I SA/Po 178/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki, Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska, As.sąd. WSA Katarzyna Nikodem /spr./, Protokolant st.sekr.sąd. Joanna Świdłowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2006r. sprawy ze skargi "A" SA w P. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2003 r. oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska Postanowieniem z dnia [...] Prezydent Miasta P. wszczął postępowanie podatkowe w sprawie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2003. W postanowieniu wskazano, że podatnik w złożonej deklaracji na 2004r. zgłosił do opodatkowania część budynku przy Pl. [...] z zastosowaniem stawki pozostałej, z uwagi na art. 1 a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych. Kwestia ta w ocenie organu wymagała wyjaśnienia w toku postępowania podatkowego. W toku postępowania podatnik przedstawił orzeczenie techniczne o stopniu przydatności pomieszczeń usytuowanych na III, IV i V piętrze budynku handlowo – biurowego do prowadzenia działalności gospodarczej wydane przez inżyniera S.R. z Pracowni Usług Projektowych s.+-- c. "C", z którego wynika, że część obiektu o powierzchni 5.199,40 m2 (wg. stanu na marzec 2003 r.) nie jest wykorzystywana w ogóle ze względów technicznych na prowadzenie działalności gospodarczej, ponieważ pomieszczenia wykonane są do stanu surowego zamkniętego. W deklaracji za rok 2004 wykazano powierzchnię 3.126,50 m2, która nadal nie była wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej. Decyzją z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta P. określił Spółce "A" S.A. zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2003 r. w wysokości 495.831,60 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że "A" S.A. jest właścicielem nieruchomości w P. w skład której wchodzą działki o numerach [...],[...],[...],[...],[...],[...],[...],[...] obręb P., arkusz mapy [...]. Nieruchomość ta jest zabudowana budynkiem niemieszkalnym, przeznaczonym na cele handlowo – usługowe. Zgodnie z informacją przekazaną przez Inspektora Nadzoru Budowlanego, "A" S.A. w dniu [...] 2001 r. zawiadomił Wydział Urbanistyki i Architektury Urzędu Miasta P. o zakończeniu budowy powyższego obiektu i złożył wniosek o pozwolenie na użytkowanie tego obiektu w całości. W dniu [...] 2001 r. dokonano odbioru tego obiektu i w protokole odbioru stwierdzono, że budynek nadaje się w całości do użytkowania. Zatem zgodnie z przepisami Prawa budowlanego budynek nadaje się do użytkowania w całości, nawet jeśli część pomieszczeń wykonano w systemie open space, czyli przeznaczonym do dalszej adaptacji pod indywidualne potrzeby najemców. Orzeczenie techniczne w ocenie organu podatkowego kwestionuje wcześniejsze stanowisko strony przedstawione we wniosku o pozwolenie na użytkowanie i zapisy protokołu odbioru. Zdaniem organu, w przypadku obiektu przy ul. [...] nie można mówić o względach technicznych lecz o świadomej decyzji gospodarczej podatnika dotyczącej stopniowego wykańczania poszczególnych pomieszczeń w miarę pozyskiwania kolejnych najemców. Chwilowe niewykorzystywanie nieruchomości nie powoduje, że nieruchomość przestaje być nieruchomością związaną z prowadzoną działalnością gospodarczą. W związku z powyższym do wymiaru przyjęto grunty związane z działalnością gospodarczą o powierzchni 5.755 m2, budynki związane z działalnością gospodarczą o wysokości 2,2 m o powierzchni 28.425,50 m2 oraz budynki związane z działalnością gospodarczą o wysokości 1,4-2,2m2 o powierzchni12,50 m2 Od powyższej decyzji strona złożyła odwołanie, w którym wnosi o uchylenie decyzji Prezydenta Miasta P. z dnia [...]