I SA/Po 227/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Rennert Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Wolna Kubicka (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Joanna Świdłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 12 grudnia 2019 r. sprawy ze skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 lipca 2019 r. sygn. akt I SA/Po 227/19 dotyczącego sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązania podatkowego oraz kwoty odsetek za zwłokę w podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. oraz zabezpieczenie kwoty ww. zobowiązania I. uchyla wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 11 lipca 2019 r. o sygnaturze I SA/Po 227/19; II. zasądza od strony skarżącej [...] na rzecz Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] kwotę 490 zł (słownie: czterysta dziewięćdziesiąt złotych 00/100) tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego; III. oddala skargę. I SA/Po 227/19 Uzasadnienie Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] postanowieniem z dnia [...] lipca 2013r wszczął z urzędu postępowanie podatkowe wobec D. K. w przedmiocie rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. Postępowanie to zakończyło się wydaniem w dniu [...] października 2016 r. decyzji, którą określono nadwyżkę podatku naliczonego nad należnym w wysokości [...] zł, oraz wysokość zobowiązania podatkowego podatku od towarów i usług w kwocie [...]zł. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] marca 2018 r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. W trakcie postępowania ustalono, że Firma Handlowa [...] nie była uprawniona do zastosowania stawki "0%" w fakturach wystawionych na rzecz [...] na [...], [...] z siedzibą w [...] na [...], [...] w [...] w [...], dotyczących dostawy cukru ponieważ ww. transakcje nie spełniły przesłanek, które pozwalają stwierdzić, iż miała miejsce wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów. Do stwierdzenia, że zaistniała wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów konieczny jest wywóz towaru z kraju na terytorium [...] oraz przejście ekonomicznego władztwa nad tym towarem na wskazanego na fakturze nabywcę przy jednoczesnym spełnieniu warunków zawartych w art. 42 ust. 1-3 ustawy o VAT w brzmieniu obowiązującym w marcu 2013 r. Ze zgromadzonych w sprawie dokumentów wynika, że podatniczka mogła uczestniczyć w oszustwie karuzelowym. Ponadto poczynione ustalenia wskazują, że dostawy cukru do podmiotów zagranicznych nie było. Zgromadzony w sprawie materiał dowodowy wskazuje, że podatniczka przeprowadzała jedynie transakcje wirtualne, nie magazynując sprzedawanego towaru i nigdy go nie widząc. W trakcie postępowania ustalono, że faktury dotyczące zakupu i sprzedaży kawy nie obrazują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Zdaniem organu I instancji faktury te wystawione zostały w ramach działań mających na celu obejścia przepisów ustawy o VAT. Decydujące znaczenie do dokonania takiej oceny miał fakt, że przeprowadzone postępowanie wykazało, że towar nie został dostarczony do [...]. z siedzibą w [...], a mimo to odbiór towaru został potwierdzony. W związku z powyższym stwierdzono, że podatniczka bezpodstawnie rozliczyła wewnątrzwspólnotową dostawę na rzecz ww. kontrahenta ze stawką "0%" i obniżyła kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł wynikającego z faktury wystawionej przez [...] Sp. z o.o. W trakcie postępowania stwierdzono również nieprawidłowości w transakcji zakupu jaj w proszku od Przedsiębiorstwa [...] z siedzibą w [...] i sprzedażą na rzecz [...]. z siedzibą na [...] polegające na zawyżeniu wartości dostaw o kwotę [...]zł oraz zawyżeniu wartości zakupu towarów netto o kwotę [...]zł i podatku naliczonego o kwotę [...]zł. Dostawa jaj w proszku na rzecz podatniczki przebiegająca w całości poza terytorium kraju, nie podlega zatem polskim uregulowaniom w zakresie podatku od towarów i usług (por. art. 22 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT). Organ wskazał, że Przedsiębiorstwo [...] powinno dokonać rejestracji jako czynny podatnik VAT UE w [...] i wykazać sprzedaż jako bułgarską wewnątrzwspólnotową dostawę towarów, a Firma Handlowa [...] powinna dokonać rejestracji jako czynny podatnik VAT UE w [...] i opodatkować zakup towarów jako [...] wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów. Organ I instancji ustalił, że firma prowadzona przez D. K. była ogniwem w łańcuchu pozornych transakcji zakupu i sprzedaży cukru z udziałem niemieckiej spółki [...]