I SA/Po 1731/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska – Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 czerwca 2017r. sprawy ze skargi MS na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta z dnia [...] nr [...]. W dniu [...] r. M. S. wniosła skargę na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Prezydenta Miasta O. z [...] r. nr [...], wydaną w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło na tle stanu faktycznego sprawy, w której pismem z [...] r. skarżąca wystąpiła do Prezydenta Miasta O. z wnioskiem o umorzenie zaległości podatkowej z tytułu I i II raty podatku od nieruchomości za 2016 r. za budynek mieszkalny przy ul. [...] w O. W uzasadnieniu wskazała, że jest długotrwale osobą bezrobotną, zarejestrowaną w Powiatowym Urzędzie Pracy bez prawa do zasiłku i otrzymuje [...] zł z Miejskiego Ośrodka Pomocy Rodzinie, co nie stanowi nawet minimum egzystencjalnego. W toku przesłuchania przeprowadzonego w dniu [...] r. skarżąca wskazała, że jej jedynym źródłem dochodu jest [...] zł z MOPS, miesięczne wydatki wynoszą średnio [...] zł ([...] zł butla gazu; [...] zł energia; [...] zł woda; [...] zł telefon komórkowy), nie posiada zadłużenia w bankach, ZUS-ie, urzędzie skarbowym, ani nie ma zaciągniętych żadnych pożyczek i kredytów. W toku postępowania organ podatkowy pierwszej instancji zgromadził materiał dowodowy, na który składa się kserokopia oświadczenia o stanie majątkowym skarżącej z [...] r., kserokopia faktury VAT z [...] r. za wodę w okresie od [...] r. do [...] r. w kwocie [...]zł; kserokopia faktury VAT z [...] r. za wodę w okresie od [...] r. do [...] r. w kwocie [...]zł, kserokopia faktury VAT za zużycie energii elektrycznej w okresie od [...] r. do [...] r. w kwocie [...]zł, kserokopia faktury VAT za zużycie energii elektrycznej w okresie od [...] r. do [...] r. w kwocie [...]zł, kserokopia decyzji Prezydenta Miasta O. z [...] r. nr [...], przyznająca skarżącej od [...] do [...] r. zasiłku okresowego z powodu bezrobocia w kwocie [...]zł miesięcznie, kserokopia oświadczenia skarżącej z [...] r. Prezydent Miasta O. decyzją z [...] r., działając na podstawie art. 13 § 1 pkt 1, art. 17 § 1, art. 67a § 1 pkt 3, art. 207 i art. 210 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej: "Ordynacja podatkowa"), odmówił umorzenia skarżącej zaległości podatkowej w kwocie [...]zł za I ratę oraz w kwocie [...]zł za II ratę z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. W uzasadnieniu organ pierwszej instancji wskazał, że decyzja wydana w oparciu o art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej daje podstawy organom podatkowym do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, co oznacza, że rozstrzygnięcie nie jest ściśle zdeterminowane obowiązującą normą prawną, a ustawodawca do decyzji organu administracyjnego (podatkowego) pozostawił wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia. Następnie Prezydent wyjaśnił, że użyte w przepisie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" jako przesłanki zastosowania ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej nie zostały doprecyzowane przez ustawodawcę, jednak w judykaturze ugruntował się pogląd, że "ważny interes podatnika" to sytuacja, w której z powodu nadzwyczajnych, losowych przypadków podatnik nie jest w stanie uregulować zaległości podatkowych, np. utrata losowa majątku. Interes publiczny to z kolei sytuacja, gdy zapłata zaległości podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Przesłanki te należy oceniać nie tylko w kontekście osobistej sytuacji majątkowej podatnika, lecz także z uwzględnieniem związku zachodzącego pomiędzy obniżeniem zdolności płatniczej, a zajściem wypadków powodujących i uzasadniających niemożność zapłaty. Jednak organ podatkowy musi mieć na uwadze i to, że między innymi względy społeczne wymagają również, aby zobowiązanie podatkowe było realizowane, a podatnik pochopnie nie był z niego zwalniany. Organ zwrócił również uwagę na fakt, że wskazane we wniosku trudności finansowe nie mogą być traktowane jako okoliczności uzasadniające