I SA/Po 167/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego za 2018 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego [...] na rzecz skarżącej kwotę 1.072,- zł (jeden tysiąc siedemdziesiąt dwa złote 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Postanowieniem z dnia 18 stycznia 2018 r. Burmistrz Miasta i Gminy P. wszczął wobec H. Z. postępowanie podatkowe w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości i rolnym na 2018 r. Burmistrz Miasta i Gminy P. decyzją z dnia 7 lutego 2018 r., na podstawie art. 21 § 1 pkt 2, art. 207 i 210 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201 ze zm.) art. 1, 2, 3, 4, 6, 6a, 6c ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (Dz.U. z 2017 r. poz. 1892), art. 2, 3, 4, 5, 6, 20a ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1785 ze zm.)- dalej u.p.o.l. , uchwały [...] Rady Miejskiej w P. z dnia 31 października 2012 roku w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości (Dz. Urz. Woj. Wlkp. z dnia 17 listopada 2016 r., poz. 7015), ustalił dla H. Z. wysokość łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2018 w łącznej kwocie [...]zł, w tym podatek rolny w wysokości [...] zł, podatek od nieruchomości w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu decyzji organ wymienił nieruchomości podlegające opodatkowaniu i stwierdził, że z dniem 1 stycznia 2016 r. weszły w życie zmiany w zakresie podatków i opłat lokalnych. Obecnie art. 1a ust. 2a u.p.o.l. stanowi, że do gruntów, budynków i budowli związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej nie zalicza się, m.in. budynków, budowli lub ich części, w odniesieniu do których została wydana decyzja ostateczna organu nadzoru budowlanego, o której mowa w art. 67 ust. 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane lub decyzja ostateczna organu nadzoru górniczego, na podstawie której trwale wyłączono budynek, budowlę lub ich części z użytkowania. Organ wskazał, że powierzchnię budynku związanego z działalnością gospodarczą stanowiącą 260,91 m2 ustalono na podstawie pomiarów dokonanych na miejscu w trakcie kontroli. Odwołanie od powyższej decyzji w imieniu zainteresowanej złożył pełnomocnik, wnosząc o jej uchylenie i ponowne rozpatrzenie sprawy. W uzasadnieniu środka odwoławczego pełnomocnik podniósł zarzut błędnego opodatkowania nieruchomości oraz budynków posadowionych na działce nr [...] i [...], ul. [...] w P.. Podatnik kwestionuje opodatkowanie nieruchomości oraz budynków posadowionych na niej podatkiem od nieruchomości w stawce przewidzianej dla działalności gospodarczej, argumentując, że sporne nieruchomości nie są przez podatnika wykorzystywane w żadnym aspekcie do działalności gospodarczej, a ponadto nie zostały one zaliczone do środków trwałych. Decyzją z dnia 11 grudnia 2018 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało decyzję organu pierwszej instancji w mocy. W uzasadnieniu organ wskazał, że w dniach 22.09.2016 r. – 10.11.2016 r. organ podatkowy przeprowadził na nieruchomościach stanowiących własność odwołującej kontrolę podatkową, w związku z ujawnionymi nieprawidłowościami w zakresie przedmiotu opodatkowania w odniesieniu do zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i podatku rolnego za rok 2012. Zgodnie z ustaleniami przedmiotem opodatkowania winny zdaniem organu l instancji stanowić w niniejszej sprawie nieruchomości: - grunty pozostałe o pow. 348,00 m2 położone w P. na działce nr [...] zabudowane budynkiem mieszkalnym o pow. 175,00 m2, - grunty pozostałe o pow. 348,00 m2 położone w P. na działce nr [...] zabudowane budynkiem mieszkalnym o pow. 172,00 m2, - grunty pozostałe o pow. 348,00 m2 położone w P. na działce nr [...] zabudowane budynkiem mieszkalnym o pow. 136,39 m2 oraz budynkiem pozostałym o pow. 31,59 m2, - grunty pozostałe o pow. 791,00 m2 położone w