. Zdaniem organu I instancji na skutek ww. działań Firma Handlowa [...] nie miała prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w wysokości [...] zł wynikającego z faktur VAT zakupu cukru wystawionych przez: [...] w kwocie [...]zł, [...] Sp. z o. o. w kwocie [...]zł, oraz zakupu cukru i palet wynikającego z faktur VAT wystawionych przez Przedsiębiorstwo Handlowe "[...]. Organ podatkowy powołał się na przepisy art. 88 ust. 3a pkt 4 lit. a) ustawy o VAT. Wobec powyższego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] stwierdził zawyżenie wartości sprzedaży netto o kwotę [...]zł i zawyżenie wartości netto zakupów o kwotę [...]zł, i podatku naliczonego o kwotę [...]zł. Powyższe ustalenia, zdaniem organu I instancji, świadczą o uzasadnionej obawie, że w przyszłości nie zostaną wykonane zobowiązania podatkowe określone decyzją wymiarową. W ocenie organu o uzasadnionej obawie niewykonania zobowiązań podatkowych świadczy również sytuacja majątkowa strony. Z akt sprawy wynika, że podatniczka posiada wprawdzie majątek ruchomy jak i nieruchomy o znacznej wartości. W większości jednak nieruchomości, których właścicielem jest podatniczka są obciążone hipoteką. Ponadto organ I instancji zwrócił uwagę na fakt, że w trakcie trwania postępowania podatkowego podatniczka w dniu [...].08.2016 r. sprzedała nieobciążone hipoteką nieruchomości o powierzchni 0,3683 ha oraz 0,5027 ha położone w miejscowości [...] za łączną kwotę [...]zł. Ponadto aktem notarialnym z dnia [...].12.2016 r. D. i P. małżonkowie K. ustanowili rozdzielność majątkową. Oceniając zaistnienie uzasadnionej obawy, że określone w przybliżonej wysokości zobowiązanie podatkowe nie zostanie przez D. K. wykonane, organ zwrócił uwagę na fakt posiadania przez nią wymagalnych zaległości z tytułu: - podatku od towarów i usług za: styczeń, luty, kwiecień, maj, wrzesień, październik listopad 2012, styczeń, luty 2013 r. w łącznej wysokości [...] zł plus należne odsetki za zwłokę wynikające z decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w [...] z dnia [...].04.2016 r. - podatku od towarów i usług za miesiąc kwiecień 2013 r. w kwocie [...]zł plus należne odsetki za zwłokę wynikające z decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...].04.2017 r., Dodatkowo organ wskazał, że zgodnie z danymi będącymi w jego posiadaniu obroty z działalności podatniczki od stycznia 2017 r. notują znaczny spadek. Wobec powyższego Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] decyzją z dnia [...] września 2018 r, określił D. K. przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. w wysokości [...] zł, - przybliżoną kwotę odsetek za zwłokę od ww. zobowiązania obliczoną na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł, - przybliżoną kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. do zwrotu na rachunek podatnika w wysokości [...] zł, - przybliżoną kwotę zobowiązania nienależnie zwróconego z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. w wysokości [...] zł, - przybliżoną kwotę odsetek za zwłokę należnych od ww. zobowiązania obliczonymi na dzień wydania decyzji w wysokości [...] zł, 2) zabezpieczył ww. kwotę wraz z odsetkami za zwłokę na majątku podatniczki oraz na majątku wspólnym podatniczki i jej małżonka. D. K., reprezentowana przez pełnomocnika, w odwołaniu z [...] października 2018 r. wniosła o uchylenie w całości decyzji i umorzenie postępowania z uwagi na jego bezprzedmiotowość. Zarzuciła naruszenie następujących przepisów prawa: art. 33 § 1-4, art. 121, art. 122, art. 124, art. 187 § 1, art. 191, art. 192 i art. 210 § 4 o.p. poprzez niezasadne określenie przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych, oparcie się przy określeniu przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. na decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] z dnia z [...].10.2016 r., która następnie została uchylona przez Dyrektora Izby Skarbowej. Zarzuciła również wydanie decyzji w przedmiocie określenia przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za marzec 2013 r. w wysokości [...] zł w oparciu o dowody, których wiarygodność i ocenę zakwestionował organ II instancji. Podniosła, że organ podatkowy dokonał ustaleń o charakterze dowolnym i przekroczył granice swobodnej oceny dowodów z uwagi na brak kompleksowego rozważenia okoliczności niniejszej sprawy, a w konsekwencji nie wykazał przyczyny określenia przybliżonej kwoty zobowiązań podatkowych podatniczki na poziomie ustalonym w decyzji oraz niedostatecznie wykazał okoliczności, które uprawdopodobniają, że zobowiązanie podatkowe wynikające z ewentualnej decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] nie zostanie wykonane. Zarzuciła, że organ podatkowy bezpodstawnie przyjął, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Zarzuciła również brak uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonej decyzji, która ma charakter wyłącznie sprawozdawczy. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] grudnia 2018 r. utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Porównując wysokość zobowiązania wobec Skarbu Państwa za badany okres, określonego w przewidywanej wysokości, do wskazanych składników majątkowych podatniczki, jej zadłużenia oraz działań polegających na zbywaniu majątku oraz prowadzonego postępowania egzekucyjnego, stwierdził, że w rozpatrywanej sprawie organ I instancji w dostateczny sposób wykazał, że istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe za badany okresy nie zostanie wykonane. Skarżąca wniosła skargę od tej decyzji zarzucając jej naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, ze względu na wydanie decyzji z naruszeniem przepisów o postępowaniu tj. art. 33 § 1 - 4, art. 120, 121, 122, 124, 187 § 1, 191 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa Dz. U. 2018, poz. 800, dalej jako: "o.p.") poprzez: - błędne uznanie, że zachodzą przesłanki do dokonania zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego, - naruszenie zasady działania organów na podstawie przepisów prawa polegające na formułowaniu wniosków i twierdzeń niemających umocowania w przepisach prawa, opartych jedynie na przypuszczeniach organu podatkowego, - naruszenie zasady budzenia zaufania do organów podatkowych poprzez prowadzenie postępowania w sposób mający jedynie udowodnić prawdopodobieństwo niewykonania zobowiązania podatkowego. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia w celu umorzenia postępowania, jako bezprzedmiotowego oraz o zasądzenie kosztów postępowania sądowego według norm przepisanych przepisami prawa. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę, podtrzymując dotychczasowe argumenty, wniósł o jej oddalenie. Wyrokiem z dnia [...] lipca 2019r Wojewódzki Sad Administracyjny w [...] w sprawie I SA/Po [...] uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] i zasądził na rzecz skarżącej kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. W ocenie Sądu skarga okazała się zasadna, lecz z innych przyczyn niż w niej podane. Sąd stwierdził, że w sprawie nie doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego na podstawie przepisu art. 70 § 6 pkt 1 o.p. Z akt sprawy wynikało, że Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] doręczył zawiadomienie z dnia [...] listopada 2018 r. z art. 70c o.p. w zw. z art. 70 § 6 pkt 1 informujące, że w dniu [...] listopada 2018 r. 2018 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych należnych od Firmy Handlowej "[...] za okres od marca 2013 r. do września 2013 r. przez wszczęcie postępowania przygotowawczego o przestępstwo skarbowe w sprawie o przestępstwo skarbowe z art. 76 § 1 kks w zbiegu z art. 56 § 2 kks w zbiegu z art. 61 § 1 kks w zbiegu z art. 62 § 2 kks w związku z art. 6 § 2 w związku z art. 7 § 1 kks bezpośrednio skarżącej w dniu [...] listopada 2018 r., nie zaś reprezentującemu ją pełnomocnikowi adwokatowi A. M.. Powyższe uchybienie skutkowało brakiem ziszczenia się materialnoprawnego skutku przewidzianego w art. 70 § 6 pkt 1 o.p., tj. brakiem zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Wobec tego nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...]