potraktowanie podatnika w sposób uprzywilejowany, gdyż zasadą jest płacenie podatku. Zdaniem organu nie bez znaczenia jest również istota podatku od nieruchomości, który jest podatkiem typu majątkowego, a więc zależnym tylko od faktu posiadania nieruchomości, nie zaś od tego, czy nieruchomość przynosi dochody (straty) lub czy podatnik dysponuje środkami pieniężnymi na zapłatę podatku. Przyjęcie tych przesłanek prowadziłoby w rzeczy samej do zniesienia obowiązku podatkowego. W dalszej kolejności Prezydent wskazał, że nie bez znaczenia pozostaje również kwestia postawy samego podatnika, czy podjął jakikolwiek wysiłek, by zadośćuczynić choćby w części ciążącemu na nim obowiązkowi zapłaty zaległości. Jedyną formą aktywności podatnika było wielokrotne składanie wniosków o udzielenie ulg w spłacie zaległości podatkowych, które zostały rozpoznane w sposób pozytywny dla strony (w 2010 r. umorzono zaległość podatkową w łącznej kwocie [...]zł, w 2011 r. w kwocie [...]zł, w 2012 r. w kwocie [...]zł i odsetki w kwocie [...]zł, w 2014 r. w kwocie [...]zł, w 2015 r. w kwocie [...]zł - łączna kwota umorzeń wynosi [...] zł i odsetki za zwłokę [...] zł). Kolejne umorzenie zaległości podatkowej w takim przypadku byłoby niekorzystnym sygnałem dla innych podatników i dochodziłoby do ich nierównego traktowania, a w konsekwencji zatarciu uległyby takie wartości jak zaufanie do obywateli i równość podmiotów wobec prawa. Zdaniem organu trudna sytuacja podatnika spowodowana bezrobociem nie stanowi przesłanki do umorzenia zaległości podatkowych. Konieczne jest wykazanie konkretnych okoliczności, które spowodowały przejściowy i niezawiniony przez podatnika brak zdolności płatniczej uniemożliwiający wywiązywania się z ciążących zobowiązań podatkowych wobec jednostki samorządu terytorialnego. Organ podatkowy szczególną uwagę zwrócił na wysoki rachunek za wodę zakładając, że zużycie wody dotyczy tylko jednej osoby. W dniu [...] r. skarżąca złożyła stosowne oświadczenie, że tak wysoka opłata za wodę w okresie od marca do maja 2016 r. spowodowana była wymianą licznika. Jednakże - jak organ podatkowy zakłada - należność w kwocie [...]zł została przez skarżącą uregulowana. Nadto skarżąca przedłożyła kolejny rachunek za okres rozliczeniowy od maja do lipca 2016 r., w którym opłata za wodę wynosi tylko [...] zł. Zatem w ocenie organu podatkowego zapłata I raty w kwocie [...]zł i II raty w kwocie [...]zł (co stanowi [...] zł miesięcznie) nie odbiega znacząco od wysokości płaconych rachunków za utrzymanie gospodarstwa domowego, które podatniczka reguluje. W świetle opisanych okoliczności organ podatkowy nie widział uzasadnienia do udzielenia wnioskowanej ulgi. Zauważył, że skarżąca należy do osób znajdujących się w korzystnym przedziale wiekowym, posiada aktywność życiową i zawodową (podatnik nie przedłożył żadnego dokumentu, który by poświadczał o niezdolności do pracy), co w jej przypadku daje dobre rokowania na przyszłość, jeśli chodzi o znalezienie źródła zarobków i tym samym spłatę zadłużenia podatkowego. W dniu [...] r. skarżąca złożyła odwołanie od ww. decyzji, wnosząc o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Zaskarżonej decyzji zarzuciła naruszenie art. 122, art. 187 § 1, art. 191 i art. 210 § 1 pkt 6 w zw. z § 4 Ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Wnioskiem z [...] r. organ pierwszej instancji wystąpił do Powiatowego Urzędu Pracy w O. o wskazanie, czy w ostatnich czterech latach skarżąca była zarejestrowana w Powiatowym Urzędzie Pracy, jeśli tak to w jakich okresach, określenie jej statusu, czy korzystała z zasiłków dla bezrobotnych, w przypadku utraty statusu osoby bezrobotnej – z jakiej przyczyny, czy zgłasza się w wyznaczonych terminach w celu potwierdzenia swojej gotowości do pracy, czy uzyskała informację o możliwościach zatrudnienia lub szkolenia. W odpowiedzi organ uzyskał informację, że skarżąca była zarejestrowana w Powiatowym Urzędzie Pracy w O. w ostatnich czterech latach w następujących okresach: od [...] r. do [...] r. bez prawa do zasiłku, w tym od [...] r. do [...] r. przyznano jej dofinansowanie kosztów studiów podyplomowych; [...] r. została wyłączona z ewidencji osób bezrobotnych z powodu podjęcia pracy; od [...] r. do [...] r. bez prawa do zasiłku, [...] r. została wyłączona z ewidencji osób bezrobotnych z powodu podjęcia pracy. Podczas rejestracji otrzymała dwie propozycje pracy, zaś od [...] r. do [...] r. była zarejestrowana jako osoba poszukująca pracy; [...]