I SA/Po 2094/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Aleksandra Kiersnowska – Tylewicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 maja 2016r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. na decyzje Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] maja 2013 r. Prezydent Miasta [...] stwierdził A Sp. z o.o. w [...] (obecnie A Sp. z o.o. Oddział w[...]) nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2011r. w kwocie [...] zł i jednocześnie odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie [...] zł wnioskowanej pierwotnie przez podatnika. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy I instancji wyjaśnił, że skarżąca zadeklarowała podatek od nieruchomości na rok 2011. Pierwotna deklaracja została następnie skorygowana, gdzie umniejszono podstawę opodatkowania budowli, co skutkowało obniżeniem kwoty zobowiązania podatkowego z tytułu budowli podatnika związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednocześnie Spółka wystąpiła o stwierdzenie nadpłaty w wysokości kwoty, o którą umniejszono wysokość należnego podatku w skorygowanej deklaracji. U podstaw tych działań legło przekonanie, iż w pierwotnie zadeklarowanej podstawie opodatkowania budowli ujęto wartość przedmiotów, które nie stanowiły obiektów budowlanych lub obiekt budowlany stanowi wyłącznie ich część, a mianowicie: kontenerowych stacji redukcyjno — pomiarowych, punków pomiarowych, punktów redukcyjno-pomiarowych, urządzeń technicznych i pomiarowych. Powołując się na Polską Klasyfikację Obiektów Budowlanych, Spółka utrzymywała, że przez obiekty budowlane rozumieć należy konstrukcje połączone z gruntem w sposób trwały, wykonane z materiałów budowlanych i elementów składowych, będące wynikiem prac budowlanych. Biorąc pod uwagę powyższe a także "najnowszą linię orzeczniczą sądów administracyjnych", w której akcentowano, iż w przypadku instalacji i urządzeń technicznych oraz maszyn, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości winny podlegać tylko części budowlane, strona uznała, że do podstawy opodatkowania należy włączyć tylko fundamenty stacji oraz obudowę - kontener (o ile jest trwale związana z fundamentem) a także infrastrukturę towarzyszącą taką jak ogrodzenie, oświetlenie czy utwardzenie terenu. Prezydent Miasta [...] nie podzielił stanowiska podatnika w całości i uznał korektę deklaracji za uzasadnioną tylko w części. W tym stanie rzeczy wszczęto postępowanie podatkowe, a następnie decyzją z dnia [...] kwietnia 2013r. określono wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości w kwocie [...] zł. Organ pierwszej instancji podzielił stanowisko podatnika w zakresie wyłączenia z opodatkowania zieleni i nasadzeń oraz przychylił się do argumentacji Spółki odnośnie obiektów zadeklarowanych przez Spółkę podwójnie do opodatkowania tj. zarówno jako budynki jak i jako budowle (odnośnie zespołu wiat 1-5, warsztatu gazomierzy i budynku magazynowego deklarowanych pierwotnie przez podatnika także jako budowle). W zakresie urządzeń stacji redukcyjno-pomiarowych organ uznał, iż stanowią one budowlę tworząc całość techniczno-użytkową. Opodatkowaniu podlegają zatem zarówno fundamenty jak i pozostałe składające się na budowle elementy tej stacji. Powołując się na przytoczone orzecznictwo sądów administracyjnych organ uznał, iż budowla nie może być potraktowana jako wyłącznie jednorodny obiekt. Z reguły jest to wiele elementów i urządzeń wzajemnie ze sobą powiązanych, służących określonej działalności w tym działalności gazowej. Następnie organ pierwszej instancji po określeniu decyzją wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości, osobną decyzją stwierdził nadpłatę w podatku od nieruchomości w kwocie [...] zł i jednocześnie odmówił stwierdzenia nadpłaty w kwocie wnioskowanej pierwotnie przez podatnika. W odwołaniu od decyzji strona zarzuciła organowi podatkowemu naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. art. 2 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 849) dalej: "u.p.o.l.", art. 1a ust.1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 ust. 1 lit. a i art. 3 pkt 2 ustawy z dnia 7 lipca 1994r. - Prawo budowlane (Dz. U. z 2010 r. Nr 243, poz. 1623) zwanej dalej: "u.p.b.", art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3, art. 