I SA/Po 168/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Waldemar Inerowicz (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 15 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie przyznania wynagrodzenia oddala skargę. Z uwagi na brak organu uprawnionego do reprezentacji A. Sp. z o.o. w P., Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P., działając na podstawie art. 138n § 1 w zw. z art. 138m ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 1325 ze zm. – w skrócie: "o.p."), wnioskiem z [...] lutego 2020 r. wystąpił do Krajowej Rady Doradców Podatkowych o wyznaczenie doradcy podatkowego, jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego, upoważnionego do działania w imieniu spółki do czasu wyznaczenia kuratora przez sąd. Krajowa Rada Doradców Podatkowych, pismem z [...] lutego 2020 r., wyznaczyła R. D., doradcę podatkowego o numerze wpisu [...], jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego do reprezentowania spółki A. przed organem podatkowym. Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z [...] marca 2020 r., nr [...], wyznaczył R. D. tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym uprawnionym do reprezentowania spółki A. do czasu doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za [...] kwartał 2015 r., w związku z koniecznością realizacji dyspozycji wynikającej z art. 70c o.p., tj. doręczenia ww. zawiadomienia spółce, z uwagi na brak organu powołanego do jej reprezentacji. W dniu [...] maja 2020 r. Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. doręczył R. D. zawiadomienie o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za [...] kwartał 2015 r. spółki A. . Jednocześnie organ stwierdził, że tymczasowe pełnomocnictwo szczególne ustanowione postanowieniem z [...] marca 2020 r. wygasło. Postanowieniem z [...] czerwca 2020 r., nr [...], Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. przyznał R. D. wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego A. Sp. z o.o. w P. w kwocie [...]zł plus podatek od towarów i usług według stawki 23% w kwocie [...]zł, łącznie [...] zł. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że orzekając o wysokości wynagrodzenia wziął pod uwagę niezbędny nakład pracy doradcy podatkowego, a także charakter sprawy i wkład pracy pełnomocnika w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. Ponadto organ I instancji wskazał, że postanowił miarkować wynagrodzenie dla tymczasowego pełnomocnika szczególnego i odstąpić od stawek wynagrodzenia określonych w widełkach wskazanych w rozporządzeniu Ministra Sprawiedliwości z dnia 16 sierpnia 2018 r. w sprawie ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu (Dz. U. z 2018 r., poz. 1688 ze zm. – w skrócie: "rozporządzenie MS"), których wysokość zależy od wartości przedmiotu sporu. Organ zaznaczył, że rola pełnomocnika w sprawie ograniczyła się tylko do odbioru zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za [...] kwartał 2015 r. Pełnomocnik nie poniósł innych wydatków w sprawie, podlegających zwrotowi na podstawie § 4 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS. Ponadto organ podkreślił, że R. D. pełnił funkcję tymczasowego pełnomocnika szczególnego w spółce A. w krótkim okresie czasu, tj. od [...] marca 2020 r. do [...] maja 2020 r. (łącznie [...] dni), a wkład jego pracy, w ocenie organu, był minimalny. Uwzględniając powyższe organ I instancji zakwalifikował sprawę do tzw. pozostałych spraw, o których mowa w przepisie § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS, i w związku z tym stwierdził, że koszty nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego ustanowionego z urzędu wynoszą [...] zł. W zażaleniu z [...] czerwca 2020 r. R. D. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia w całości i przyznanie wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego spółki A. w wysokości [...] zł plus podatek od towarów i usług według stawki 23% w kwocie [...]zł, łącznie [...] zł. Pełnomocnik podkreślił, że wartość przedmiotu zaskarżenia w sprawie wynosi [...] zł. Rozstrzygnięciu organu I instancji zarzucił naruszenie art. 120 o.p. W uzasadnieniu zażalenia pełnomocnik stwierdził, że przepisy rozporządzenia MS nie dają organom podatkowym prawa do "miarkowania wynagrodzenia pełnomocnika w oparciu o niezbędny nakład pracy." Dyrektor Izby Administracji Skarbowej postanowieniem z [...] grudnia 2020 r., nr [...], utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W motywach rozstrzygnięcia organ II instancji stwierdził, że Naczelnik Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. określając wynagrodzenie tymczasowego pełnomocnika szczególnego miał prawo miarkować to wynagrodzenie, biorąc pod uwagę niezbędny nakład pracy pełnomocnika, a także charakter sprawy i wkład pracy pełnomocnika w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. W związku z tym, nie było przeszkód, aby organ I instancji odstąpił od stawek wynagrodzenia określonych w widełkach, których wysokość zależy od wartości przedmiotu sporu i biorąc pod uwagę okres pełnienia roli tymczasowego pełnomocnika szczególnego, stopień zaangażowania tymczasowego pełnomocnika szczególnego w postępowanie podatkowe, przyznał wynagrodzenia adekwatne do stopnia aktywności w sprawie tegoż pełnomocnika. Organ II instancji podkreślił, że pełnomocnik tymczasowy nie uczestniczył w prowadzonym postępowaniu podatkowym, a jego rola ograniczona została wyłącznie do doręczenia jednego pisma. R. D. poza odbiorem korespondencji nie dokonał żadnej innej czynności. Ponadto organ II instancji zaznaczył, że przedmiotem postępowania nie było stricte postępowanie podatkowe, jak wskazuje pełnomocnik, gdzie wartość przedmiotu zaskarżenia wynosi [...] zł i wysokość wynagrodzenia doradcy podatkowego ustanowionego z urzędu, zgodnie z treścią § 6 ust. 1 pkt 1 lit. g) rozporządzenia MS, wynosiłaby [...] zł. Pełnomocnik był powołany do konkretnej czynności (odebranie korespondencji), a wobec tego, zdaniem organu, jego działanie można zakwalifikować do kategorii spraw o charakterze "niepieniężnym". W takiej sytuacji sprawę można zakwalifikować do kategorii spraw, o których mowa w § 6 ust 1 pkt 2 rozporządzenia MS, tj. do kategorii "pozostałych spraw" i przyznać tymczasowemu pełnomocnikowi szczególnemu wynagrodzenie w kwocie [...]zł podwyższone o podatek od towarów i usług według stawki podatku obowiązującej w dniu orzekania o jej wysokości. W skardze z [...] stycznia 2021 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu R. D. wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Administracji Skarbowej i poprzedzającego go postanowienia organu I instancji, o orzeczenie wysokości wynagrodzenia z tytułu pełnienia funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego spółki A. w kwocie [...]zł, a także o zasądzenie od organu kosztów postępowania. Zaskarżonemu rozstrzygnięciu zarzucił naruszenie art. 120 o.p. W uzasadnieniu skargi skarżący stwierdził, że pełnomocnictwo tymczasowe ustanowione na podstawie o.p. wygasa z chwilą powołania przez sąd kuratora, a nie jak twierdzą organy w swych postanowieniach, z chwilą doręczenia zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za [...] kwartał 2015 r. Skarżący wskazał, że do dnia wniesienia skargi, nie otrzymał żadnej informacji, z której wynikałoby, że sąd wyznaczył kuratora co skutkowałoby wygaśnięciem pełnomocnictwa. Jednocześnie wyraził przekonanie, że jeśli w tym czasie organy podejmowały jakiekolwiek czynności z pominięciem pomocnika to czynności te zostały przeprowadzone z pominięciem strony. Skarżący podkreślił, że dzięki jego działaniu w sprawie, jako pełnomocnika spółki, nie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego na kwotę [...]zł. Wynagrodzenie pełnomocnika, zgodne z rozporządzeniem MS wynosi [...] zł co stanowi zaledwie 1,99% powyższej kwoty. Ponadto skarżący stwierdził, że wynagrodzenie pełnomocnika tymczasowego musi być adekwatne do jego kwalifikacji, umiejętności, kompetencji oraz korzyści jakie organ podatkowy osiąga w wyniku jego uczestnictwa w konkretnym postępowaniu. Skarżący podkreślił, że aby zostać profesjonalnym pełnomocnikiem niezbędne jest posiadanie wiedzy oraz doświadczania zdobytego w wyniku wieloletniej nauki oraz praktyki. Jeśli pełnomocnik wykonuje swoją pracę w [...] minut to dlatego, że wcześniej spędził wiele lat na nauce i zdobywaniu doświadczenia jak to zrobić w 30 minut. Wynagrodzenie jest za lata, nie za minuty. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Administracji Skarbowej podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie wskazać należy, że niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na posiedzeniu niejawnym, na podstawie art. 119 pkt 3 i art. 120 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2020 r., poz. 2325 ze zm. - w skrócie: "p.p.s.a."). W toku sądowej kontroli zaskarżonego postanowienia, przeprowadzonej na podstawie kryterium zgodności z prawem, w kontekście zarzutów sformułowanych w skardze, kluczową i najistotniejszą sporną kwestią w niniejszej sprawie, jest ocena zasadności stanowiska organu podatkowego, co do ustalenia skarżącemu wysokości wynagrodzenia z tytułu pełnienia w toku postępowania podatkowego funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego spółki A. , z uwagi na brak organu uprawnionego do reprezentacji spółki, w kwocie [...]zł netto powiększonego o wartość podatku VAT w kwocie [...]zł. Zdaniem skarżącego, przysługujące mu wynagrodzenie z tytułu pełnienia funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego spółki A. powinno być ustalone na podstawie § 6 ust. 1 pkt 1 lit. g) rozporządzenia MS, albowiem przedmiot sprawy dotyczy należności pieniężnych (konkretnie kwoty [...]zł). W związku z tym skarżący stwierdził, że przysługuje mu wynagrodzenie w kwocie [...]zł. Według przeciwnego poglądu organów, orzekając o wysokości wynagrodzenia tymczasowego pełnomocnika szczególnego organy były zobowiązane wziąć pod uwagę niezbędny nakład pracy pełnomocnika, a także charakter sprawy i wkład pracy pełnomocnika w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. Organy wskazały, że postanowiły miarkować wynagrodzenie dla tymczasowego pełnomocnika szczególnego i odstąpić od stawek wynagrodzenia określonych w widełkach wskazanych w rozporządzeniu MS, których wysokość zależy od wartości przedmiotu sporu. W tym kontekście organy zaznaczyły, że rola pełnomocnika w sprawie ograniczyła się tylko do odbioru zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za [...] kwartał 2015 r. Ponadto organy podkreśliły, że skarżący pełnił funkcję tymczasowego pełnomocnika szczególnego w spółce A. w krótkim okresie czasu, tj. od [...] marca 2020 r. do [...] maja 2020 r. (łącznie [...] dni), a wkład jego pracy był minimalny. W związku z powyższym organy zakwalifikowały sprawę do tzw. pozostałych spraw, o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS, i w konsekwencji stwierdziły, że tymczasowemu pełnomocnikowi szczególnemu przysługuje wynagrodzenie w kwocie [...]zł podwyższone o podatek od towarów i usług według stawki podatku obowiązującej w dniu orzekania o jej wysokości. W ocenie Sądu, stanowisko organów, pomimo częściowo błędnego uzasadnienia, jest zgodne z prawem. Zgodnie z art. 138m § 1 o.p. w przypadku niemożności wszczęcia postępowania lub prowadzenia postępowania wobec osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej z powodu braku powołanych do tego organów lub niemożności ustalenia adresu siedziby, miejsca prowadzenia działalności lub miejsca zamieszkania osób upoważnionych do reprezentowania jej spraw, organ podatkowy wyznacza dla tej osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej tymczasowego pełnomocnika szczególnego upoważnionego do działania do czasu wyznaczenia kuratora przez sąd. Tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym może być adwokat, radca prawny lub doradca podatkowy (art. 138m § 2 o.p.). Powierzenie funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego nie jest efektem złożonej oferty przez adwokata, radcę prawnego czy doradcę, ale następuje w konsekwencji działań organu podatkowego (organu kontroli skarbowej) i odpowiedniego organu samorządu zawodowego. Dzięki ustanowieniu tymczasowego pełnomocnika