I SA/Po 197/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Świerczak (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna - Kubicka Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Protokolant: starszy sekretarz sądowy Krzysztof Dzierzgowski po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta [...] z dnia [...], nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] na rzecz strony skarżącej kwotę 2.917 zł (dwa tysiące dziewięćset siedemnaście złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. [...] Sp. z o.o. (obecnie – [...] Sp. z o.o.), dalej: "spółka", zadeklarowała podatek od nieruchomości na rok 2011, po czym deklarację skorygowała poprzez umniejszenie podstawy opodatkowania budowli, co skutkowało obniżeniem kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu budowli związanych z prowadzeniem przez spółkę działalności gospodarczej. Spółka w uzasadnieniu korekty wyjaśniła, że pierwotnie ujęła wartość przedmiotów, które nie stanowiły obiektów budowlanych lub obiekt budowlany stanowi wyłącznie ich część, a mianowicie: kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punków pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych. Według spółki przez obiekty budowlane rozumieć należy konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Wskazując na "najnowszą linię orzeczniczą sądów administracyjnych", w której akcentowano, że w przypadku instalacji i urządzeń technicznych oraz maszyn, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości winny podlegać tylko części budowlane spółka uznała, że do podstawy opodatkowania należy włączyć tylko fundamenty stacji oraz obudowę - kontener (o ile jest trwale związana z fundamentem) a także infrastrukturę towarzyszącą taką jak ogrodzenie, oświetlenie czy utwardzenie terenu. Jednocześnie spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w wysokości kwoty o którą umniejszono wysokość należnego podatku w skorygowanej deklaracji. Prezydent P. decyzją z dnia [...] marca 2013 r. nie podzielając stanowiska spółki uznał w części korektę deklaracji za uzasadnioną i określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2011 r. oraz odrębną decyzją z dnia [...] maja 2013 r. stwierdził nadpłatę w kwocie [...]zł. i jednocześnie odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie wnioskowanej pierwotnie przez podatnika. Rozstrzygnięcie w sprawie nadpłaty zostało utrzymane w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] sierpnia 2015 r. Kolegium, wskazało że organ podatkowy może przed rozpatrzeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty wszcząć postępowanie celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 O.p. Organ podkreślił przy tym, że jeżeli w czasie trwania postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostanie wszczęte postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, to rozstrzygnięcie dotyczące zobowiązania podatkowego powinno zostać uwzględnione w decyzji w przedmiocie nadpłaty, ponieważ dotyczą one tego samego okresu podatkowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze podkreśliło, że w niniejszej sprawie organ podatkowy prowadził odrębne postępowanie w przedmiocie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i kwestię tę rozstrzygnął w decyzji, od niej zależała ocena zasadności wniosku Spółki o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. Organ odwoławczy podkreślił również, że rozpatrzył odwołanie podatnika od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W skardze złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Spółka zarzuciła naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, tj.: – art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm.), dalej: "u.p.o.l.", – przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi; – art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedn. Dz. U. z 2018 r., poz. 1202 ze zm.), dalej jako "P.b." – przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną; – art. 1a ust. 1 pkt 2 oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) P.b. – poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania wartości urządzeń technicznych zlokalizowanych wewnątrz budynków, podczas gdy stanowią one przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co oznacza, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa tego budynku oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a i art. 3 pkt 2 P.b. – poprzez uznanie, iż stacja redukcyjno-pomiarowa spełnia definicję budowli bez wcześniejszego rozstrzygnięcia, czy stacja spełnia definicję budynku; – art. 3 pkt 1 lit. b) P.b. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. – poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle związane z gazociągiem a jedynie z urządzeniami budowlanymi jakimi są przyłącza; 2) prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) – dalej jako "O.p.". Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 06 maja 2016 r. sygn. akt I SA/Po 2094/15, oddalił skargę zaznaczając, że z niespornych okoliczności faktycznych sprawy wynika, iż organ I instancji decyzją z dnia [...] kwietnia 2013 r. określił spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. Sądowi, z urzędu jest wiadomym, że decyzja ta została utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] marca 2015 r. Decyzja wydana przez organ drugiej instancji została natomiast zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 26 listopada 2015 r., I SA/Po 1052/15 (orzeczenie dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl), skargę oddalił. Wobec powyższego w dacie wydania decyzji w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r., będącej przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie, była już obrocie prawnym, skutecznie doręczona, decyzja określająca zobowiązanie w tym samym podatku, za ten sam okres, wobec tego samego podatnika. W tej sytuacji organ rozpoznający wniosek spółki wniesiony w dniu [...] grudnia 2012 r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. był związany rozstrzygnięciem zawartym w decyzji z dnia [...] kwietnia 2013 r., określającej skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. Bez wyeliminowania z obrotu prawnego tej decyzji nie było zatem możliwe wydanie rozstrzygnięcia innego niż to, które zapadło Od powyższego wyroku wywiedziona została przez pełnomocnika skarżącej skarga kasacyjna w wyniku, której Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 21 listopada 2018 r., sygn. II FSK 2574/16, uchylił zaskarżony wyrok w całości, przekazując sprawę do ponownego rozpoznania. W uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazano, że Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w całości potwierdza trafność stanowiska i zasadność argumentacji zaprezentowanej m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2017 r., II FSK 3310/15, z dnia 25 stycznia 2018 r., II FSK 106/16, z dnia 15 marca 2018 r., II FSK 586/16 (wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl), w których w analogicznym stanie faktycznym i prawnym, uwzględniły skargę kasacyjną. Stanowisko wyrażone w tych wyrokach Sąd w niniejszej sprawie przyjął za własne. Kwestie merytoryczne dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych zostały rozstrzygnięte decyzją wymiarową. Decyzja w przedmiocie nadpłaty na podstawie art. 72 § 1 pkt 1 O.p. jest jedynie jej konsekwencją. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 27 stycznia 2014 r., II FPS 5/13 nie ma przeszkód prawnych, aby w trakcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty organ podatkowy, kiedy jest to uzasadnione, wszczął z urzędu odrębne postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Jedyną regulacją prawną dotyczącą łącznie postępowania w sprawie nadpłaty i postępowania w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego oraz dopuszczalności równoczesnego prowadzenia tych postępowań jest art. 79 § 1 O.p. Na podstawie art. 79 § 1 O.p. postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Z treści przytoczonego unormowania wynika więc zakaz wszczynania i prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty w czasie trwania postępowania podatkowego i kontroli podatkowej oraz - a contrario - dopuszczalność wszczynania i prowadzenia postępowania w przedmiocie zobowiązania podatkowego w czasie trwania postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Jeżeli w uzasadnionych przypadkach w czasie trwania postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostanie wszczęte postępowanie podatkowe, to przedmiot rozstrzygnięć tych postępowań będzie nietożsamy, natomiast rozstrzygnięcie dotyczące zobowiązania podatkowego powinno zostać uwzględnione w następnej w stosunku do niego decyzji w przedmiocie nadpłaty, ponieważ dotyczą one tego samego okresu podatkowego. W takiej jednak sytuacji w postępowaniu nadpłatowym zakończonym wydaniem decyzji nie ocenia się powtórnie merytorycznej zasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty, lecz jedynie działając w trybie art. 72 § 1 pkt 1 O.p., porównuje się wysokość zobowiązania określonego w decyzji wymiarowej z kwotą wpłaconego przez podatnika podatku. Prawidłowo zatem zarówno organy podatkowe obu instancji, jak i sąd pierwszej instancji w główniej mierze skupiły się na tym aspekcie, bo kwestie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych były przedmiotem oceny w decyzji wymiarowej. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 maja 2018 r., II FSK 1306/16, uchylił zaskarżony wyrok w całości Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 listopada 2015 r., I SA/Po 1052/15 oddalający skargę spółki na decyzję Kolegium z dnia [...] marca 2015 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2011 r. i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania Wojewódzkiemu Sądowi Administracyjnemu w Poznaniu. Naczelny Sąd Administracyjny we wskazanym wyroku zgodził z autorem skargi kasacyjnej, że sąd pierwszej instancji dokonał błędnej wykładni art. 1a ust. 1 pkt 2 w związku z art. 3 pkt 3 P.b., poprzez przyjęcie definicji sieci gazowej z rozporządzenia Ministra Gospodarki. Za trafne uznał również stanowisko prezentowane w skardze kasacyjnej, że obiekty budowlane mogą być zaliczone tylko do jednej z kategorii wymienionych w art. 3 pkt 1 P.b. W ocenie Naczelnego Sądu Administracyjnego błędna wykładnia art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w związku z art. 3 pkt 3 P.b. poprzez przyjęcie, że definicja sieci gazowej i składającej się na nią elementów wynika z przepisów prawa (rozporządzenia MG), przełożyła się na zakres badania przez sąd pierwszej instancji prawidłowości postępowania dowodowego przez organy podatkowe (w szczególności pod kątem zupełności dokonanych ustaleń), a także oceny prawidłowości zastosowania art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. Ponieważ w niniejszej sprawie sąd pierwszej instancji oddalił skargę na decyzję Kolegium w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. w uzasadnieniu powołując się na konsekwencje rozpoznania sprawy wymiarowej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. akt I SA/Po 1052/15, uchylenie wymienionego wyroku ma bezpośredni wpływ na kwestię stwierdzenia nadpłaty za przedmiotowy okres. W związku z powyższym koniecznym stało się również uchylenie wyroku oddalającego skargę na decyzję w sprawie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za tożsamy okres. Wskazano już bowiem wyżej, że decyzja o stwierdzeniu wysokości nadpłaty, była jedynie efektem decyzji wymiarowej. Stwierdzone przez Naczelny Sąd Administracyjny nieprawidłowości w zakresie postępowania wymiarowego przekładają się zatem wprost na postępowanie w zakresie stwierdzenia nadpłaty. Wobec powyższego Naczelny Sąd Administracyjny orzekający w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stwierdził, że zaskarżony wyrok został wydany z naruszeniem przepisów ponieważ treść rozstrzygnięcia sądu administracyjnego pierwszej instancji – uznającego zgodność z prawem decyzji organów odmawiających stwierdzenia nadpłaty stoi w wyraźnej sprzeczności z wnioskami płynącymi z wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2018 r., II FSK [...]. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie należy zaznaczyć, że zgodnie z art. 190 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302 ze zm. – dalej: "P.p.s.a."), sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Nie można oprzeć skargi kasacyjnej od orzeczenia wydanego po ponownym rozpoznaniu sprawy na podstawach sprzecznych z wykładnią prawa ustaloną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Z przytoczonego przepisu wypływa wskazanie dla Sądu I instancji co do przyjęcia przy ponownym rozpoznaniu sprawy określonego stanowiska, które nie może być odmienne od zaprezentowanego w wyroku NSA rozumienia przepisów będących podstawą orzekania w sprawie i przedmiotem wykładni, oceny przez NSA w tej konkretnej sprawie (por. wyrok NSA z dnia 04 lipca 2007 r., I GSK 360/06, orzeczenia sądów administracyjnych dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl). Związanie sądu administracyjnego oceną prawną oznacza, że nie może on formułować nowych ocen prawnych, sprzecznych z wyrażonym wcześniej w orzeczeniu sądowym poglądem i zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie (por. wyrok NSA z 10 listopada 2011 r., I FSK 6/11). Z uwagi na powyższe rozpoznając ponownie niniejszą sprawę Sąd kierował się oceną prawną wyrażoną w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 listopada 2018 r. o sygn. akt II FSK 2574/16. W uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego wskazano, że Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie w całości potwierdza trafność stanowiska i zasadność argumentacji zaprezentowanej m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 grudnia 2017 r., II FSK 3310/15, z dnia 25 stycznia 2018 r., II FSK 106/16, z dnia 15 marca 2018 r., II FSK 586/16 (wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych na stronie orzeczenia.nsa.gov.pl), w których w analogicznym stanie faktycznym i prawnym, uwzględniły skargę kasacyjną. Stanowisko wyrażone w tych wyrokach Sąd w niniejszej sprawie przyjmuje za własne. Kwestie merytoryczne dotyczące ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych zostały rozstrzygnięte decyzją wymiarową. Decyzja w przedmiocie nadpłaty na podstawie art. 72 § 1 pkt 1 O.p. jest jedynie jej konsekwencją. Jak podkreślił Naczelny Sąd Administracyjny w uchwale 7 sędziów z dnia 27 stycznia 2014 r., II FPS [...] nie ma przeszkód prawnych, aby w trakcie postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty organ podatkowy, kiedy jest to uzasadnione, wszczął z urzędu odrębne postępowanie w przedmiocie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Jedyną regulacją prawną dotyczącą łącznie postępowania w sprawie nadpłaty i postępowania w przedmiocie wysokości zobowiązania podatkowego oraz dopuszczalności równoczesnego prowadzenia tych postępowań jest art. 79 § 1 O.p. Na podstawie art. 79 § 1 O.p. postępowanie w sprawie