I SA/Po 1671/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Maciej Jaśniewicz Sędziowie NSA Gabriela Gorzan as.sąd. WSA Roman Wiatrowski (spr.) Protokolant st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 lutego 2008 r. sprawy ze skargi J.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. oraz określenia straty z pozarolniczej działalności gospodarczej za 2005 r. oddala skargę. /-/ G.Gorzan /-/ M.Jaśniewicz /-/ R.Wiatrowski I SA/Po 1671/07 UZASADNIENIE Decyzją z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił J. P. wysokość straty z prowadzonej działalności gospodarczej za [...] na kwotę [...] i umorzył postępowanie w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za [...]. Z uzasadnienia decyzji wynika, że w stosunku do J. P. zostało przeprowadzone postępowanie podatkowe, do którego przeprowadzenia przesłanką były ustalenia poczynione w postępowaniu prowadzonym w sprawie określenia zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...] zakończonym decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...]. Zakwestionowano wówczas wartość spisu z natury towarów handlowych na dzień [...] (tym samym na dzień [...]). Łączna wartość spisu z natury towarów handlowych wynosiła - według strony - [...] ( w tym wartość napojów alkoholowych [...], wartość pozostałych napojów [...]). W toku kontroli podatkowej dotyczącej [...] J. P. oświadczyła do protokołu kontroli w dniu [...], iż towary handlowe ujęte w spisie natury do dnia [...] przechowywane były w kilku miejscach u znajomych, których nazwisk nie pamiętała. Również do protokołu badania podatkowej księgi przychodów i rozchodów sporządzonego w dniu [...] nie podała informacji dotyczących miejsca przechowywania towarów do dnia [...]. Dopiero ustanowiony w postępowaniu podatkowym dotyczącym [...]pełnomocnik strony - wskazał, iż do dnia [...] towary handlowe przechowywane były u K.S.. Strona natomiast wskazała do protokołu kontroli (w dniu [...]), iż od dnia [...] towary przechowywano w pomieszczeniach należących do A. Ponadto strona przedstawiła faktury sprzedaży towarów handlowych na rzecz firmy B.P. M., dokonanej w dniach [...], z [...] upustem. Zeznania powołanych na potwierdzenie powyższych twierdzeń świadków - K. S., M. K., M. S. oraz T. M., a także dokumenty mające świadczyć o sprzedaży towarów, organ podatkowy uznał za niewiarygodne. Na podstawie ww. ustaleń stwierdził natomiast, iż mająca istotny wpływ na wynik sprawy sprzedaż napojów alkoholowych miała miejsce przed [...], a tym samym wartość spisu z natury na dzień [...]. - a w konsekwencji na dzień [....] wyniosła [...]. Organ podatkowy I instancji w toku postępowania podatkowego dotyczącego [....] przeprowadził badanie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, w wyniku którego księgę uznano za nierzetelną w zakresie kosztów uzyskania przychodów wykazanych w [...]. Biorąc pod uwagę ustalenia dokonane w postępowaniu dotyczącym określenia zobowiązania podatkowego za rok [...] zakończonego ostateczną decyzją Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] nr [...] przyjęto, iż wartość spisu z natury towarów handlowych na dzień [...] wyniosła [...]. Opierając się na powyższych ustaleniach wynikających z decyzji z dnia [...] organ I instancji zakwestionował jako koszt uzyskania przychodów kwotę [...] stanowiącą wartość towarów przeterminowanych, wynikającą z protokołu likwidacyjnego spisanego w dniu [...]