. została wyłączona z ewidencji osób poszukujących pracy z powodu złożonej rezygnacji z figurowania w PUP; od [...] r. do nadal bez prawa do zasiłku. Jednocześnie PUP wskazał, że skarżąca zgłaszała się podczas wymienionych rejestracji w wyznaczonym terminie na potwierdzenie swojej gotowości do podjęcia pracy. Po rozpoznaniu ww. odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z [...] r. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu wskazało, że z materiałów dowodowych sprawy nie wynika, by sytuacja zdrowotna skarżącej była zła. Jedynym uzasadnieniem dla wniosku strony o zastosowanie ulg w spłacie zobowiązań podatkowych jest więc obecny brak zatrudnienia. Zdaniem organu odwoławczego sytuacja skarżącej nie może stanowić wystarczającego uzasadnienia dla umorzenia zaległości podatkowych w podatku od nieruchomości. Umarzanie zobowiązań podatkowych powinno mieć zastosowanie jedynie w sytuacjach szczególnych, odbiegających od przyjętych standardów. Za taką sytuację nie sposób uznać braku zatrudnienia. Taki stan rzeczy u podatnika stwarzać może subiektywne przekonanie o jego ciężkiej i wyjątkowej sytuacji materialnej, jednakże nie może to być jedyną podstawą do zastosowania wnioskowanych ulg. Z materiałów dowodowych zgromadzonych w sprawie nie wynika, by skarżąca była osobą przewlekle chorą, nie jest także osobą bezdomną, w związku z czym jest najważniejsze wartości - życie i zdrowie, w ocenie Kolegium nie są zagrożone. W skardze M. S. wniosła o uchylenie decyzji organów obydwu instancji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu podkreśliła, że ważny interes podatnika ocenia się zważywszy na zobiektywizowane kryteria, w tym możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków na utrzymanie siebie oraz zagrożenie egzystencji. Podkreśliła, że utrzymuje się jedynie ze środków publicznych w kwocie [...]zł miesięcznie i jej zdaniem mieści się to w przesłance ważnego interesu publicznego, gdyż sama nie wypracowuje żadnych środków. Ma gotowość do pracy, ale nie ma możliwości jej podjęcia. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Nadesłanym przed rozprawą pismem z [...] r. Prezydent Miasta O. poinformował Sąd, że w dniu [...] r. skarżąca w całości należny podatek. Sąd zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zdaniem Sądu organy podatkowe dopuściły się naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Na wstępie rozważań należy wskazać, że podstawę materialnoprawną decyzji organów obu instancji stanowi przepis art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, który nie ma zastosowania w niniejszej sprawie, w przypadkach uzasadnionym ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższego wynika, że decyzje podejmowane przez organy podatkowe na podstawie art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej mieszczą się w ramach tzw. uznania administracyjnego, o czym świadczy użyte w tym przepisie sformułowanie "może". Oznacza to, że decyzja co do umorzenia zaległości podatkowych czy odsetek pozostawiona została swobodnemu uznaniu organu podatkowego. Ustalenie nawet przez organ, że istnieje ważny interes podatnika lub interes publiczny uzasadniający zastosowanie umorzenia zaległości podatkowej, stanowi jedynie konieczną przesłankę do rozważenia takiej możliwości, ale nie zobowiązuje organu do wydania decyzji pozytywnej dla podatnika. Organ podatkowy, mając pozostawiony wybór takiego lub innego rozstrzygnięcia, ma jednak zawsze obowiązek wszechstronnego wytłumaczenia się w uzasadnieniu decyzji, dlaczego podjął właśnie takie, a nie inne rozstrzygnięcie. Przyznana organom podatkowym swoboda w rozstrzygnięciu nie oznacza dowolności, albowiem decyzje z zakresu uznania