P. na działce nr [...] i [...] zabudowane budynkami mieszkalnymi o pow. 318,07 m2 i 68,18 m2 oraz grunty rolne kl. III b o pow. 0,0160 ha fiz., grunty rolne kl. IV a o pow. 0,3268 ha fiz. oraz grunty rolne zabudowane kl. IV a o pow. 0,3451 ha fiz., - grunty związane z działalnością gospodarczą położone w P. na działce nr [...] o pow. 7.280,00 m2 zabudowane budynkiem związanym z działalnością gospodarczą o pow. 38,00 m2, budowle związane z działalnością gospodarczą o wartości [...] zł oraz grunty rolne kl. III a o pow. 0,0908 ha fiz, grunty rolne kl. IV a o pow. 0,1012 ha fiz., grunty rolne kl. III a o pow. 1,6234 ha fiz., grunty rolne kl. IV a o pow. 0,0057 ha fiz., - grunty związane z działalnością gospodarczą położone w P. na działkach nr [...], [...], [...] [...] o pow. 3.467,11 m2, grunty pozostałe o pow. 319,00 m2, budowle związane z działalnością gospodarczą [...] zł oraz grunty rolne kl. IV a o pow. 0,8712 ha fiz., grunty rolne kl. IV a o pow, 1,5147 ha fiz., - grunty pozostałe o pow. 532,00 m2 położone w P. na działce nr [...], - grunty rolne kl. IV a o pow. 0,3772 ha fiz. oraz grunty rolne kl. V o pow. 0,8447 ha fiz. położone w P. na działce nr [...], - grunty pozostałe o pow. 215,00 m2 położone w P. na działce nr [...], - grunty związane z działalnością gospodarczą o pow. 1.737,00 m2 położone w P. na działce nr [...] i [...] zabudowane budynkiem pozostałym o pow. 420,29 m2, - budynek mieszkalny o pow. 337,00 m2 oraz budynek pozostały o pow. 57,00 m2 położony na działce nr [...] w m. Tomaszew oraz grunty rolne kl. III b o pow. 0,4300 ha fiz., grunty rolne kl. IV a o pow. 0,900 ha fiz., grunty rolne ki. V o pow. 0,9100 ha, grunty rolne ki. VI o pow. 0,7576 ha fiz. oraz grunty rolne zabudowane kl. VI o pow. 0,3724 ha fiz., - grunty rolne kl. III b o pow. 0,0604 ha fiz. oraz grunty rolne kl. IV b o pow. 0,3524 ha fiz. położone w P. na działce nr [...]. Organ odwoławczy wskazał, że zgodnie z ustaleniami kontroli przeprowadzonej przez pracowników organu I instancji w odniesieniu do spornych działek nr [...] i [...] w skład powierzchni budynku związanego z działalnością gospodarczą (260,91 m2), wchodzą: powierzchnia budynku stanowiąca były młyn – 150,41 m2 oraz powierzchnia budynku połączonego z byłym młynem – 110,50 m2. Zdaniem organu odwoławczego sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości skutkuje tym, że grunt, budynek i budowla są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Zatem obiekty niewykorzystywane w danym momencie lub w sytuacji gdy prowadzona jest innego rodzaju działalność niż gospodarcza, należy uznać za związane z działalnością gospodarczą. Według Kolegium okoliczność niewykazania ww. nieruchomości w ewidencji środków trwałych nie może stanowić, że sporne nieruchomości winny podlegać wyłączeniu z opodatkowania podatkiem od nieruchomości w stawce przewidzianej dla działalności gospodarczej. H. Z. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości. Zaskarżonej decyzji zarzucam: 1. błąd w ustaleniach faktycznych mający wpływ na rozpatrzenie niniejszej sprawy poprzez uznanie, że grunt położony w P. na działce nr [...] i [...] zabudowany budynkiem pozostałym o pow. 260,91 m2 związany jest z działalnością gospodarczą skarżącej w sytuacji, gdy wskazany grunt nie jest wykorzystywany na te cele, co z kolei doprowadziło do ustalenia łącznego zobowiązania pieniężnego skarżącej na kwotę [...]zł w sytuacji, gdy w latach poprzednich płaciła podatek o [...] zł niższy; 2. naruszenie prawa procesowego, tj. art. 8 § 2 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie i orzeczenie zobowiązania pieniężnego za rok 2018 w kwocie [...]zł, w sytuacji, gdy zobowiązanie pieniężne za rok 2017 przy tożsamym stanie posiadania oraz wykorzystania gruntów określone zostało na kwotę [...]zł; 3. naruszenie prawa procesowego, tj. art. 136 § 1 