3 pkt 3a u.p.b. związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l., oraz przepisów prawa procesowego, tj. art. 120, art. 121, art. 122, art. 124, art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1, art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749) zwanej dalej: "O.p.". W świetle zgłoszonych zarzutów podatnik wniósł o uchylenie decyzji w części odmawiającej Spółce stwierdzenia nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości zgodnie z wnioskiem o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości z grudnia 2012r. Po rozpatrzeniu odwołania Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] sierpnia 2015 r. utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wskazał, że organ podatkowy może przed rozpatrzeniem wniosku o stwierdzenie nadpłaty wszcząć postępowanie celem określenia wysokości zobowiązania podatkowego, o którym mowa w art. 21 § 3 O.p. Organ podkreślił przy tym, że jeżeli w czasie trwania postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty zostanie wszczęte postępowania w sprawie określenia zobowiązania podatkowego, to rozstrzygnięcie dotyczące zobowiązania podatkowego powinno zostać uwzględnione w decyzji w przedmiocie nadpłaty, ponieważ dotyczą one tego samego okresu podatkowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] podkreśliło, że w niniejszej sprawie organ podatkowy prowadził odrębne postępowanie w przedmiocie określenia podatnikowi wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości i kwestię tę rozstrzygnął w decyzji, od niej zależała ocena zasadności wniosku Spółki o stwierdzenie i zwrot nadpłaty. Organ odwoławczy podkreślił również, że rozpatrzył odwołanie podatnika od decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego i utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W skardze z dnia [...] października 2015 r. skarżąca, reprezentowana przez pełnomocników, wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji, a także o zasądzenie kosztów postępowania sądowego wraz z kosztami zastępstwa procesowego, według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: 1) przepisów prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. przez ich niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż urządzenia techniczne stanowią budowle podlegające opodatkowaniu, mimo że nie są one w ogóle obiektami budowlanymi ani urządzeniami budowlanymi; - art. 3 pkt 1 lit. b) i art. 3 pkt 3 P.b. przez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że obiektami budowlanymi są urządzenia techniczne niezależnie od części budowlanych tych urządzeń i w konsekwencji pominięcie braku związku technicznego pomiędzy urządzeniami technicznymi a ich częścią budowlaną; - art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. oraz art. 4 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) P.b. poprzez przyjęcie za podstawę opodatkowania wartości urządzeń technicznych zlokalizowanych wewnątrz budynków, podczas gdy stanowią one przedmiot opodatkowania łącznie z budynkiem, co oznacza, że podstawą opodatkowania powinna być powierzchnia użytkowa tego budynku oraz art. 1a ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. w zw. z art. 3 pkt 1 lit. a) P.b. i art. 3 pkt 2 tej ustawy poprzez uznanie, iż stacja redukcyjno-pomiarowa spełnia definicję budowli bez wcześniejszego rozstrzygnięcia, czy stacja spełnia definicję budynku; - art. 3 pkt 1 lit. b) P.b. w związku z art. 1a ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. poprzez przyjęcie, że punkty redukcyjno-pomiarowe stanowią całość techniczno-użytkową z budowlą gazociągu, pomimo że punkty te nie są w ogóle związane z gazociągiem, a jedynie z urządzeniami budowlanymi jakimi są przyłącza; 2) prawa procesowego mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 120 O.p. poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz oparcie decyzji w sprawie częściowego stwierdzenia nadpłaty na decyzji wymiarowej, naruszającej przepisy prawa podatkowego i budowlanego, - art. 121 O.p. poprzez naruszenie zasady zaufania do organów podatkowych poprzez zastosowanie wykładni rozszerzającej i profiskalnej przy rozstrzyganiu w przedmiotowej sprawie; - art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, ponieważ organ nie zbadał, czy stacje redukcyjno- pomiarowe gazu spełniają cechy budynku; - art. 124 O.p. poprzez niewykazanie Spółce istnienia powiązań o charakterze technicznym pomiędzy elementami budowlanymi i niebudowlanymi spornych obiektów, a tym samym niewyjaśnienie zasadności podjętego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie; - art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w sprawie w skutego braku powołania biegłego. Odpowiadając na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [....] podtrzymało swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przystępując do rozpoznania skargi w sprawie poddanej sądowej kontroli, przede wszystkim należy zwrócić uwagę na treść przepisu art. 212 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy, który wydał decyzję, jest nią związany od chwili jej doręczenia. Z niespornych okoliczności faktycznych sprawy wynika, że Prezydent Miasta [..] decyzją z dnia [....] kwietnia 2013r. określił skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. Sądowi, z urzędu jest wiadomym, że decyzja ta została utrzymana w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] marca 2015 r. Decyzja wydana przez organ drugiej instancji została natomiast zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 26 listopada 2015r., I SA/Po 1052/15 (orzeczenie dostępne w bazie: orzeczenia.nsa.gov.pl), skargę oddalił. Wobec powyższego w dacie wydania decyzji w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r., będącej przedmiotem sądowej kontroli w niniejszej sprawie, była już obrocie prawnym, skutecznie doręczona, decyzja określająca zobowiązanie w tym samym podatku, za ten sam okres, wobec tego samego podatnika. W tej sytuacji organ rozpoznający wniosek skarżącej spółki wniesiony w dniu [...] grudnia 2012 r. o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r. był związany rozstrzygnięciem zawartym w decyzji z dnia [...] kwietnia 2013r., określającej skarżącej spółce zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. Bez wyeliminowania z obrotu prawnego tej decyzji nie było zatem możliwe wydanie rozstrzygnięcia innego niż to, które zapadło i było zgodne z decyzją wiążącą organ. Podkreślić także należy, w świetle wyroku tutejszego Sądu, oddalającego skargę od decyzji SKO, utrzymującej w mocy decyzję określającą zobowiązanie podatkowe w podatku od nieruchomości za 2011 r., w dacie orzekania przez Sąd w niniejszej sprawie, decyzja określająca zobowiązanie podatkowe pozostawała w obrocie, a zatem nie było podstaw do uwzględnienia skargi. Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia stwierdzić należy, że nie są zasadne podniesione w skardze zarzuty dotyczące naruszenia przepisów postępowania podatkowego oraz przepisów prawa materialnego. Na uwzględnienie nie zasługuje zarzut dotyczący naruszenia art. 120 oraz art. 121 § 1 O.p. poprzez wydanie decyzji z naruszeniem przepisów prawa materialnego oraz poprzez oparcie decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty na decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości naruszającej przepisy prawa podatkowego i budowlanego. Odnosząc się do powyżej wskazanego zarzutu wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 120 O.p. organy podatkowe działają na podstawie przepisów prawa. Natomiast na podstawie art. 121 § 1 O.p. postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W ocenie Sądu, przepisy te w toku postępowania podatkowego nie zostały naruszone. Organ I instancji, wydając decyzję w przedmiocie stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r., był związany wydaną przez ten organ decyzją w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego. Zasadnie zatem, stosując przepis art. 212 zdanie pierwsze O.p., Prezydent Miasta [....] częściowo uznał zasadność wniosku skarżącej spółki o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r., w zakresie, w jakim wynikało to z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w tym samym podatku, za ten sam okres. W świetle art. 212 zdanie pierwsze O.p., rozstrzygnięcie odmienne nie było możliwe. Tym samym organ działał na podstawie przepisów prawa i nie naruszył art. 120 O.p. W sprawie nie został także naruszony art. 121 § 2 O.p. poprzez oparcie decyzji odmawiającej stwierdzenia