. Z uwagi na wcześniej poczynione ustalenia uznano, iż na dzień [...] strona nie posiadała już żadnego z wymienionych w protokole towarów, zatem przeterminowanie nie mogło mieć miejsca. Za koszty uzyskania przychodów nie uznano również kwot: -[...] - tj. sumy kwot wynikających z dwóch faktur wystawionych przez R. P., P., os. [...] dotyczących usług transportowych, zaksięgowanych jako pozostałe wydatki, ponieważ J. P., pytana w trakcie kontroli podatkowej o szczegóły dotyczące powyższych usług, nie potrafiła ich podać, jak również nie potrafiła określić sposobu wykonania tych usług, - [...] - tj. kwoty opisanej w księdze jako zakup od firmy R. P., ponieważ strona nie przedłożyła żadnego dokumentu potwierdzającego powyższą transakcję. Biorąc pod uwagę ustalenia zawarte w decyzji z dnia [...] Nr [...] oraz dokonując analizy sprzedanych i zakupionych przez stronę w [....] towarów handlowych, ustalono wartość spisu z natury na dzień [....] w wysokości [...]. Powyższe ustalenia, zdaniem organu podatkowego pierwszej Instancji, stanowią podstawę do stwierdzenia, że wysokość straty poniesionej przez stronę różni się od wysokości wykazanej w zeznaniu podatkowym i wynosi [...]. W odwołaniu od powyższej decyzji strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w zakresie określenia wysokości straty z pozarolniczej działalności gospodarczej. Zaskarżonej decyzji postawiono następujące zarzuty: 1. błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na przyjęciu, iż na dzień [...], podatniczka nie posiadała żadnego z wymienionych w protokole towarów, a w konsekwencji uznanie, że kwota [...] nie stanowi kosztu uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, 2. naruszenie swobodnej oceny dowodów tj. art. 191 Ordynacji podatkowej. Uzasadniając powyższe J. P. oświadczyła, że w [...]. posiadała wymienione w protokole towary, czego dowodem są zeznania K.S. i M.K. Jej zdaniem dowody z przesłuchania świadków potwierdzają, iż użyczono jej lokalu do [...] Dodatkowym potwierdzeniem użyczenia lokalu są informacje uzyskane od właściciela lokalu tj. C. Odnośnie przechowywania towarów w lokalu należącym do B., skarżąca wskazała, iż przechowywanie tam towarów w okresie od...]. do [....], nie powinno budzić jakichkolwiek wątpliwości, co potwierdzają informacje uzyskane z B., w tym od Prezesa B. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] Nr [...] decyzję organu pierwszej instancji utrzymał w mocy, uznając jednoznacznie, iż podatniczka w [...] nie posiadała towarów handlowych wykazanych w spisie z natury na dzień [...]. Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że podstawą do określenia wartości spisu z natury na dzień [...] (tym samym na dzień [...]) były ustalenia poczynione w postępowaniu podatkowym prowadzonym w sprawie określenia zobowiązania podatkowego za rok [...], zakończonego decyzją ostateczną Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...]. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji, podnosząc te same argumenty, które były podstawą wniesienia odwołania, zarzucając błąd w ustaleniach faktycznych, a także naruszenie zasady swobodnej oceny dowodów, określonej w przepisie art. 191 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa (tj. z 2005r. Dz. U. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa). Skarżąca ponownie wskazała, iż w [...] posiadała towary wykazane w protokole, a dowodem na tę okoliczność miały być zeznania K. S., dotyczące użyczenia lokalu na okres do [...]. Potwierdzeniem tych zeznań ma być informacja uzyskana od właściciela obiektu tj. D. Zdaniem strony zeznania K. S. zostały potwierdzone przez jego wspólnika M. K., wobec czego zeznania K. S. nie mogą zostać uznane za niewiarygodne. Natomiast K. S. nie podał szczegółów dotyczących przechowywanego towaru, gdyż nie interesował się na jaki cel użyczał lokal. Skarżąca powtórzyła też argumentację mającą świadczyć o przechowywaniu towarów w B. w okresie od [...]. do [...]. Podatniczka uważa, że zawarcie przez nią umowy użyczenia powyższego lokalu nie powinno mieć w sprawie żadnego znaczenia, ponieważ od początku było ustalone, że za przechowywanie towaru zapłaci ona ustaloną cenę. Umowa użyczenia została zawarta z powodu jej niewiedzy. Nie wiedziała ona o tym, że umowa użyczenia wyklucza jakiekolwiek wynagrodzenie. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W rozpatrywanej sprawie przedmiotem sporu pomiędzy podatniczką a organami podatkowymi pozostaje okoliczność, czy w [...] skarżąca posiadała napoje alkoholowe o wartości [...], z których część o wartości [...] została ujęta w protokole likwidacyjnym spisanym w dniu [...] i zaliczona do kosztów uzyskania przychodów jako towary przeterminowane. Rozpatrując przedmiotowe zarzuty w pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę, co nie pozostaje kwestią sporną, że podstawą do ustaleń organów podatkowych odnośnie faktycznej ilości towarów jakimi skarżąca mogła dysponować w [...] były ustalenia wynikające z ostatecznej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...]. Wobec tego, że bezsporna jest okoliczność, iż decyzja z dnia [...]dotycząca [...] stała się decyzją ostateczną, przed wydaniem decyzji organu I instancji w sprawie za [...], tylko na marginesie wspomnieć należy, że z akt sądowych [...] i [....] wynika, że decyzja z dnia [...] została skutecznie doręczona pełnomocnikowi strony w dniu [...]. Od decyzji tej J. P. w dniu [...] wniosła odwołanie z uchybieniem terminu wraz z wnioskiem o jego przywrócenie. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej odmówił stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, a postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że odwołanie zostało wniesione z uchybieniem terminu. Wojewódzki Sąd Administracyjny oddalił natomiast skargi na powyższe postanowienia: wyrokiem z dnia [...] sygn. akt [...] na postanowienie o odmowie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, a wyrokiem z dnia [...] o sygn. akt [...] na postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Powyższe wyroki uprawomocniły się [...]. Również z akt administracyjnej niniejszej sprawy wynika, że sprawa odwołania od decyzji dotyczącej [...] została ostatecznie załatwiona postanowieniem z dnia [...] ([...] tom akt administracyjnych, karta [...]). Z załączonej do akt administracyjnych sprawy-ostatecznej decyzji organu podatkowego I instancji, dotyczącej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...](k. [...] - [...], tom [...] akt administracyjnych) wynika, że zakwestionowano wówczas wartość spisu z natury towarów handlowych na dzień [...]. Łączna wartość spisu z natury towarów handlowych wynosiła - według strony [...] ( w tym wartość napojów alkoholowych [...], wartość pozostałych napojów [...]). Natomiast organ I instancji, ww. decyzji z dnia [...] uznał, że wiarygodny spis z natury na dzień [...] miał wartość [...] i obejmował towary, które mogły być sprzedawane w [...] tj. soki, woda mineralna, a napoje alkoholowe o łącznej wartości [...] zostały sprzedane przed dniem [...]. Zgodnie z art. 194 § 1 Ordynacji podatkowej dokumenty urzędowe sporządzone w formie określonej przepisami prawa przez powołane do tego organy władzy publicznej stanowią dowód tego, co zostało w nich urzędowo stwierdzone. Dokumentem urzędowym, o którym mowa w tym przepisie pozostaje również ostateczna decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] Nr [...]. Wobec powyższego stwierdzenie w decyzji z dnia [...], że strona skarżąca napoje alkoholowe o łącznej wartości [...] sprzedała przed [...] nie może być kwestionowane przez stronę na etapie postępowania dotyczącego [...]. Wbrew stanowisku pełnomocnika strony skarżącej, który w protokole rozprawy z dnia [...] podniósł, ze kwestionuje ustalenia przyjęte w decyzji dotyczącej [...], strona mogła jedynie kwestionować ustalenia wynikające z decyzji z dnia [...], składając stosowne od tej decyzji środki zaskarżania. Wobec jednak ostateczności i prawomocności tej decyzji, ustalenia z niej wynikające mogłyby zostać wzruszone tylko w przewidzianych w Ordynacji podatkowej trybach nadzwyczajnych. Wobec powyższego, strona skarżąca nie może skutecznie wywodzić, że wykazane towary alkoholowe, które zostały wskazane w protokole likwidacyjnym spisanym w dniu [...] pochodziły z jej zapasów z przed [...]