stwierdzenia nadpłaty nie może zostać wszczęte w czasie trwania postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej oraz w okresie między zakończeniem kontroli a wszczęciem postępowania - w zakresie zobowiązań podatkowych, których dotyczy postępowanie lub kontrola. Z treści przytoczonego unormowania wynika więc zakaz wszczynania i prowadzenia postępowania w sprawie nadpłaty w czasie trwania postępowania podatkowego i kontroli podatkowej oraz - a contrario - dopuszczalność wszczynania i prowadzenia postępowania w przedmiocie zobowiązania podatkowego w czasie trwania postępowania w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty. Jeżeli w uzasadnionych przypadkach w czasie trwania postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostanie wszczęte postępowanie podatkowe, to przedmiot rozstrzygnięć tych postępowań będzie nietożsamy, natomiast rozstrzygnięcie dotyczące zobowiązania podatkowego powinno zostać uwzględnione w następnej w stosunku do niego decyzji w przedmiocie nadpłaty, ponieważ dotyczą one tego samego okresu podatkowego. W takiej jednak sytuacji w postępowaniu nadpłatowym zakończonym wydaniem decyzji nie ocenia się powtórnie merytorycznej zasadności wniosku o stwierdzenie nadpłaty, lecz jedynie działając w trybie art. 72 § 1 pkt 1 O.p., porównuje się wysokość zobowiązania określonego w decyzji wymiarowej z kwotą wpłaconego przez podatnika podatku. Prawidłowo zatem zarówno organy podatkowe obu instancji, jak i sąd pierwszej instancji w główniej mierze skupiły się na tym aspekcie, bo kwestie ustalenia podstawy opodatkowania podatkiem od nieruchomości kontenerowych stacji redukcyjno-pomiarowych, punktów pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych były przedmiotem oceny w decyzji wymiarowej. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 18 maja 2018 r., II FSK 1306/16, uchylił zaskarżony wyrok w całości Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 26 listopada 2015 r., I SA/Po 1052/15 oddalający skargę spółki na decyzję Kolegium z dnia [...] marca 2015 r. W rezultacie powyższego wyroku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 26 września 2018 r., sygn. akt I SA/Po [...] uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] marca 2015 r. i poprzedzającą ją decyzję Prezydenta Miasta P. z dnia [...] kwietnia 2013 r. W tym miejscu należy zauważyć, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze wydając zaskarżoną decyzję podkreśliło, że w niniejszej sprawie organ podatkowy prowadził odrębne postępowanie w przedmiocie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i kwestię tę rozstrzygnął w decyzji, od niej zależała ocena zasadności wniosku Spółki o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. Wobec powyższego w dacie wydania decyzji w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r., będącej przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie, była już obrocie prawnym, skutecznie doręczona, decyzja określająca zobowiązanie w tym samym podatku, za ten sam okres, wobec tego samego podatnika, a organ był związany rozstrzygnięciem zawartym w decyzji z dnia [...] kwietnia 2013 r., określającej skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. Ponieważ jednak doszło do wyeliminowania z obrotu prawnego zarówno decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia 20 marca 2015 r., jak i poprzedzającej ją decyzję Prezydenta Miasta P. z dnia [...] kwietnia 2013 r. odpadła podstawa wydania zaskarżonej decyzji. Stąd też konieczne stało się jej wyeliminowanie. Dlatego Sąd orzekł jak w pkt I sentencji, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) i c) w związku z art. 135 P.p.s.a. W przedmiocie kosztów postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a., jak w pkt II wyroku. Miarkując wysokość wynagrodzenia pełnomocnika Sąd kierował się dyspozycją przepisu art. 250 § 2 P.p.s.a., zgodnie z którym Sąd może w uzasadnionych przypadkach obniżyć wynagrodzenie pełnomocnika. Ustalając, czy w danej sprawie zachodzi uzasadniony przypadek w rozumieniu ww. przepisu zbadać należy m.in. nakład pracy pełnomocnika oraz stopień zawiłości sprawy. Zasądzając wynagrodzenie pełnomocnika Sąd wziął pod uwagę znany mu z urzędu fakt, że do Sądu wniesiono wiele analogicznej treści skarg w tożsamych rodzajowo sprawach. Zarzuty oraz argumentacja wniesionych skarg są zbieżne, co wynika z powtarzalności danego rodzaju spraw. Z uwagi na powtarzalność spraw sporządzenie skargi w niniejszej sprawie wymagało od pełnomocnika skarżącej mniejszego niż przeciętny nakładu pracy, co uzasadnia przyznanie wynagrodzenia w niższej wysokości. Ponownie rozpoznając sprawę organy zobowiązane są w pierwszej kolejności do ustalenia, czy została już wydana decyzja określająca zobowiązanie w tym samym podatku, a w przypadku jej wydania do ustalenia wpływu powyższej decyzji na przedmiotowe postępowanie, z uwzględnieniem wykładni prawnej dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny oraz Wojewódzki Sąd Administracyjny w niniejszej sprawie.