nadpłaty na decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości naruszającej przepisy prawa podatkowego i budowlanego. Wadliwości decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011r. nie stwierdził ani organ odwoławczy, ani Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu oddalając wniesioną w tym zakresie skargę. Ponadto, ewentualna wadliwość decyzji, na której oparto inne rozstrzygnięcie organu podatkowego dawałaby podstawę do wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 7 O.p. Nie znajduje również uzasadnienia podniesiony w skardze zarzut dotyczący naruszenia art. 122 O.p. poprzez niepodjęcie wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, ponieważ organ nie zbadał, czy stacje redukcyjno-pomiarowe spełniają cechy budynku. Na mocy art. 122 O.p. w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. W świetle ustalonych w sprawie okoliczności faktycznych, a zwłaszcza wobec wydania przez organ pierwszej instancji decyzji określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2011 r. organ nie był zobowiązany do podjęcia działań zmierzających do zbadania, czy stacje redukcyjno-pomiarowe spełniają cechy budynku. Ustalenia tego rodzaju poczynione zostały w odrębnym postępowaniu podatkowym. Ustalenia odmienne od ustaleń wynikających z decyzji kończącej tamto postępowanie wymagałoby, zgodnie z art. 212 zdanie pierwsze O.p., w pierwszej kolejności wyeliminowania z obrotu prawnego decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, a do tego nie doszło do momentu wydania wyroku przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w niniejszym postępowaniu. W tej sytuacji, wobec związania organu rozstrzygającego w sprawie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r., decyzją tego organu w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego w tym podatku, za ten okres, czynienie ustaleń faktycznych w zakresie, w jakim organ jest związany inną decyzją nie jest zasadne. Nie jest zasadny także zarzut dotyczący naruszenia art. 124 O.p. poprzez niewykazanie Spółce istnienia powiązań o charakterze technicznym pomiędzy elementami budowlanymi i niebudowlanymi spornych obiektów, a tym samym niewyjaśnienie zasadności podjętego rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie. Na podstawie art. 124 O.p. organy podatkowe powinny wyjaśniać stronom zasadność przesłanek, którymi kierują się przy załatwianiu sprawy, aby w miarę możliwości doprowadzić do wykonania przez strony decyzji bez stosowania środków przymusu. Odnosząc się do tego zarzutu powtórzyć po raz kolejny należy, że organ wydając decyzję w przedmiocie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2011 r., związany był ustaleniami wynikającymi z decyzji określającej zobowiązanie podatkowe. Tym samym organ nie był zobowiązany do ponownego badania okoliczności ustalonych w innym postępowaniu zakończonym wydaniem i doręczeniem skarżącej Spółce decyzji. Z tych samych powodów nie jest zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 197 § 1 w zw. z art. 187 § 1 O.p. poprzez niewyczerpujące zgromadzenie materiału dowodowego w sprawie wskutek braku powołania biegłego. Ponadto podkreślenia wymaga, że organ nie naruszył przepisów prawa materialnego w zakresie wskazanym w skardze. Wobec poddania kontroli sądowej decyzji w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2011 r., Sąd w wyroku z dnia 26 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Po 1052/15 oddalając skargę wypowiedział się co do wykładni zastosowanych przepisów prawa materialnego. Należy zauważyć, że wobec związania organu wydaną decyzją w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego za rok 2011, rozstrzygnięcie w przedmiocie nadpłaty miało charakter w istocie proceduralny. Organ był w tej sytuacji zobowiązany do uznania zasadności wniosku skarżącej Spółki wyłącznie w takim zakresie, jaki wynikał z decyzji określającej zobowiązanie. W tych okolicznościach z przyczyn podanych powyżej, zaskarżona decyzja jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji nie naruszają przepisów postępowania podatkowego i przepisów prawa materialnego, w szczególności w zakresie wskazanym w skardze. Wobec powyższego Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.) orzekł jak w sentencji.