administracyjnego podlegają kontroli sądowej. Co istotne, postępowanie w kwestii udzielenia ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowych, zainicjowane wnioskiem podatnika, obliguje organ podatkowy do analizy zaistniałego stanu faktycznego z punktu widzenia wystąpienia przesłanek z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej. Ocena zaistnienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowej może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych. Rola sądu kontrolującego takie decyzje sprowadza się więc do oceny, czy w toku postępowania zachowane zostały reguły procedury podatkowej oraz czy organ podatkowy należycie uzasadnił swoje stanowisko, podjęte w ramach uznania administracyjnego. W kontekście powyższego należy wskazać, że zdaniem Sądu organy podatkowe dopuściły się naruszenia zasad ogólnych rządzących postępowaniem podatkowym. W myśl art. 122 Ordynacji podatkowej w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Jest to dyrektywa skierowana do organów podatkowych, rozwinięta szeroko w szczególności w przepisach o postępowaniu dowodowym (por. art. 180–200 Ordynacji podatkowej). Art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej obliguje organ podatkowy do zebrania i w sposób wyczerpujący rozpatrzenia całego materiału dowodowego. Z kolei art. 191 Ordynacji podatkowej obliguje organ do oceny na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada swobodnej oceny dowodów ma szczególne znaczenie w przypadku uznania administracyjnego, a więc również przy umarzaniu zaległości podatkowych. Uznanie administracyjne nie wyraża się tu w żadnym razie w swobodzie oceny stanu faktycznego sprawy, ale w możliwości również negatywnego rozstrzygnięcia, nawet w przypadku istnienia ważnego interesu podatnika. Jeżeli postępowanie dowodowo-wyjaśniające i dokonana na tej podstawie ocena stanu faktycznego sprawy są przeprowadzone poprawnie, to samo wyprowadzenie z takiej oceny wniosku, czy należy umorzyć zaległości podatkowe, jest już zagadnieniem natury słusznościowej, które uchyla się spod kontroli sądu sprawującego tylko kontrolę legalności (por. wyrok NSA z 20 marca 1996 r., sygn. akt SA/Kr 3017/95 – wszystkie cytowane w niniejszym wyroku orzeczenia dostępne są pod adresem www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Zdaniem Sądu w rozpoznawanej sprawie postępowanie dowodowe zostało przeprowadzone w sposób wadliwy, czym naruszono art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej. Rozpoczynając rozważania w tym zakresie należy wskazać, że w dniu [...] r. organ podatkowy pierwszej instancji przeprowadził dowód z przesłuchania strony (k. 2 – 5 akt adm.). Należy zaznaczyć, że przesłuchanie stanowi sformalizowany zespół czynności, w ramach których strona bezpośrednio odpowiada na zadawane pytania. Przesłuchanie oparte jest więc na bezpośredniej interakcji pomiędzy zadającym pytania a stroną, która na nie odpowiada, co nie jest bez znaczenia także dla merytorycznej zawartości zeznań. Tymczasem przesłuchanie strony w rozpoznawanej sprawie przyjęło formę kwestionariusza, w którym zostały wypełnione pola dotyczące sytuacji materialnej strony (w części IV pkt 1 zaznaczono lit. f, tj. zasiłek dla bezrobotnych bez prawa do zasiłku oraz lit. g., tj. pomoc z MOPS-u, wpisując w tym miejscu kwotę [...]zł), w części V wydatki (za 1 miesiąc) w odpowiednich wierszach wpisano kwoty przeznaczane przez skarżącą na gaz, energię, wodę, telefon domowy i komórkowy, czynsz, rachunki za leczenie, śmieci. Pola dotyczące zadłużenia oraz dot. kredytów i pożyczek pozostawiono puste. Przesłuchanie nie odbyło się w formie swobodnej wypowiedzi na zadane pytania i nie można uznać, że przyczyniło się do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, albowiem nie porusza istoty problemu. Należy zauważyć, że zarówno we wniosku, jak i podczas przesłuchania skarżąca wskazała, że jest osobą bezrobotną bez prawa do zasiłku. Podczas przesłuchania nie wyjaśniono jednak od kiedy jest osobą bezrobotną, z jakiego powodu, jakie posiada wykształcenie, jakie podejmuje kroki w celu zdobycia