, czego wymagają przytoczone przez organy celne Wyjaśnienia do Taryfy celnej. Jako kod właściwy skarżąca wskazała przy tym - podobnie jak w odwołaniu - pozycję 0511. Dyrektor Izby Celnej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasową argumentację. Na rozprawie w dniu 27 października 2005r. stawiła się Prokurator, która zgłosiła udział w niniejszej sprawie, popierając żądania skargi i wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga jest uzasadniona. W przedmiotowej sprawie okolicznością sporną między stronami jest klasyfikacja taryfowa sprowadzonych przez Spółkę "A" towarów określonych jako korpusy drobiowe do produkcji karmy dla zwierząt (psów i kotów). Skarżąca Spółka zaklasyfikowała importowane towary do kodu PCN 2301 10 00 0 Taryfy celnej, zaś organy celne uznały za prawidłową klasyfikację do kodu PCN 2309 90 97 9. W toku postępowania administracyjnego (tzn. w złożonym odwołaniu) oraz w samej skardze Spółka wskazała natomiast jako kod właściwy pozycję 0511 99 80 9 Taryfy. Zgodnie z treścią pozycji 0511, obejmuje ona "produkty pochodzenia zwierzęcego, gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone; martwe zwierzęta objęte działami 1 lub 3, nie nadające się do spożycia przez ludzi". Jak podnosi skarżąca, mielone korpusy są niewątpliwie produktem pochodzenia zwierzęcego i nie nadają się do spożycia przez ludzi. Spółka w uzasadnieniu skargi podnosi, też iż w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, nie można było przypisać spornemu towarowi cech, których on jeszcze nie posiada. Bez dokonania dodatkowej obróbki sprowadzona masa kostna nie ma cech, które pozwalałyby ją klasyfikować jako żywność dla zwierząt. W dniu dokonania zgłoszenia celnego importowany towar nie nadawał się do spożycia ani przez ludzi ani przez zwierzęta. Z kolei pozycja 2309 Taryfy celnej obejmuje " produkty stosowane do żywienia zwierząt, gdzie indziej nie wymienione ani nie włączone, otrzymane w wyniku przetwarzania materiałów roślinnych lub zwierzęcych w takim stopniu, że utraciły one podstawowe cechy oryginalnego materiału, przy czym są to produkty inne niż roślinne pozostałości, odpady i produkty uboczne takiego przetwarzania". Zdaniem organów celnych, skład surowcowy importowanych towarów (korpusy drobiowe bez jakichkolwiek domieszek i dodatków mięsnych, rozdrobnione i zamrożone w sprasowanych blokach) oraz ich zastosowanie - do produkcji karmy dla zwierząt, decyduje o uznaniu tej pozycji Taryfy celnej za właściwą do zaklasyfikowania przedmiotowych towarów. Jednocześnie organy celne, uzasadniając własne stanowisko, cytują wyjaśnienia do działu 23 Taryfy celnej, zgodnie, z którymi dział 23 obejmuje różnego rodzaju odpady i pozostałości uzyskane z materiału roślinnego używanego w przemyśle spożywczym oraz pewne produkty pochodzenia zwierzęcego. Większość tych produktów znajduje zastosowanie w żywieniu zwierząt, pojedynczo lub po zmieszaniu z innymi surowcami, chociaż niektóre z nich nie nadają się do spożycia przez ludzi. Pozycja 2309 obejmuje słodzoną paszę i przetworzone produkty pokarmowe dla zwierząt, składające się z mieszaniny kilku składników pokarmowych i przeznaczone do : zaopatrywania zwierząt w racjonalną i zrównoważoną dzienną dietę (pasze treściwe) utrzymania odpowiedniej dziennej diety przez uzupełnienie podstawowej paszy produkowanej w gospodarstwie rolnym w substancje organiczne i nieorganiczne (pasza uzupełniająca). 