szczególnego, organ I instancji uzyskał "partnera w postępowaniu" - tymczasowo miał, kto działać za spółkę, było do kogo kierować pisma oraz istniał (przejściowo - do czasu ustanowienia kuratora) reprezentant spółki. Możliwe było zatem prowadzenie postępowania podatkowego. Tym samym działanie tymczasowego pełnomocnika szczególnego leżało przede wszystkim w interesie organu i było korzystne dla finansów publicznych, choćby tylko z tego względu, że pozwoliło prowadzić postępowanie w zakresie stwierdzenia odpowiedzialności płatnika i określenia wysokości należności z tytułu pobranych a nie wpłaconych zaliczek na podatek dochodowy. Warto również zauważyć, że ustanowienie tymczasowego pełnomocnika szczególnego pozostaje bez związku z sytuacją materialną danego podatnika, która nie podlega badaniu ani przez organ podatkowy wnoszący o ustanowienie takiego pełnomocnika, ani też przez organ samorządu zawodowego. Wyznaczenie tymczasowego pełnomocnika szczególnego w trybie art. 138m i art. 138n o.p. nie stanowi elementu przyznania prawa pomocy osobie ubogiej, lecz ma za zadanie jedynie ułatwienie realizacji przez Skarb Państwa celów fiskalnych (por. wyrok WSA w Poznaniu z 5 czerwca 2019 r., sygn. akt I SA/Po 265/19 – wszystkie orzeczenia powołane w niniejszym wyroku dostępne są na stronie internetowej: orzeczenia.nsa.gov.pl), poprzez jak w niniejszej sprawie umożliwienie dalszego prowadzenia postępowania w wyniku zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za I kwartał 2015 r. Koszty ustanowienia i działania tymczasowego pełnomocnika są zaliczane do kosztów postępowania (art. 265 § 1 pkt 6 o.p.), które są pokrywane przez Skarb Państwa (art. 267 § 1a o.p.). W sprawie kosztów postępowania wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie ( art. 270a o.p.). W myśl art. 138n § 3 o.p., do ustalenia wynagrodzenia oraz kosztów adwokata, radcy prawnego lub doradcy podatkowego, wyznaczonego tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym, stosuje się odpowiednio przepisy o kosztach pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu, wydane na podstawie art. 41b ust. 2 ustawy z dnia 5 lipca 1996 r. o doradztwie podatkowym (Dz. U. z 2020 r. poz. 130). W oparciu o delegację zawartą w tym ostatnim przepisie Minister Sprawiedliwości wydał przywoływane powyżej rozporządzenie z 16 sierpnia 2018 r., w którym określił stawki wynagrodzenia doradcy podatkowego. Zgodnie z § 6 ust. 1 tego rozporządzenia wynagrodzenie w postępowaniu przed sądem administracyjnym wynosi w pierwszej instancji: 1) w sprawie, w której przedmiotem zaskarżenia jest należność pieniężna, przy wartości przedmiotu sprawy: a) do 500 zł - 60 zł, b) powyżej 500 zł do 1500 zł - 180 zł, c) powyżej 1500 zł do 5000 zł - 600 zł, d) powyżej 5000 zł do 10 000 zł - 1200 zł, e) powyżej 10 000 zł do 50 000 zł - 2400 zł, f) powyżej 50 000 zł do 200 000 zł - 3600 zł, g) powyżej 200 000 zł do 2 000 000 zł - 7200 zł, h) powyżej 2 000 000 zł do 5 000 000 zł - 10 000 zł, i) powyżej 5 000 000 zł - 16 600 zł; 2) w pozostałych sprawach - 240 zł. W badanej sprawie organ I instancji, przyznając skarżącemu wynagrodzenie na podstawie § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS, uzasadnił tym, że skarżący został powołany do dokonania określonej czynności procesowej, tj. do odbioru zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za [...] kwartał 2015 r. Zdaniem organu, skoro udział skarżącego w postępowaniu ograniczył się wyłącznie do odbioru korespondencji, to w takiej sytuacji sprawę można zakwalifikować do kategorii "pozostałych spraw", o których mowa w § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS. Jednocześnie organ stwierdził, że przedmiotem postępowania nie było stricte postępowanie podatkowe, gdzie wartość przedmiotu zaskarżenia wynosi [...] zł, a w związku z tym brak było podstaw do ustalenia pełnomocnikowi wynagrodzenia na podstawie § 6 ust. 1 pkt 1 lit. g) rozporządzenia MS w wysokości [...] zł. W ocenie Sądu, powyższe stanowisko organów nie zasługuje na akceptację. Rację należy przyznać skarżącemu, który zasadnie wywodzi, że