zatrudnienia. Tymczasem w uzasadnieniu decyzji organu pierwszej instancji wskazano, że istotna jest kwestia postawy samego podatnika, czy podjął jakikolwiek wysiłek, by zadośćuczynić choćby w części ciążącemu na nim obowiązkowi zapłaty zaległości, a jedyną formą aktywności podatnika było wielokrotne składanie wniosków o udzielenie ulg w spłacie zaległości podatkowych. Do tej konkluzji organ pierwszej instancji doszedł jednak nie wyjaśniając w istocie, czy skarżąca podejmuje, czy też nie kroki, aby poprawić swoją sytuację materialną i zapłacić zaległość. Należy podkreślić, że wniosek o udostępnienie danych ze zbioru Powiatowego Urzędu Pracy w O. pierwszej instancji złożył dopiero [...] r., a więc już nie tylko po wydaniu decyzji przez siebie decyzji (20 lipca 2016 r.), ale i po złożeniu przez skarżącą odwołania od tej decyzji (4 sierpnia 2016 r.). Ze znajdującej się w aktach sprawy informacji udzielonej przez PUP (k. 28 akt adm.) wynika w jakich okresach skarżąca była zarejestrowana jako osoba bezrobotna bez prawa do zasiłku, fakt przyznania jej dofinansowanie kosztów studiów podyplomowych, wyłączenia z ewidencji osób bezrobotnych z powodu podjęcia pracy, czy rezygnacji z figurowania w PUP. Z uzyskanej informacji wynika również, że skarżąca podczas wymienionych rejestracji zgłaszała się podczas wymienionych rejestracji na potwierdzenie swojej gotowości do podjęcia pracy. Te wszystkie informacje powinny zostać uzyskane i przeanalizowane przez organ pierwszej instancji przed rozpatrzeniem wniosku skarżącej. Skoro to nie nastąpiło powinny – z uwagi na ich pozyskanie już po wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji – znaleźć odzwierciedlenie w decyzji organu odwoławczego, tymczasem SKO w ogóle nie odniosło się do tego dokumentu. Z analizy ww. pisma wynika, że skarżąca podjęła pracę dwukrotnie, jednak na bardzo krótkie okresy czasu (w 2013 r. ok. 2 miesiące oraz w 2016 r. ok. 1,5 miesiąca). Organ odwoławczy nie podjął próby wyjaśnienia, co było przyczyną tak szybkiej utraty pracy, nie wyjaśnił również dlaczego skarżąca w dniu [...] r. złożyła rezygnację z figurowania w PUP, aby zarejestrować się jako osoba bezrobotna dwa dni później. Okoliczności te mogły być wyjaśnione podczas przesłuchania strony, w którym należało wyjaśnić także sytuację życiową i zdrowotną skarżącej. Należy zauważyć, że SKO w ogóle pominęło, iż skarżąca uzyskała dofinansowanie do studiów dyplomowych (co oznacza, że posiada wyższe wykształcenie), a mimo to poszukuje pracy już co najmniej od połowy 2007 r., a więc od minimum 9 lat pomimo tego, że zgłaszała się podczas wymienionych rejestracji w wyznaczonym terminie na potwierdzenie swojej gotowości do podjęcia pracy. Organ odwoławczy w ogóle nie wyjaśniał przyczyny takiego stanu rzeczy. Należy również nadmienić, że organy obu instancji całkowicie pominęły treść decyzji Prezydenta Miasta O. z [...] r., w której działając m. in. na podstawie art. 38 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 12 marca 2004 r. o pomocy społecznej (Dz. U. z 2015 r., poz. 163 ze zm.), przyznano skarżącej na okres 3 miesięcy (czerwiec – sierpień) 2016 r. zasiłek okresowy z powodu bezrobocia w kwocie [...]zł miesięcznie. Co istotne, decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności "z uwagi na wyjątkowo ważny interes strony, tj. bezzwłoczną konieczność zabezpieczenia podstawowych potrzeb życiowych", przy czym Sąd zauważa, że przez pojęcie podstawowych potrzeb życiowych należy rozumieć potrzeby w zakresie minimum egzystencji (wyżywienie, odzież, potrzeby higieniczne). Ponadto, zasiłek okresowy został przyznany w 2016 r., a więc w roku, za który umorzenia zaległości podatkowej domaga się skarżąca. Sąd podkreśla, że ww. dowody nie przesądzają o obowiązku pozytywnego rozpatrzenia wniosku skarżącej przez organ, jednak przy zupełnym ich pominięciu nie można uznać, że organ podatkowy należycie uzasadnił swoje stanowisko, podjęte w ramach uznania administracyjnego. Należy bowiem jeszcze raz podkreślić, że ocena zaistnienia przesłanek umorzenia zaległości podatkowej może być dokonana tylko