I SA/Po 1688/04

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Sylwia Zapalska as. sąd. WSA Maciej Jaśniewicz(spr.) Protokolant: sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu w dniu 30 marca 2006 r. sprawy ze skargi Spółki "A" . w T. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania administracyjnego w sprawie umorzenia podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2001 i 2002 r. oddala skargę /-/ M.Jaśniewicz /-/ J.Małecki /-/ S.Zapalska Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] r. o nr [...] na podstawie art.207 i art.208 § 1 w zw. z art. 51 § 1, art.67 § 1 i § 1a ustawy z dnia 29.08.1997 r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 ze zm.; dalej Ordynacja podatkowa ) po rozpatrzeniu wniosku Spółki "A" w T. w sprawie umorzenia podatku należnego od towarów i usług w kwocie [...] zł umorzył postępowanie z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Uzasadniając organ podatkowy wskazał, że Spółka "A" złożyła wniosek o umorzenie podatku argumentując, że w 2001 r. i w 2002 r. jej kontrahenci, tj. 3 stocznie znajdujące się w stanie upadłości nie zapłaciły kwoty [...] zł wymagalnych wierzytelności. Kwota podatku została wykazana w deklaracjach VAT-7 i zapłacona. Składając wniosek podano, że Spółka nie posiada zaległości, oczekuje jednak umorzenia w trybie art.67 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy podał, że stosownie do art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie, co oznacza, że umorzenie może dotyczyć jedynie stosunku zobowiązaniowego, który istnieje w momencie podejmowania decyzji. Za bezprzedmiotowe uznano postępowanie o umorzenie zaległości, która nie istnieje. W odwołaniu od decyzji z dnia [...].2004 r. Spółka "A" wniosła o umorzenie należnego podatku od towarów i usług w kwocie [...] zł, który nie był zobowiązaniem wobec budżetu i w formie przewyżki podatku należnego nad naliczonym został zapłacony w 2001 r. i w 2002 r. Zdaniem odwołującej Spółki upadłe stocznie nie zapłaciły należności za wyroby, a w "nagrodę" odliczyły sobie jeszcze podatek naliczony. Uzasadniając wskazała, że podatek wynika z trzech faktur VAT. Stocznie zostały postawione w stan upadłości i Spółka nie odzyskała zapłaty należności w tym podatku VAT. Upadłe jednostki uzyskały korzyści nie płacąc wierzytelności i odliczając podatek naliczony nie regulując wierzycielom zadłużeń. Wierzyciele nie uzyskali zapłaty za wystawione faktury, a podatek należny odprowadzili. Skutki upadłości ponieśli wierzyciele. Odwołująca w ciężar kosztów wpisała stratę [...] zł, a w wyniku postępowania restrukturyzacyjnego uzyskała [...] zł. Do 2002 r. sprzedaż wyrobów do stoczni była opodatkowana 22% podatkiem, który w 2003 r. obniżono do zera. W 2003 r. Spółka "A" wykazała niewielki zysk w kwocie [...] zł netto, a kapitał własny po upadłości stoczni zmniejszył się z [...],- zł do [...],- zł. Podniesiono, że wprawdzie Spółka nie posiada zaległości, niemniej mając na względzie ważny interes podatnika wiążący się z interesem publicznym wniesiono o umorzenie podatku. Decyzją z dnia [...].2004 r. o nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej na podstawie art.233 §1 pkt.1 oraz art.208 § 1 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podał, że nie jest możliwe merytoryczne rozpatrzenie wniosku w myśl art.67 Ordynacji podatkowej. Podatek został odprowadzony do budżetu Skarbu Państwa i nigdy nie wystąpiła zaległość podatkowa. Oznacza to bezprzedmiotowość postępowania już od chwili złożenia wniosku. Brak materialnoprawnego stosunku prawnego powoduje, że organ nie może wydać decyzji co do istoty, niezależnie od tego, czy w danym przypadku występuje "ważny interes podatnika" lub "interes publiczny". Podkreślono, że organ pierwszej instancji winien zastosować w sprawie art.165a Ordynacji podatkowej i odmówić wszczęcia postępowania. Pismem z dnia [...].2004 r. Spółka "A" złożyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej i wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji. Uzasadniając wskazano, że organy podatkowe powinny zastosować normy wynikające z przepisów prawa wspólnotowego. Polskie przepisy powinny być z dniem 1.05.2004 r. dostosowane do unijnych, zgodnie z VI Dyrektywą Rady z 17.05.1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów państw członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej. Ponadto powtórzono argumentację zawartą w odwołaniu. Dodatkowo skarżąca Spółka podniosła, że w sytuacji sprzeczności przepisów prawa krajowego z normami prawa wspólnotowego, organy podatkowe powinny zastosować przepisy VI Dyrektywy Rady jako ujednoliconą podstawę opodatkowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Sądy administracyjne dokonują kontrolę legalności działań administracji publicznej zgodnie z art. 3 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153 poz 1270 ze zm.; dalej p.p.s.a.) poprzez orzekanie w sprawach skarg na akty lub czynności z zakresu administracji publicznej dotyczące uprawnień lub obowiązków wynikających z przepisów prawa. Na podstawie art.134 p.p.s.a. w postępowaniu sądowo – administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa, w tym także tych nie podnoszonych w skardze , które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie, a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego ( zakaz reformationis in peius ). Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Zgodnie z przepisem art.67 § 1 Ordynacji podatkowej, który obowiązywał w dacie orzekania przez organy podatkowe w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym organ podatkowy, na wniosek podatnika, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Stosownie z kolei do przepisu art.51 § 1 Ordynacji podatkowej zaległością podatkową jest podatek nie zapłacony w terminie płatności. Nie ulega wątpliwości, że skarżąca Spółka dokonała rozliczenia i zapłaty podatku z trzech transakcji dokonanych w 2001 r. i 2002 r. z upadłymi następnie stoczniami. W dacie zatem złożenia wniosku o umorzenie, jak i w dacie wydawania decyzji przez organy podatkowe skarżąca nie miała żadnych zaległości podatkowych. Zaległość podatkowa, jak to wyżej wskazano, ma charakter obiektywny i niezależny od źródła jej pochodzenia. Za jednolity i nie budzący żadnych sporów interpretacyjnych należy uznać pogląd, że nie można żądać umorzenia zaległości podatkowej, która wygasła przed złożeniem wniosku o jej umorzenie. W takich okolicznościach wszczęte przez podatnika postępowanie jest bezprzedmiotowe (por. t.5 do art.67 w Ordynacja podatkowa. Komentarz , S.Babiarz i inni , Wydawnictwo prawnicze Lexis Nexis , Warszawa 2004 , str.248 i powołane tam orzecznictwo). Stanowisko to jest konsekwencją tego, że zgodnie z art.59 § 1 pkt.1) Ordynacji podatkowej zobowiązanie podatkowe wygasa w całości lub w części wskutek zapłaty. Sytuacja ta nie uległa zmianie po wejściu Polski do Unii Europejskiej. Pierwszeństwo prawa wspólnotowego nie oznacza możliwości stosowania do stanów faktycznych i prawnych przepisów, które nie mają żadnego zastosowania do rozpatrywanych spraw przez organy podatkowe i sądy administracyjne. Skarżąca Spółka poza ogólnym przywołaniem Szóstej Dyrektywy Rady z 17.05.1977 r. w sprawie harmonizacji przepisów Państw Członkowskich dotyczących podatków obrotowych - wspólny system podatku od wartości dodanej : ujednolicona podstawa opodatkowania (77/388/EEC; publ. Dz. U. UE. L. 77.145.1; dalej VI Dyrektywa) nie wskazała jakie konkretnie przepisy Traktatowe i pochodne od nich miałyby mieć zastosowanie. Przede wszystkim wymaga podkreślenia, że zapisy VI Dyrektywy nie mogą mieć jakiegokolwiek zastosowania do wygasłych zobowiązań podatkowych, nawet jeżeli były to zobowiązania w podatku od wartości dodanej. Kwestii braku zapłaty za transakcje dotyczą dwa przepisy VI Dyrektywy, a mianowicie art.20 ust.1 (b) stanowiący, że "wstępne odliczenie korygowane jest zgodnie z procedurami ustalonymi przez Państwa Członkowskie, w szczególności gdy po złożeniu deklaracji podatkowej nastąpi zmiana czynników branych pod uwagę przy określaniu kwoty odliczenia, w szczególności w przypadku odwołania zamówień lub uzyskania obniżki ceny; jednakże nie będzie dokonywało się korekty w przypadkach transakcji w całości lub częściowo nieopłaconych oraz w przypadku udokumentowanego i potwierdzonego zniszczenia, zagubienia lub kradzieży własności, jak również przy przekazywaniu prezentów o małej wartości oraz próbek według art. 5 ust. 6. Jednakże Państwa Członkowskie mogą wymagać korekty w przypadkach transakcji całkowicie lub częściowo nieopłaconych oraz w przypadku kradzieży". Drugim przepisem jest art.11 C ust.1 stanowiący, że "w przypadku anulowania, odmowy albo całkowitego lub częściowego braku zapłaty lub też w przypadku gdy cena jest obniżona po dokonaniu dostawy, podstawa opodatkowania jest stosownie obniżana na warunkach określonych przez Państwa Członkowskie. Jednakże w przypadku całkowitego lub częściowego braku zapłaty, Państwa Członkowskie mogą uchylić się od zastosowania niniejszej zasady". Przepisy te zatem przewidują jedynie dla Państw Członkowskich możliwość obniżenia podstawy opodatkowania w przypadku, gdy nabywca nie zapłacił podatnikowi za zakupione towary lub usługi np. z powodu bankructwa, lecz nie obligują ich do wprowadzania tych przepisów do narodowych legislacji (por. K.Sachs w VI Dyrektywa VAT. Komentarz, wydawnictwo C.H.Beck Warszawa 2004, str.259, nb 43). W żadnym zatem przypadku przepisy wspólnotowe nie odnoszą się do wygasłych i nie istniejących zobowiązań podatkowych, których to umorzenia domagała się Spółka "A". Z tych przyczyn , nie dopatrując się naruszenia procesowego i materialnego prawa podatkowego , orzeczono jak w sentencji na podstawie art.151 p.p.s.a. /-/ M.Jaśniewicz /-/ J.Małecki /-/ S.Zapalska uk