istotą postępowania podatkowego, w którym został ustanowiony tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym, jest określenie spółce [...] zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za [...] kwartał 2015 r. Tym samym nie budzi najmniejszych wątpliwości Sądu, że przedmiotem zaskarżenia w sprawie, w której skarżący został ustanowiony pełnomocnikiem jest należność pieniężna, a zatem ustalając pełnomocnikowi wynagrodzenie organy powinny zastosować w sprawie przepis § 6 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia MS. Mając zaś na względzie, że spółce A. zostało określone zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł, to wynagrodzenie dla pełnomocnika powinno być ustalone na podstawie § 6 ust. 1 pkt 1 lit. g) rozporządzenia MS. W związku z powyższym Sąd stwierdza, że organy obu instancji dokonały błędnej wykładni i błędnie zastosowały w sprawie § 6 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia MS. Jednocześnie Sąd stwierdza, że uchybienie to, z powodów niżej podanych, nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. W rozporządzeniu MS wysokość wynagrodzenia pełnomocnika (doradcy podatkowego) została określona "widełkowo" w przedziałach wartości uwzględniających wartość przedmiotu sporu (§ 6 ust. 1 pkt 1). Jednocześnie w § 4 ust. 2 tego rozporządzenia, stosowanego posiłkowo w niniejszej sprawie, przewidziano, że zasądzając wynagrodzenie doradcy podatkowego należy wziąć pod uwagę niezbędny nakład jego pracy, a także charakter sprawy i wkład pracy doradcy podatkowego w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. Sąd w składzie orzekającym, w pełni podziela aktualny pogląd prawny wyrażony w judykaturze na gruncie wcześniej obowiązującego rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 31 stycznia 2011 r. w sprawie wynagrodzenia za czynności doradcy podatkowego w postępowaniu przed sądami administracyjnymi oraz szczegółowych zasad ponoszenia kosztów pomocy prawnej udzielonej przez doradcę podatkowego z urzędu (Dz. U. z 2011 r., Nr 31, poz. 153), zgodnie z którym organ stosujący przepisy rozporządzenia ma prawo miarkować wynagrodzenie tymczasowego pełnomocnika szczególnego, biorąc pod uwagę niezbędny nakład pracy tego podmiotu, a także charakter sprawy i wkład pracy pełnomocnika w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. W związku z tym nie ma przeszkód, aby organ, otrzymawszy wniosek o wypłatę wynagrodzenia odstąpił od stawek wynagrodzenia określonych w widełkach, których wysokość zależy od wartości przedmiotu sporu i biorąc pod uwagę okres pełnienia roli pełnomocnika, stopień zaangażowania tymczasowego pełnomocnika szczególnego w postępowania podatkowe (kontrolne), przyznał mu wynagrodzenie adekwatne do stopnia jego aktywności w sprawie (por. wyroki NSA z: 14 listopada 2018 r., sygn. akt I GSK 2237/18; 7 czerwca 2018 r., sygn. akt I GSK 942/17; 18 stycznia 2018 r., sygn. akt I GSK 955/17; 7 listopada 2017 r., sygn. akt I GSK 861/17; 10 grudnia 2019 r., sygn. akt I FSK 1962/19 i I FSK 1963/19; 10 marca 2020 r., sygn. akt I FSK 214/20; 28 kwietnia 2020 r., sygn. akt I FSK 322/20, czy też 9 listopada 2020 r., sygn. akt I FSK 777/20). Ponadto należy wskazać, że w orzecznictwie sądów administracyjnych z treści rozporządzenia z 31 stycznia 2011 r. wywodziło się, że pełnomocnik ustanowiony w ramach przyznanego stronie prawa pomocy otrzymuje wynagrodzenie jedynie w związku z faktycznym (rzeczywistym) udzieleniem pomocy prawnej (por. wyrok NSA z 8 stycznia 2008 r., sygn. akt I FSK 1648/08, postanowienie NSA z 18 października 2007 r., sygn. akt II FZ 515/07, postanowienie NSA z 22 grudnia 2004 r., sygn. akt OZ 720/04). Podzielając ten pogląd Sąd zauważa, że jest to dorobek orzeczniczy na tle uregulowań dotyczących prawa pomocy, ale znajdujący zastosowanie również do ustalenia wynagrodzenia doradcy podatkowego, wyznaczonego tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym na podstawie art. 138n § 3 o.p. Zasądzenie wynagrodzenia oznacza bowiem, że Skarb Państwa przejmuje na siebie ciężar finansowy związany z wynagrodzeniem