po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a poprzedzać ją powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych, czego w niniejszej sprawie zabrakło. Tym samym, organy podatkowe dopuściły się naruszenia art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej. Podkreślenia także wymaga, że Sąd nie jest władny nakazać organowi podjęcie rozstrzygnięcia o określonej treści. Sąd stoi jednak na stanowisku, że ocena czy przesłanki udzielenia ulgi podatkowej istnieją w konkretnej sprawie i czy w związku z tym należy rozważyć udzielenie bądź odmowę udzielenia ulgi, może być dokonana wyłącznie po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu całokształtu materiału dowodowego, a tok rozumowania organu tak co do istnienia przesłanek, jak co do rozstrzygnięcia o udzieleniu bądź odmowie przyznania ulgi w razie zaistnienia jej przesłanek powinien znaleźć pełne odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji. Właśnie bowiem w przypadku decyzji wydawanych w ramach uznania administracyjnego szczególnie ważne jest prawidłowe i zgodne z wymogami określonymi w art. 210 § 1 i § 4 Ordynacji podatkowej uzasadnienie decyzji. Tego obowiązku organy podatkowe w ocenie Sądu nie zrealizowały należycie. Zwrócić należy uwagę, że przesłanki interesu publicznego nie można wiązać wyłącznie z powszechnym obowiązkiem ponoszenia przez podatników ciężarów publicznych i przeciwstawiać ją przesłance ważnego interesu podatnika. Niewłaściwe jest również ograniczanie przesłanki ważnego interesu podatnika do zaistnienia nadzwyczajnych okoliczności powstania zaległości podatkowej. Konieczne jest natomiast, w nawiązaniu do ustalonych okoliczności faktycznych, ważenie wartości ujętych w przesłankach interesu publicznego i ważnego interesu podatnika w dwóch płaszczyznach: jedną płaszczyznę tworzy zasada, jaką jest terminowe płacenie podatków w pełnej wysokości, drugą - wyjątek od zasady, polegający na zastosowaniu indywidualnej ulgi podatkowej. Organ podatkowy w danym przypadku winien ustalić, co jest korzystniejsze z punktu widzenia interesu publicznego (dochodzenie należności czy też zastosowanie ulgi). Oczywiście bywają sytuacje, w których sam rachunek ekonomiczny przemawia za zastosowaniem ulgi podatkowej (np. nie ma możliwości ściągnięcia podatku w pełnej wysokości, a sytuacja ekonomiczna podatnika wyklucza możliwość radykalnej poprawy jego sytuacji finansowej w dającym się przewidzieć okresie). Dokonując "ważenia" obu wartości organ podatkowy powinien uwzględnić także inne dyrektywy, wspólne dla całego społeczeństwa, jak sprawiedliwość, zasady etyki, zaufanie do organów państwa itp. (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2013 r., II FSK 1351/11). Odnoszenie rozumienia tej przesłanki wyłącznie do zasady, którą jest terminowe płacenie podatków, a także do nadzwyczajnych okoliczności powstania zaległości, jest nieuprawnionym zawężeniem tego pojęcia (tak: NSA w wyroku z 11 stycznia 2017 r. w sprawie II FSK 3824/14). Przy ponownym rozpatrzeniu sprawy, organy podatkowe obu instancji obowiązane będą zająć stanowisko w zakresie wystąpienia w niniejszej sprawie przesłanek ulgi, o której mowa w art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej. Powyższe winno być jednak oparte na gruntownej analizie indywidualnej sytuacji skarżącej, po uzupełnieniu i dokonaniu z tego punktu widzenia wszechstronnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego i poparte wyczerpującym uzasadnieniem podjętego rozstrzygnięcia. W kontekście pisma Prezydenta Miasta O. z [...] r. informującego Sąd o uregulowaniu przez skarżącą należnego podatku w dniu [...] r. należy wskazać, że skarżąca skutecznie nie cofnęła skargi na podstawie art. 60 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."), co obligowało Sąd do skontrolowania, czy organy podatkowe zasadnie odmówiły skarżącej umorzenia zaległości podatkowych stanowiących I i II ratę z tytułu podatku od nieruchomości za 2016 r. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c w zw. z art. 134 § 1 oraz art. 135 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.