., zarzucając zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów prawa materialnego w szczególności art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. nr 2002 nr 9 poz. 84, ze zm.) poprzez błędną ich wykładnię oraz naruszenie art. 120, 121 § 1, 122, 123, 127, 187 § 1, 191, 210 § 4 Ordynacji podatkowej. Strona wskazała, że zasadnie wyłączyła część nieruchomości z opodatkowania według stawek przewidzianych dla obiektów związanych z działalnością gospodarczą, gdyż ta część nieruchomości nie była i nie mogła być wykorzystywana do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Na wykazanie powyższej okoliczności Spółka przedstawiła orzeczenie techniczne o stopniu przydatności pomieszczeń usytuowanych na III, IV i V piętrze budynku handlowo – biurowego do prowadzenia działalności gospodarczej sporządzone przez inżyniera z uprawnieniami budowlanymi S.R. Spółka podkreśla w odwołaniu, że udzielenie pozwolenia na użytkowanie przedmiotowego budynku w całości wydane na podstawie prawa budowlanego nie wyklucza wyłączenia jego części od wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Zgodnie z literalną wykładnią art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych posiadanie orzeczenia technicznego jest wystarczającą przesłanką do zastosowania stawki podatku dla pozostałych budynków lub ich części. Ustawa nie wymaga, aby względy techniczne uniemożliwiające wykorzystywanie danej części obiektu musiałyby być stwierdzona decyzją administracyjną. Spółka powołuje się na opinię prawną sporządzoną przez radcę prawnego Urzędu Miasta, która potwierdza prawidłowość rozliczeń podatku od nieruchomości za 2003 i 2004 r. Nadto strona podnosi, że skoro przepis nie jest jednoznaczny i dopuszcza do istnienia kilka możliwych interpretacji, to organ podatkowy winien dokonać wykładni przepisów zgodnie z zasadą in dubio pro tributario, wątpliwości dotyczące wykładni przepisów podatkowych nie powinny być interpretowane na niekorzyść podatnika. Strona wskazała, że organ naruszył również zasadę zaufania do organów państwa, ponieważ w 2003 r. kiedy spółka okazała organowi orzeczenie techniczne, organ wezwał podatnika do dokonania korekty deklaracji, co oznaczało w ocenie strony, że organ zaaprobował rozliczenie podatku przez podatnika. Działając w zaufaniu do organów państwa Spółka dokonała rozliczenia podatku od nieruchomości za 2004 r. w analogiczny sposób jak w roku 2003. Nadto w opinii strony organ nie ustalił w sposób prawidłowy stanu faktycznego, pominął dowód o wyłączeniu części budynku z wykorzystywania do prowadzenia działalności gospodarczej w postaci orzeczenia technicznego. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję. Organ wskazał, że za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych z tymi budynkami, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności ze względów technicznych. Istotnym dla sprawy w ocenie organu odwoławczego jest fakt dokonania przez spółkę odbioru technicznego obiektu i otrzymania pozwolenia na jego użytkowanie w całości. Podstawą do wydania decyzji przez Prezydenta Miasta P. o pozwoleniu na użytkowanie zespołu handlowo – usługowego był wniosek, w którym inwestor wobec zakończenia robót budowlanych zgłosił obiekt do użytkowania w całości. W protokole odbioru stwierdzono, że obiekt w całości nadaje się do użytkowania. Odbioru dokonano w obecności przedstawicieli "A" S.A. i Wydziału Urbanistyki i Architektury UMP. Z przedstawionego przez stronę orzeczenia technicznego wynika, że część obiektu o powierzchni 5.199,4 m2 (stan na marzec 2003 r.) nie jest wykorzystywana do prowadzenia działalności gospodarczej, ponieważ pomieszczenia wykonane są do stanu surowego zamkniętego. Organ podatkowy drugiej instancji powołał się na informację otrzymaną od Inspektora Nadzoru Budowlanego z dnia [...], z której wynika, że z punktu widzenia przepisów prawa budowlanego budynek nadaje się do użytkowania w całości, nawet jeśli część pomieszczeń wykonano w systemie open space, czyli przeznaczone do dalszej adaptacji pod indywidualne potrzeby najemców. W związku z powyższym organ odwoławczy w pełni podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, w sprawie mamy bowiem do czynienia ze świadomą decyzją charakterze gospodarczym, by część powierzchni pozostawić do dalszej adaptacji, a nie z barierami natury technicznej. O tym między innymi świadczy, że w 2004 r. w deklaracji wykazano jako niewykorzystywaną na prowadzenie działalności gospodarczej powierzchnią 3.126,50 m2, a nie 5.199,40m2. Organ przyjął zatem, że spółce udało pozyskać najemców do zagospodarowania dalszej powierzchni wcześniej niewykorzystywanej do prowadzenia działalności gospodarczej. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu strona wnosi o uchylenie decyzji obu instancji, zarzucając organom naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez błędną wykładnię, które miało wpływ na wynik sprawy, w szczególności art. 1a ust. 1 pkt 3, art. 5 ust. 1 pkt 1 lita, art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9 poz. 84, ze zm.) poprzez uznanie, że orzeczenie techniczne wydane przez eksperta z uprawnieniami budowlanymi stwierdzające, że część obiektu nie może być wykorzystywana ze względów technicznych nie jest wystarczające do zastosowania niższej stawki podatkowej oraz naruszenie przepisów postępowania, mające istotny wpływ na wynik sprawy w szczególności: art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej, tj. zasady zaufania do organów państwa poprzez m.in. najpierw wezwanie podatnika do złożenia korekty deklaracji podatkowej z uwzględnieniem zmniejszonej stawki podatku, a następnie po dwóch latach wydanie decyzji określającej zobowiązanie w zakresie podatku od nieruchomości według wyższej stawki, przy niezmienionym stanie faktycznym i prawnym, opierając się na piśmie Ministerstwa Finansów. Strona zarzuca również naruszenie art. 122, art. 187 § 1 i art. 123, art. 191, jak również art. 120 Ordynacji podatkowej poprzez opieranie się w rozstrzygnięciu nie o przepis prawa lecz o interpretacje. Nadto zarzuca naruszenie art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez nieustosunkowanie się do wszystkich zarzutów przytoczonych w odwołaniu, naruszenie art. 125 Ordynacji podatkowej, tj. zasady szybkości postępowania poprzez rozpatrywanie sprawy przez blisko 8 miesięcy, naruszając jednocześnie obowiązek powiadamiania o przedłużeniu postępowania. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. Skarga nie jest uzasadniona. W ocenie Sądu organy podatkowe w toku postępowania nie naruszyły zasady prawdy obiektywnej. Wzięły pod uwagę wszelkie dowody zebrane w sprawie potrzebne do rozstrzygnięcia sprawy. Stan faktyczny ustalony w toku postępowania wydaje się bezsporny. Bezsporne jest, że budynek handlowo - usługowy został oddany do użytkowania w całości w dniu [...]1998 r., bezsporne jest, że cała powierzchnia użytkowana w badanym roku nie była wykorzystywana do prowadzenie działalności gospodarczej. Z orzeczenia przedłożonego przez stronę wynika, że 5.199,40 m2 nie było wykorzystywane do działalności gospodarczej, ponieważ pomieszczenia wykonano do stanu surowego zamkniętego. Jednakże organy nie podzielają stanowiska strony, że to względy techniczne uniemożliwiały w badanym roku wykorzystywać część budynku do prowadzenia działalności gospodarczej. W jego ocenie zebrany materiał dowodowy świadczy, że to nie względy techniczne zadecydowały o niewykorzystywaniu części budynku, ale okoliczności związane z podjętymi decyzjami gospodarczymi właściciela. Zarzut naruszenia zasady prawdy obiektywnej oraz zebrania materiału dowodowego w sposób wyczerpujący został w pierwszej kolejności rozważony przez Sąd, ponieważ gdyby okazał się zasadny, rozważanie zarzutów co do naruszenia prawa materialnego stało by się nieuzasadnione. Sąd nie podziela również zarzutu naruszenia prawa materialnego. Zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2002 r. nr 9 poz. 84, ze zm.) przez grunty budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej rozumie się grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów z tymi budynkami związanymi, a także gruntów, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 lit. b. Analiza tej części wskazanego przepisu prowadzi do wniosku, że sam fakt objęcia we władanie – posiadania przez przedsiębiorcę budynków innych niż mieszkalne oraz gruntów nie związanych z budynkami mieszkalnymi, bez względu, czy w danym momencie przedsiębiorca wykorzystuje tę nieruchomość do prowadzenia działalności gospodarczej. Sam fakt posiadania przez przedsiębiorcę nieruchomości przesądza o istnieniu obowiązku podatkowego. Związek nieruchomości z prowadzoną działalnością gospodarczą dla celów podatku od nieruchomości nie może być utożsamiany z wykorzystywaniem faktycznym przez przedsiębiorcę lub inny podmiot gospodarczy nieruchomości lub jej części do prowadzenia działalności gospodarczej. Wyjątek od tej zasady został sformułowany w ostatniej części powołanego przepisu