. W efekcie, zdaniem Sądu, nie można było wydać decyzji o zabezpieczeniu w trybie art. 33 o.p. bowiem jednym z warunków jej wydania jest istnienie zobowiązania podatkowego to zaś wygasło na podstawie art. 59 § 1 pkt 9 o.p. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej złożył skargę kasacyjną od tego wyroku. Wyrok zaskarżył w całości, opierając skargę kasacyjną na następujących podstawach kasacyjnych: I. na podstawie art. 174 pkt 2 ustawy z dnia [...] sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (j.t. Dz. U. z 2018 r., poz. 1302 ze zm.- dalej jako: "p.p.s.a." ) tj. naruszeniu przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: - art.145 § 1 pkt.l lit. c i art. 135 oraz art 151 p.p.s.a., poprzez uchylenie zaskarżonej skargą decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] i uwzględnienie skargi, a tym samym błędne podjęcie działań mających na celu usunięcie naruszeń prawa mimo, że decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] i poprzedzająca ją decyzja Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...] nie były wadliwe i odpowiadały prawu, - art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art. 135 oraz art 151 p.p.s.a w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...], na skutek błędnego przyjęcia, że zachodzą uzasadnione wątpliwości, co do skuteczności zawieszenia biegu terminu przedawnienia, zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...], podczas gdy o wszczęciu w dniu [...] listopada 2018 r. postępowania przygotowawczego o przestępstwo skarbowe Firma Handlowa [...] została powiadomiona pismem z dnia [...] listopada 2018 r. ( doręczonym stronie w dniu [...] listopada 2018 r.), a także zawiadomienie w tym zakresie zostało, pismem z dnia [...].11.2018 r. skierowane również do pełnomocnika strony. - art. 145 § 1 pkt 1 lit c, art. 135 oraz art 151 p.p.s.a w związku z art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...], na skutek błędnego przyjęcia, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...], podczas gdy przedmiotowe decyzje organów podatkowych zostały wydane przed upływem pięcioletniego okresu przedawnienia. II. na podstawie art. 174 pkt 1 p.p.s.a. tj. naruszeniu prawa materialnego, przez błędną wykładnię lub niewłaściwe zastosowanie, które miało wpływ na wynik sprawy, a w szczególności: - art. 145 § 1 pkt 1 lit a p.p.s.a w związku z art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. poprzez uchylenie decyzji Dyrektora Izby Skarbowej oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego w [...], na skutek niewłaściwego zastosowania art. 70 § 1 i art. 70 § 6 pkt 1 w zw. z art. 70c o.p. i błędnego przyjęcia, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...], podczas gdy przedmiotowe decyzje organów podatkowych zostały wydane przed upływem pięcioletniego okresu przedawnienia, a ponadto podatnik i jego pełnomocnik zostali zawiadomieni na podstawie art. 70 c o.p. o wszczęciu postępowania karnego skarbowego przed upływem okresu przedawnienia. Ponadto, na podstawie art. 106 § 3 p.p.s.a skarżący kasacyjnie wniósł o przeprowadzenie dowodu uzupełniającego z dokumentów tj. zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2018 i poświadczenia odbioru z dnia [...].12.2018 r. ( załączonych do skargi kasacyjnej ). Na tej podstawie wniósł o uchylenie zaskarżonego orzeczenia w całości i przekazanie sprawy do WSA w Poznaniu do ponownego "rozpatrzenia" oraz o zwrot kosztów postępowania kasacyjnego. Skarżąca nie złożyła odpowiedzi na skargę kasacyjną. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. Zgodnie z art. 179a p.p.s.a. jeżeli przed przedstawieniem skargi kasacyjnej Naczelnemu Sądowi Administracyjnemu wojewódzki sąd administracyjny stwierdzi, że w sprawie zachodzi nieważność postępowania albo podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione, uchyla zaskarżony wyrok lub postanowienie rozstrzygając na wniosek strony także o zwrocie kosztów postępowania kasacyjnego i na tym samym posiedzeniu ponownie rozpoznaje sprawę. Od wydanego orzeczenia przysługuje skarga kasacyjna. Kluczowe dla prawidłowej interpretacji przytoczonego przepisu jest ustalenie znaczenia sformułowania "podstawy skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione". W ocenie Sądu rozpoznającego niniejszą sprawę oczywiste usprawiedliwienie podstaw skargi kasacyjnej zachodzi w przypadku, gdy jasnym jest, że zarzuty te zasługują na uwzględnię. Podstawy wywiedzionej skargi kasacyjnej są oczywiście usprawiedliwione w sytuacji, gdy sąd podziela zarzuty i żądania skargi kasacyjnej, uznając swoją pomyłkę w tym zakresie (por.: postanowienie NSA z dnia 06 stycznia 2010 r., sygn. akt I OZ 1173/09, dostępne pod adresem orzeczenia.nsa.gov.pl). W kontekście powyższych rozważań należy zauważyć, że podstawą uchylenia zaskarżonej decyzji i poprzedzającej ją decyzji organu I instancji przez Sąd wyrokiem z dnia [...] lipca 2019r było uznanie przez Sąd, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...] za czerwiec 2013r. W aktach administracyjnych brak było bowiem dowodu doręczenia, ustanowionemu przez skarżącą w postępowaniu podatkowym pełnomocnikowi, zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] informującego, że w dniu [...] listopada 2018 r. 2018 r. został zawieszony bieg terminu przedawnienia zobowiązań podatkowych należnych od Firmy Handlowej "[...] za okres od marca 2013 r. do września 2013 r. W aktach znajdowało się tylko zawiadomienie doręczone bezpośrednio skarżącej. Jednakże wobec przedłożenia wraz ze skargą kasacyjną zawiadomienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z dnia [...] listopada 2018 i poświadczenia odbioru tego zawiadomienia przez pełnomocnika skarżącej, adwokata A. M., z dnia [...].12.2018 r. należało stwierdzić, że podstawy skargi kasacyjnej – zarzucające wyrokowi tutejszego Sądu z dnia [...] lipca 2019r o syg. akt. I SA/Po [...] naruszenie prawa materialnego tj. art. 70 § 1, art. 70 § 6 pkt 1 i art. 70c o.p. - są oczywiście usprawiedliwione. Sąd w wyroku z dnia [...] lipca 2019r bowiem błędnie przyjął, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego określonego Firmie Handlowej [...], podczas gdy zarówno podatniczka jak i jej pełnomocnik zostali zawiadomieni na podstawie art. 70 c o.p. o wszczęciu postępowania karnego skarbowego przed upływem okresu przedawnienia, co spowodowało zawieszenie biegu terminu przedawnienia. W ocenie Sądu, ponownie rozpoznającego sprawę, poddana kontroli decyzja Dyrektora Izby Skarbowej jak i poprzedzająca ją decyzja organu I instancji odpowiadają prawu. Zgodnie z treścią art. 33 § 1 zd. 1 o.p. zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika (...) jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w § 1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 33 § 2 pkt 2 o.p.). W przypadku, o którym mowa w § 2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 § 1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji (art. 33 § 3 o.p.). W przypadku, o którym mowa w § 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2 (art. 33 § 4 pkt 2 o.p.). Ustawodawca nie wyjaśnił, co należy rozumieć przez "uzasadnioną obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane". Wskazał jedynie dwie szczegółowe przesłanki, które mogą taką obawę uzasadniać, a mianowicie, gdy "podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Katalog okoliczności uzasadniających obawę niewykonania zobowiązania jest więc otwarty, na co wskazuje użyty w art. 33 § 1 o.p. zwrot "w szczególności". W ocenie Sądu, w sprawie niniejszej, organy podatkowe wskazały okoliczności, które mogą spowodować wydanie w przyszłości rozstrzygnięcia, w którym określona zostanie dokładna wysokość zobowiązania oraz wyjaśniły, w jaki sposób okoliczności te przekładają się na przyszłe obciążenia podatkowe. Sąd zauważa, że w postępowaniu zabezpieczającym organ podatkowy nie jest zobowiązany do przeprowadzenia pełnego postępowania dowodowego w celu