3) do wytwarzania pasz treściwych lub uzupełniających. Pozycja obejmuje produkty przeznaczone do karmienia zwierząt, uzyskane w wyniku przetworzenia materiałów roślinnych lub zwierzęcych w takim stopniu, że tracą cechy charakterystyczne dla produktu wyjściowego. Skarżąca, kwestionując powoływanie się przez organ celny na wskazane wyżej Wyjaśnienia do Taryfy celnej podnosi, iż pozycja 2309 obejmuje produkty pokarmowe składające się z mieszaniny kilku składników, a importowane korpusy drobiowe warunku tego nie spełniają. Ponadto zaś wskazuje, iż wszelkie preparaty objęte pozycja 2309 charakteryzują się wysokim stopniem przetworzenia technologicznego i nadają się do spożycia. Tymczasem "przetworzenie", w przypadku spornego towaru, ogranicza się do zmielenia korpusów i ich późniejszego zamrożenia. Wobec powyższego, zdaniem Sądu, nie ulega wątpliwości, iż organy celne dokonały klasyfikacji importowanych przez skarżącą towarów z naruszeniem przepisu art. 85 § 1 Kodeksu celnego, zgodnie z którym należności celne przywozowe są wymagalne według stanu towaru i jego wartości celnej w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego. Jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 10 stycznia 2003 roku V SA 499/02 " stan towaru, będący podstawą wymiaru należności celnych przywozowych, to jego jakość, forma, postać, ilość oraz inne właściwości odróżniające go od innych towarów. Odniesienie tego stanu do możliwego, nie podlegającego weryfikacji przyszłego zastosowania produktu, z jednoczesnym oderwaniem od jego składu, nie znajduje uzasadnienia prawnego". Przedstawiony wyżej pogląd, Sąd orzekający w przedmiotowej sprawie, w pełni podziela. Poza sporem pozostaje bowiem fakt, iż przedmiotem importu w niniejszej sprawie są korpusy drobiowe do produkcji karmy dla zwierząt, które bez poddania ich dalszemu przetworzeniu, nie miały cech, które pozwalałyby je klasyfikować jako produkty stosowane do żywienia zwierząt, jak tego wymaga przyjęta przez organy celne pozycja taryfy celnej. Podkreślić również należy, że sprawa o podobnym stanie faktycznym i prawnym, dotycząca klasyfikacji celnej produktów oznaczonych jako korpusy drobiowe do produkcji karmy dla zwierząt, importowanych przez Spółkę "A" była już przedmiotem rozstrzygnięcia Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu. Wyrokiem z dnia 6 czerwca 2003 roku, wydanym w sprawie I SA/Po 2905/01, Sąd uchylił decyzję Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] oraz poprzedzającą ją decyzję Dyrektora Urzędu Celnego z dnia [...] wskazując, iż przyjęta przez organy celne pozycja 2309 90 97 9 Taryfy celnej, nie może stanowić podstawy do zakwalifikowania do niej sprowadzonego przez stronę towaru i uznał, iż zasadnym było zakwalifikowanie mrożonych korpusów drobiowych jako produktów pochodzenia zwierzęcego, nie nadających się do spożycia przez ludzi, do pozycji 0511 99 80 9 taryfy celnej. Uwzględniając powyższe rozważania, Sąd uznał, iż postulowana przez skarżącą - w jej odwołaniu i wniesionej skardze - klasyfikacja importowanego towaru do pozycji 0511 99 80 9 Taryfy celnej, winna mieć zastosowanie również w niniejszej sprawie, biorąc pod uwagę zarówno rzeczywisty stan towaru w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, jak i zachowanie zasad prawidłowej klasyfikacji . Ze względu na to należało stwierdzić, iż co prawda organ I instancji trafnie uznał, że kod zadeklarowany przez skarżącą w przedmiotowym zgłoszeniu celnym nie był prawidłowy, ale i trzeba podkreślić, że pozycja Taryfy celnej przyjęta przez ten organ także nie była właściwa. W tej sytuacji przy ponownym rozpoznaniu sprawy organ celny winien zaklasyfikować importowany towar do pozycji 05 11 99 8 09 Taryfy celnej - zgodnie z treścią odwołania. Stwierdzając wobec tego, iż wskazane naruszenie przepisów art. 85 § 1 Kodeksu celnego oraz § 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 21 grudnia 1999 roku w sprawie ustanowienia Taryfy celnej ( Dz.U. Nr 107, poz. 1217 ) miało wpływ na wynik sprawy, Sąd - na podstawie przepisów art. 145 § 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) - orzekł, jak w pkt 1 sentencji wyroku. O kosztach i wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji orzeczono na podstawie art. 200 i art. 15 powyższej ustawy. /-/M. Kosewska /-/W. Długaszewska /-/B. Sokołowska