art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, przez wskazanie, że nie uznaje się przedmiotu opodatkowania za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej wówczas, gdy nie może być wykorzystywany do prowadzenia działalności gospodarczej ze względów technicznych. Brak w ustawie zdefiniowania pojęcia "względów technicznych" spowodował spór w rozpatrywanej sprawie w związku z zarzutami skarżącej spółki, że niewykorzystywanie części budynku z uwagi na niedostateczne wykończenie kwalifikuje się do sytuacji, o której mowa w ustawie, ponieważ nie wykorzystuje się części budynku ze względów technicznych. W doktrynie i orzecznictwie sądów administracyjnych podkreśla się, że jedynie obiektywne okoliczności natury technicznej uniemożliwiające wykorzystywanie przedmiotu opodatkowania do celów działalności gospodarczej prowadzonej przez przedsiębiorcę wyłącza budynek lub grunt z opodatkowania stawkami wyższymi. W art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych wymienia się jako wyłączające z uznania za związane z prowadzeniem działalności gospodarczej jedynie takie budynki i grunty, które ze względów technicznych nie są i nie mogą być wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę. Koniunkcja "nie są i nie mogą być" wskazuje na cechę trwałości stanu niemożności wykorzystywania tych przedmiotów opodatkowania do działalności gospodarczej. Takie uregulowanie pozostaje w spójności z zasadą wyrażoną pierwszej części powołanego przepisu, że wystarczy posiadanie nieruchomości przez przedsiębiorcę dla istnienia związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Fakt oddania do użytkowania budynku w całości w 2001 r. oraz fakt, że w roku 2003 podatnik wykazał 5.199,40 m2 powierzchni nie wykorzystywanych w prowadzeniu działalności gospodarczej, a już w 2004r. 3.126,50 m2 dowodzi, że nie mamy w tym przypadku do czynienia z trwałą niemożnością wykorzystywania nieruchomości do działalności gospodarczej ze względów technicznych, a stanem przejściowym, których źródło nie tkwi w warunkach technicznych budynku. Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe zasady zaufania do organów państwa. Zgodnie bowiem z art. 6 ust. 9 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych osoby prawne są obowiązane składać, w terminie do dnia 15 stycznia organowi podatkowemu ze względu na miejsce położenia przedmiotów opodatkowania, deklaracje na podatek od nieruchomości na dany rok podatkowy, odpowiednio skorygować deklaracje, jeżeli zaistnieją zdarzenia, o których mowa w ust. 3 w terminie 14 dni od dnia zdarzenia, wpłacać obliczony podatek od nieruchomości - bez wezwania – na rachunek właściwej gminy. Zasada samoopodatkowania podatku od nieruchomości nakłada na podatników – osoby prawne obowiązek prawidłowego obliczenia podatku i uiszczenia podatku w określonym terminie. Podatnik ma prawo do skorygowania deklaracji i złożenia, jeśli stwierdzi, że zapłacił podatek nienależnie i ewentualnego złożenia wniosku o nadpłatę. Natomiast organ podatkowy zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej ma prawo wszcząć postępowanie podatkowe z urzędu i wydać decyzję, jeśli uzna, że podatnik nie uiścił podatku w wysokości wynikającej z obowiązującego prawa, bądź zadeklarował w wysokości niższej niż to wynika ze stanu faktycznego i przepisów prawa. Zatem w niniejszej sprawie organy podatkowe działały zgodnie z obowiązującym prawem, miały bowiem uprawnienie do określenia zobowiązania, jeśli uznały, że w złożonej deklaracji podatnik wykazał podatek za niski. Natomiast za zasadny należy uznać zarzut naruszenia zasady szybkości postępowania, w związku z naruszeniem art. 139 i 140 Ordynacji podatkowej. Jednakże to naruszenie prawa z uwagi na treść art. 145 § 1 pkt ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) nie może spowodować uchylenia zaskarżonej decyzji. Sąd bowiem uchyla decyzję, jeżeli naruszenie przepisów postępowania mogło mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. W ocenie Sądu naruszenie wskazanych przepisów pozostaje bez wpływu na treść decyzji. W związku z powyższym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) Sąd skargę oddalił. /-/ K. Nikodem /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska AR