k.p.a. poprzez jego niezastosowanie, tj. niepodjęcie przez organ drugiej instancji czynności niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, pomimo pojawiających się w sprawie wątpliwości, tj. wyjaśnienia czy grunt położony w P. nr [...] i [...] związany jest z działalnością gospodarczą skarżącej w sytuacji, gdy Kolegium za wiarygodne uznało oświadczenie skarżącej, że budynki znajdujące się na tym gruncie nie zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i nigdy nie zostały dokonywane odpisy amortyzacyjne. W uzasadnieniu skargi strona wywiodła, że organ II instancji dokonał błędnego ustalenia stanu faktycznego poprzez uznanie, że grunt położony w P. na działce nr [...] i [...] zabudowany budynkiem pozostałym o pow. 260,91 m2 związany jest z działalnością gospodarczą skarżącej. Organ II instancji nie zauważył, że w przedmiocie zobowiązania skarżącej za 2017 r. toczyło się postępowanie w analogicznej sprawie, wówczas organ I instancji, podobnie jak na gruncie niniejszej sprawy, ustalił należność na poziomie [...] zł. Po złożeniu odwołania przez skarżącą, decyzją z dnia 28 kwietnia 2017 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze (sygn. akt [...]) uchyliło wskazaną decyzję w całości oraz ustaliło wymiar łącznego zobowiązania pieniężnego za rok 2017 w kwocie [...]zł. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalił wskazaną skargę (sygn. akt I SA/Po [...]). Skarżąca zaznaczyła, że przywołana przez skarżącą sprawa charakteryzuje się tożsamością stanu faktycznego (zarówno w zakresie stron, przedmiotu opodatkowania, jak i sposobu korzystania z gruntu oraz budynków), jak i tożsamością stanu prawnego. Według strony, jeśli organ powziął jakiekolwiek wątpliwości co do stanu faktycznego, mógł skorzystać z nadanego mu na podstawie art. 136 § 1 k.p.a. uprawnienia do inicjatywy dowodowej celem dokładnego wyjaśnienia sprawy. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi jako nieuzasadnionej. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: W myśl art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz.U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.; dalej: "p.p.s.a."), sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a., sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, z zastrzeżeniem art. 57a tej ustawy. Innymi słowy, sąd obowiązany jest zasadniczo dokonać oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji także wtedy, gdy dany zarzut nie został podniesiony w skardze. Skarga w ocenie Sądu jest zasadna. Przedmiotem skargi jest decyzja ustalająca skarżącej łączne zobowiązanie w podatku od nieruchomości i rolnym na 2018 r. Spór jednak dotyczy wyłącznie nieruchomości położonej w P. przy ul. [...] (działka [...] i [...]), opodatkowanej jako nieruchomość związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wydanie decyzji zgodnie z obowiązującym prawem winno zostać poprzedzone postępowaniem podatkowym prowadzonym zgodnie z zasadami określonymi w ustawie z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Należy zauważyć, że w sprawie stanowiącej przedmiot postępowania nie mają zastosowania przepisy kodeksu postępowania administracyjnego, dlatego zarzuty skargi dotyczące naruszenia przepisów kodeksu postępowania administracyjnego są niezasadne. Strona w odwołaniu zakwestionowała wysokość ustalonego zobowiązania podatkowego za 2018 r., wskazując, że nieruchomość położona w P. (działka [...] i [...]) nie jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą. Strona zarzuciła organowi I instancji błędne ustalenie stanu faktycznego sprawy. Organ odwoławczy utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W ocenie Sądu organy obu instancji naruszyły szereg przepisów regulujących postępowanie podatkowe. Zgodnie z art. 122 i art. 191 O.p. organ podatkowy obowiązany jest w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Na