za świadczenie pomocy i że sąd (lub organ gdy wynagrodzenie dotyczy czynności przed organem podatkowym), jako dysponent środków publicznych, odpowiada za zasadność i legalność ich wydatkowania. Oznacza to uprawnienie i obowiązek sądu (odpowiednio organu) ustalenia, czy pomoc prawna rzeczywiście została udzielona (por. wyrok NSA z 14 listopada 2018 r., sygn. akt I GSK 2237/18, wyrok NSA z 7 listopada 2017 r., sygn. akt I GSK 861/17). W zaskarżonych postanowieniach organy orzekając o wysokości wynagrodzenia skarżącego, jako pełnomocnika, wzięły pod uwagę niezbędny nakład jego pracy, a także charakter sprawy i wkład pełnomocnika w przyczynienie się do jej wyjaśnienia i rozstrzygnięcia. Ponadto organ I instancji wskazał, że postanowił miarkować wynagrodzenie dla tymczasowego pełnomocnika szczególnego i odstąpić od stawek wynagrodzenia określonych w widełkach wskazanych w rozporządzeniu MS, których wysokość zależy od wartości przedmiotu sporu. Organ zaznaczył, że rola pełnomocnika w sprawie ograniczyła się tylko do odbioru zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług za [...] kwartał 2015 r. Organ podkreślił, że skarżący pełnił funkcję tymczasowego pełnomocnika szczególnego w spółce A. w krótkim okresie czasu, tj. od [...] marca 2020 r. do [...] maja 2020 r. (łącznie [...] dni), a wkład jego pracy był minimalny. Wychodząc z powyższych założeń, a także uwzględniając bezsporny w sprawie stan faktyczny, Sąd stwierdza, że organ podatkowy ustalając wynagrodzenie tymczasowego pełnomocnika szczególnego uprawniony był do miarkowania wysokości tego wynagrodzenia. Oceniając natomiast nakład pracy i charakter sprawy oraz biorąc pod uwagę stopień zaangażowania skarżącego, jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego w postępowanie podatkowe, które w istocie ograniczyło się wyłącznie do odbioru jednej korespondencji, zgodzić należy się z organami podatkowe, które przyznały skarżącemu wynagrodzenie w wysokości [...] zł podwyższone o podatek od towarów i usług według stawki 23% w kwocie [...]zł, łącznie [...] zł. Zdaniem Sądu, wynagrodzenie to jest adekwatne do zakresu podjętej przez skarżącego czynności w sprawie. Sąd podkreśla, że podjęta przez skarżącego czynność w sprawie, w żaden sposób nie przyczyniła się do wyjaśnienia i rozstrzygnięcia sprawy. Należy zaznaczyć, że pełnomocnik nie sporządzał w sprawie pism procesowych, w żaden sposób nie dał wyrazu merytorycznemu stanowisku jakie zajmował w sprawie. W tej sytuacji domaganie się przez skarżącego wynagrodzenia z tytułu pełnienia przez niego funkcji tymczasowego pełnomocnika szczególnego spółki A. w wysokości [...] zł netto należy uznać za niezasadne. Jednocześnie Sąd zauważa, że wbrew temu co twierdzą organy, skarżący nie został ustanowiony jedynie do obioru skierowanej do spółki A. korespondencji i jego udział w sprawie wraz z odbiorem tej korespondencji się zakończył, lecz skarżący został upoważniony do działania w imieniu spółki A. do czasu wyznaczenia dla niej kuratora przez sąd. Okoliczność ta wynika wprost zarówno z wniosku Naczelnika Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. z [...] lutego 2020 r. skierowanego do Krajowej Izby Doradców Podatkowych o wyznaczenie doradcy podatkowego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego dla spółki A. (k. 3 akt admin.), jak i z postanowienia Naczelnika Pierwszego W. Urzędu Skarbowego w P. z [...] marca 2020 r., nr [...], o wyznaczeniu R. D. tymczasowym pełnomocnikiem szczególnym dla spółki A. (k. 5 akt admin.). W związku z tym w toku dalszego prowadzenia postępowania podatkowego, do czasu wyznaczenia przez sąd kuratora dla spółki A. , organy podatkowe winny uwzględnić fakt, że spółka A. posiada tymczasowego pełnomocnika szczególnego w osobie skarżącego, który jest upoważniony do działania w jej imieniu. Podsumowując powyższe rozważania należy stwierdzić, że organy podatkowe nie dopuściły się naruszeń przepisów postępowania oraz przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 151 w zw. z art. 119 pkt 3 i art. 120 p.p.s.a., Sąd orzekł jak w sentencji wyroku.