I SA/Po 2261/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Gabriela Gorzan (spr.) as. sąd. WSA Karol Pawlicki Protokolant: sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu sprawy ze skargi na postanowienie z dnia [...] r. w przedmiocie 30 września 2004 r. S. Z. Izby Skarbowej Nr [...] niedopuszczalności środka odwoławczego w sprawie o zryczałtowany podatek dochodowy od przychodów z nieujawnionych źródeł I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu na rzecz skarżącego kwotę 250 zł,- / słownie dwieście pięćdziesiąt złotych zero groszy/, tytułem zwrotu kosztów postępowania. /-/ K. Pawlicki /-/ J. Małecki /-/ G. Gorzan W postępowaniu kontrolnym wszczętym przez Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej na podstawie upoważnienia Dyrektora tego Urzędu z dnia [...]r. w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych A.Z. i S. Z. za lata 1995- 1999 Sąd Rejonowy w Pile, na wniosek organu kontroli skarbowej, postanowieniem z dnia 11 kwietnia 2002 r. III RNs 20/02 ustanowił dla ochrony praw S.Z., który z powodu nieobecności nie może prowadzić swoich spraw, kuratora w osobie M.J.. Decyzją z dnia [...]r. Inspektor Kontroli Skarbowej ustalił S.Z. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodu za rok 1999 w wysokości [...]zł. i decyzję tę doręczono M.J.. W ustawowym terminie M.J. złożył od decyzji tej odwołanie, zaś Izba Skarbowa postanowieniem z dnia [...]r., powołując się na art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 216 Ordynacji podatkowej, stwierdziła niedopuszczalność tego odwołania. W uzasadnieniu powyższego postanowienia stwierdzono, że pełnomocnik M.J. na podstawie postanowienia sądowego był umocowany jedynie do występowania w imieniu strony wyłącznie w postępowaniu kontrolnym, które zostało zakończone wydaniem decyzji podatkowej zgodnie z art. 24 ust. 2 ustawy z dnia 28 września 1991 roku o kontroli skarbowej (Dz. U. nr 100, poz. 442 z późn. zm.). W toku postępowania odwoławczego nie przedłożono żadnego dowodu potwierdzającego udzielenie przez S.Z. pełnomocnictwa dla Pana M.J., do występowania w postępowaniu odwoławczym, wobec czego odwołanie jest niedopuszczalne, jako złożone przez osobę nieuprawnioną. W skardze na powyższe postanowienie S.Z. podniósł rażące naruszenie art. 169 § 1, art. 217 § 1 pkt 3 i art. 228 Ordynacji podatkowej, dodając nadto, iż: 1. nie dołączenie do odwołania pełnomocnictwa stanowi brak formalny, do którego usunięcia winien wezwać organ podatkowy, czego nie uczyniono, 2. jeżeli organ odwoławczy uznał, że ustanowienie przez Sąd Rejonowy kuratora w osobie wnoszącego wniosek jest niewystarczające, organ odwoławczy winien w trybie art. 138 § 1 ordynacji podatkowej zwrócić się z wnioskiem do sądu rejonowego o wyznaczenie, z uwagi na nieobecność S.Z., przedstawiciela do występowania w jego imieniu przed organem odwoławczym. Izba Skarbowa wniosła o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga jest uzasadniona jedynie w tym zakresie, w którym zarzuca wydanie zaskarżonego postanowienia z naruszeniem art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej, tzn. bez uwzględnienia zaniechania wykonania przez organ odwoławczy obowiązku, w przepisie tym zawartego. Umocowanie do działania w cudzym imieniu oparte na ustawie jest przedstawicielstwem ustawowym, natomiast oparte na oświadczeniu woli reprezentowanego jest przedstawicielstwem (art. 96 k. c. w zw. z art. 137 § 4 Ordynacji podatkowej). Wyznaczenie M.J. przez sąd na wniosek organu kontroli skarbowej dla nieobecnego S.Z. w trybie art. 138 § 1 Ordynacji podatkowej spowodowało- zgodnie z tym przepisem- iż osoba ta była przedstawicielem ustawowym strony. O zakresie tego przedstawicielstwa decyduje treść postanowienia sądu i jego wykładnia rozszerzająca jest nieuprawniona. Jeżeli zatem sąd zgodnie z wnioskiem inspektora kontroli skarbowej ustanowił kuratora w osobie M.J. dla ochrony praw nieobecnego S.Z. " w postępowaniu kontrolnym wszczętym na podstawie upoważnienia do przeprowadzenia kontroli skarbowej z dnia 26 marca 2001 r.", to do czasu zakończenia tego postępowania M.J. był umocowany do działania za stronę. Z art. 22- 24 ustawy o kontroli skarbowej wynika, że czynności kontrolnych nie można utożsamiać z postępowaniem kontrolnym. Czynności kontrolne podlegają dokumentowaniu w formie protokołów, o których mowa w art. 21 ust. 2 ustawy o kontroli skarbowej, natomiast postępowanie kontrolne obejmuje także zapoznanie kontrolowanego z treścią dokumentów, w tym protokołów i ustaleniami kontroli, zgłoszenie przez kontrolowanego ewentualnych żądań i zastrzeżeń do zgromadzonego podczas kontroli materiału i ustaleń- oraz ich rozpatrzenie przez inspektora i zawiadomienie kontrolowanego o sposobie ich załatwienia. Postępowanie kontrolne kończy doręczenie urzędowi skarbowemu i kontrolowanemu decyzji administracyjnej- gdy zachodzą przesłanki określone w art. 24 ust. 1 pkt 1 ustawy lub wyniku kontroli w sytuacji, o której mowa w art. 24 ust. 1 pkt 2 i art. 28 ustawy. W ocenie Sądu z chwilą zakończenia postępowania kontrolnego, czyli doręczenia decyzji M.J. przez inspektora kontroli skarbowej, umocowanie wymienionego do działania w imieniu S.Z. , jako jego przedstawiciela, wygasło Jednak z treści złożonego na rozprawie odwołania z dnia 26 czerwca 2002 r., którego zaskarżone postanowienie dotyczy, wynika, że wniósł je M.J. w imieniu A.Z. i jej męża S.Z. , jako ich pełnomocnik, załączając pełnomocnictwo udzielone przez A.Z. . W odwołaniu tym jego autor nie powołał się na ustanowienie go przedstawicielem S.Z. . W takim stanie rzeczy organ odwoławczy ten brak odwołania, jakim jest pełnomocnictwo winien był zgodnie z art. 169 § 1 w zw. z art. 137 § 3 i art. 235 Ordynacji podatkowej uzupełnić, usuwając tym samym wątpliwości co do tego, czy M.J. występuje w roli pełnomocnika S.Z. , na co powołuje się w odwołaniu, czy też w roli jego przedstawiciela ustawowego. Niedokonanie powyższego uzasadnia zarzut naruszenia art. 228 § 1 pkt 1 w zw. z art. 169 § 1 Ordynacji podatkowej co mogło mieć wpływ na treść rozstrzygnięcia. Dlatego też na podstawie art. 145 § 1 pkt "c" i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) należało orzec, jak w sentencji. /-/ K. Pawlicki /-/ J. Małecki /-/ Gorzan