. Prawidłowe zatem jest stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji, że napoje alkoholowe zostały sprzedane przed dniem [...] i konsekwencji w dniu [...] strona nie posiadała żadnego z wymienionych w protokole likwidacyjnym towarów i w konsekwencji prawidłowo zakwestionowano zapisy zawarte w protokole likwidacyjnym i umniejszono koszty uzyskania przychodu, o kwotę [...]. Wobec urzędowej mocy ustaleń zawartych w decyzji z dnia [...], tylko na marginesie należy zauważyć, że również w zaskarżonej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji z dnia [...] w sprawie zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za [...], ponownie odniesiono do całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie, powtarzając argumenty i ustalenia zawarte w decyzji z dnia [...] dotyczącej zobowiązania w podatku dochodowym za [...]. Tych ustaleń w żaden sposób nie mogły podważyć ogólnikowe zarzuty zawarte w odwołaniu i skardze. W szczególności za skuteczne nie mogą zostać uznane zarzuty, że za stanowiskiem skarżącej przemawiają zeznania K. S. i M. K. oraz informacja uzyskana od właściciela obiektu tj. B, skoro strona w żaden sposób nie podważa powoływanych w zaskarżonej decyzji ustaleń, że: - K. S. nie wskazał w jakim terminie towary znajdowały się w pomieszczeniach lokalu, jaki był to towar i w jakich ilościach, - że z informacji uzyskanych od B. -właściciela lokalu przy ul. [...] w P, wynika że lokal został zdany w dniu [...] w związku z rozwiązaniem umowy najmu z dnia [...], - że wspólnik K. S. - M. K. wprawdzie widział nieokreślony bliżej towar, jednakże nie znał jego pochodzenia. Natomiast jako zbyt ogólne i nie poparte żadną argumentacją i dowodami uznać należy, zawarte w skardze twierdzenie, że K. S. oprócz użyczenia lokalu nie interesował się na jaki cel jest on potrzebny skarżącej, bądź jaki towar będzie ona tam przechowywać. Strona nie kwestionuje również, przypomnianej przez organ odwoławczy okoliczności, stwierdzonej w decyzji z dnia [...], iż nie było możliwości magazynowania takiej ilość towaru jaka została wykazana przez stronę w spisie z natury na [...] na wynajmowanej powierzchni. Również za skuteczny nie mógłby zostać uznany zarzut, że o przechowywaniu towarów handlowych od dnia [...] w G. w magazynie należącym do B., świadczą zeznania Prezesa B., skoro strona nie podważa wskazanej w zaskarżonej decyzji okoliczności, że: - Prezes B. M. S. nie potwierdził, iż w udostępnionych magazynach znajdował się towar należący do podatniczki, ponieważ go nie widział, -Główna Księgowa B. T. M. również nie miała wiedzy ani na temat towarów przechowywanych w magazynach ani na temat umowy użyczenia. W konsekwencji nie można również podzielić zawartego w skardze zarzutu o naruszeniu zawartej art. 191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów, zgodnie z którą organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepisów prawa podatkowego nie narusza również zakwestionowanie jako kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] - wynikającej z [...] faktur wystawionych przez R. P., dotyczących usług transportowych, których sposobu wykonania nie potrafiła określić strona oraz kwoty [...] - opisanej w księdze jako zakup od firmy R. P., ponieważ strona nie przedłożyła żadnego dokumentu potwierdzającego powyższą transakcję. W tym stanie rzeczy na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzeczono jak w sentencji. /-/R. Wiatrowski /-/ M. Jaśniewicz /-/ G. Gorzan