podstawie całokształtu materiału dowodowego organ ocenia, czy dana okoliczność została udowodniona. Nadto strona ma prawo do czynnego udziału w postępowaniu. W niniejszej sprawie nie toczyło się żadne postępowanie dowodowe, a strona została pozbawiona czynnego udziału w postępowaniu. W sprawie stroną postępowania jest osoba fizyczna prowadząca działalność gospodarczą. Osoba fizyczna, będąca przedsiębiorcą, występuje w obrocie prawnym także jako podmiot nieprowadzący działalności gospodarczej. Dlatego też opodatkowanie nieruchomości stawką określoną dla podmiotów związanych z działalnością gospodarczą jest możliwe jedynie w przypadku ustalenia w toku postępowania podatkowego, że nieruchomości choćby pośrednio służą prowadzonej działalności gospodarczej. W orzecznictwie sądów administracyjnym, jak i w doktrynie przyjmuje się, że nieruchomość wchodzi w skład przedsiębiorstwa, a tym samym związana jest z działalnością gospodarczą osoby fizycznej, m.in. gdy wprowadzona jest do ewidencji środków trwałych, dokonywane są od niej odpisy amortyzacyjne, wydatki na jej utrzymanie są kosztem uzyskania przychodów w podatkach dochodowych, na to wskazuje treść aktu notarialnego, źródła finansowania zakupu nieruchomości (zob. K. Radzikowski, Glosa do wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 lipca 2012 r. w sprawie II FSK [...], "Finanse Komunalne" nr [...], s. 69-70, 72 i literatura tam przywołana). W niniejszej sprawie strona przyznaje, że w 2011 r. nabyła nieruchomość do majątku osobistego w związku z prowadzona działalnością gospodarczą, jednak podnosi, że nieruchomość nie jest wykorzystywana do działalności gospodarczej. Organ powołał się na protokół kontroli z 2016 r., jednak w ocenie Sądu, z tego protokołu nie wynika, czy sporny obiekt jest wykorzystywany do działalności gospodarczej czy też nie. Ta kluczowa okoliczność winna być ustalona w toku postępowania, zwłaszcza, że kwestia ta była również sporna w postępowania w sprawie ustalenia zobowiązania podatkowego za 2017 r. Należy wskazać, że w pierwszej kolejności to podatnik oświadcza w zgłoszeniu przedmiotów do opodatkowania, które nieruchomości wykorzystuje do działalności gospodarczej. W aktach takiej informacji nie ma, również w decyzjach organ nie wskazał, czy podatnik złożył informację o nieruchomościach i obiektach budowlanych, jeśli złożył, to o jakiej treści. Organ musi uwzględnić informację podatnika (o ile została złożona), bądź zakwestionować jej rzetelność poprzez zebrany materiał dowodowy. Sama treść aktu notarialnego sporządzonego w 2011 r., choć jest istotna, nie może przesądzić, że sporna nieruchomość jest związana z prowadzoną działalnością gospodarczą, tak jak nie może świadczyć o niezwiązaniu nieruchomości z działalnością gospodarczą wyłącznie podnoszone przez stronę okoliczności: nieujęcie nieruchomości w ewidencji środków trwałych i niedokonywanie odpisów amortyzacyjnych. Wszystkie wskazane okoliczności mają znaczenie, jednak muszą być uzupełnione innymi dowodami, aby ustalić prawidłowo stan faktyczny sprawy i wymierzyć podatek zgodnie ze stanem faktycznym istniejącym w 2018 r. Bez wątpienia takim dowodem mogą być oględziny, informacje, czy nabycie i utrzymanie nieruchomości obciążały (obciążają) koszty prowadzonej działalności gospodarczej, ewentualnie przesłuchanie świadków. Organ winien przeprowadzić rzetelne postępowanie dowodowe w celu ustalenia, czy wskazana nieruchomość jest związana z prowadzoną przez skarżącą działalnością gospodarczą. Możliwe jest ewentualne wykorzystanie materiału dowodowego zebranego w sprawie wymiaru podatku za 2017 r., jeśli stan faktyczny się nie zmienił. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 oraz 205 § 2 p.p.s.a. i § 2 pkt 3 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r., Dz.U. z 2015, poz. 1800, ze zm.).