wykazania istnienia obowiązku podatkowego oraz jego rzeczywistych rozmiarów. Obowiązany jest jedynie do uprawdopodobnienia, że zobowiązanie w określonej w przybliżony sposób wysokości istnieje. Nie jest natomiast celem decyzji ustanawiającej zabezpieczenie dokładne określenie, czy ustalenie dokładnej kwoty zobowiązania podatkowego. Te funkcje pełni bowiem decyzja wydawana na późniejszym etapie postępowania - decyzja wymiarowa. (tak wyrok NSA z dnia 24 kwietnia 2018 r. sygn. akt II FSK 1535/17). Nie można zgodzić się z twierdzeniem strony skarżącej, że organy podatkowe nie wykazały "uzasadnionej obawy", o której mowa w art. 33 § 1 o.p. skoro ustaliły, że skarżąca, nie posiada nieruchomości pozwalających na zabezpieczenie zaległości podatkowych, gdyż są one obciążone hipotekami przewyższającymi ich wartość, w trakcie trwania postępowania podatkowego zbyła nieobciążone nieruchomości, zniosła wspólność majątkową małżeńską oraz osiąga coraz niższe dochody. Skarżąca podejmuje więc czynności, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Ponadto posiada zaległości z tytułu innych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym w łącznej kwocie około [...] zł. Wszystkie te okoliczności mieszczą się w pojęciu "uzasadniona obawa", że sporne zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Podejmowane przez skarżącą działania mające na celu spłatę zaległości o charakterze publicznoprawnym takich jak: spłacanie rat zaległości z tytułu składek ZUS, dążenie do wyłączenia spod egzekucji samochodu w celu dokonania jego sprzedaży za kwotę wyższą niż wskazana przez rzeczoznawcę oraz przeznaczenie uzyskanej z tej sprzedaży kwoty na spłatę zaległości podatkowych, wystąpienie z wnioskiem do Naczelnika Urzędu Skarbowego o wyrażenie zgody na sprzedaż nieruchomości w celu zaspokojenia innych zaległości podatkowych, wbrew twierdzeniu skarżącej, nie powodują jednak, że nie istnieje stan uzasadnionej obawy niewykonania przez skarżącą zobowiązania określonego w przyszłej decyzji wymiarowej. Warto w tym miejscu zauważyć, że to, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych, których prawidłowość przyjęcia skarżący może kwestionować" (tak wyrok NSA z dnia 9 kwietnia 2019 r. sygn. akt II FSK 1450/17). Tak właśnie postąpiły organy podatkowe w niniejszej sprawie wykazując istnienie "uzasadnionej obawy" na podstawie całokształtu zebranego materiału dowodowego co wyklucza dowolność tego ustalenia. Ponadto organ odwoławczy odniósł się w sposób pełny i jasny do kwestii podnoszonych przez skarżącą w toku postępowania zabezpieczającego. Z tych powodów nietrafny jest, w ocenie Sądu, zarzut naruszenia art. 33 § 1 o.p. Nie zasługują również na uwzględnienie zarzuty naruszenia przepisów postępowania. Zarówno w postępowaniu podatkowym przed organem I instancji, jak i przed organem odwoławczym zostały zachowane reguły ogólne, wynikające z art. 120 i następnych o.p. oraz zasady dotyczące przeprowadzania dowodów i uprawnień strony w postępowaniu, zgodnie z art. 180 i następnymi o.p. Podkreślić należy, że organy podatkowe zgromadziły w sprawie wystarczający materiał dowodowy. Materiał ten został poddany wszechstronnej analizie i ocenie. Wnioski wyprowadzone z tak dokonanej oceny są logiczne i spójne. Sama natomiast okoliczność, że ocena ta nie odpowiada oczekiwaniom skarżącej nie świadczy w żadnym razie o naruszeniu art. 120, art. 121 § 1, art. 122 , art. 124, art. 187 § 1 i art. 191 o.p. Uwzględniając powyższe Sąd, działając na podstawie art. 179a w zw. z art. 151 p.p.s.a., uchylił wyrok z dnia [...] lipca 2019 r., o sygn. akt I SA/Po [...], a skargę jako bezzasadną oddalił. O kosztach postępowania Sąd orzekł w oparciu o treść art. 179a, art. 203 pkt 2, art. 205 § 2 p.p.s.a. w zw. z § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia [...] października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz. U. z 2015 r., poz. 1804). Na zasądzony zwrot kosztów postępowania kasacyjnego składa się wpis od skargi kasacyjnej w kwocie [...]zł oraz wynagrodzenie radcy prawnego należne na podstawie § 14 ust. 1 pkt 2 lit. b powyższego rozporządzenia w kwocie [...]zł.