I SA/Po 2356/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński Sędziowie NSA Maria Skwierzyńska as.sąd. WSA Maciej Jaśniewicz /spr./ Protokolant: st.sekr.sąd. Urszula Kosowska po rozpoznaniu w dniu 13 stycznia 2005 r. sprawy ze skargi M.L. na decyzję Izby Skarbowej z dnia [...] roku nr [...] w przedmiocie orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. I. uchyla zaskarżoną decyzję,. II. wstrzymuje wykonanie zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się niniejszego wyroku. /-/ M.Jaśniewicz /-/ J.Ruszyński /-/ M.Skwierzyńska Urząd Skarbowy w K. decyzją z dnia [...] r . o nr [...] ( k. 8 akt administracyjnych ) na podstawie art.207 § 1 oraz art.116 §1 i §2 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 , poz. 926 ze zm. ) orzekł o odpowiedzialności podatkowej M.L. za zaległości podatkowe Spółki "A" z o.o. w K. z tytułu podatku od towarów i usług , w wysokości [...]zł oraz na podstawie art.107 §2 pkt.2 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 , poz. 926 ze zm. ) orzekł również o odpowiedzialności za odsetki za zwłokę od powyższej zaległości w wysokości [...]zł. W uzasadnieniu wskazano , że postępowanie prowadzone przez organ podatkowy dotyczyło zobowiązań Spółki "A" z o.o. w K. z tytułu podatku od towarów i usług za okresy wrzesień i październik 1998r. , marzec , kwiecień , lipiec i wrzesień 1999 r. , luty i marzec 2000 r. oraz lipiec i sierpień 1998 r. Postępowanie wobec skarżącego zostało wszczęte po uprzednim umorzeniu przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...]r. postępowania egzekucyjnego w stosunku do Spółki "A" z o.o. w K. z uwagi na brak znamion majątkowych , mogących być przedmiotem egzekucji administracyjnej. Zaległości z tytułu podatku od towarów i usług to zaległości wynikające z : 1. decyzji Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...]r. , w której Inspektor określił zobowiązanie w podatku od towarów i usług za lipiec , sierpień , wrzesień i październik 1998 r. poprzez ustalenie zaległości w kwocie [...],- zł oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe w kwocie [...],- zł. 2. decyzji Urzędu Skarbowego w K. nr [...] określającej na podstawie art.21§ 3 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa wysokość zaległości podatkowej za wrzesień i październik 1999 r., marzec , kwiecień , lipiec i wrzesień 1999r., luty i marzec 2000 r. , która to została doręczona w sposób zastępczy , przewidziany w art.150 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa na kwotę [...],- zł z tytułu zaległości oraz na kwotę [...]zł z tytułu odsetek na dzień wystawienia tej decyzji. W drodze pomocy prawnej Urząd Skarbowy w K. ustalił także stan majątkowy skarżącego. Organ powołał także przepis art. 116 §1 i §2 ustawy Ordynacja podatkowa, zgodnie , z którym za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają całym swym majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja przeciwko spółce okaże się bezskuteczna , chyba , że członek zarządu wykaże , że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo , że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy , bądź też wskaże on mienie , z którego egzekucja jest możliwa. Postanowieniem z dnia 5.11.2001 r. Sąd Rejonowy dla Wrocławia -Fabryczna po rozpoznaniu sprawy z wniosku Urzędu Skarbowego o ogłoszenie upadłości Spółki "A" z o.o. w K. , ogłosił upadłość tej Spółki. Sąd Rejonowy ustalił , że Spółka zaprzestała regulowania swoich zobowiązań i stan ten ma charakter trwały. Świadczą o tym skala zadłużenia wobec wnioskodawcy ,odległe terminy wymagalności niezaspokojonych przez nią zobowiązań oraz bezskuteczność prowadzonego przez wnioskodawcę postępowania egzekucyjnego. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zobowiązania podatkowe , które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Zgodnie z wpisem do rejestru handlowego M.L. reprezentuje Spółkę jednoosobowo jako Prezes Zarządu. Za zaległość podatkową uważa się podatek nie uiszczony w terminie , a także nie wpłaconą w terminie zaliczkę. W związku z tym , że zaległości te powstały i nie ma możliwości realizacji roszczenia podatkowego w stosunku do podatnika ( Spółki "A" z o.o. w K. ) istnieją przesłanki do orzeczenia odpowiedzialności M.L.. Od tej decyzji skarżący wniósł odwołanie z dnia [...].05.2002 r. wnosząc o umorzenie postępowania wobec jego osoby. Uzasadniając wskazał , że syndyk w postępowaniu upadłościowym uwzględnił zobowiązania wskazane w decyzji. Ustalona przez Sąd lista wierzytelności obejmuje te wierzytelności. Decyzja zatem o jego odpowiedzialności jako podjęta po ogłoszeniu upadłości w stosunku do jego osoby jest spóźniona. Decyzją z dnia [...]r. o nr [...] Izba Skarbowa utrzymała w mocy decyzję organu podatkowego pierwszej instancji. W uzasadnieniu Izba Skarbowa stwierdziła , że przepis art.116 §1 ustawy - -Ordynacja podatkowa obarcza ciężarem udowodnienia , że we właściwym czasie zgłoszono upadłość lub wszczęto postępowanie układowe albo , że niezgłoszenie nastąpiło nie z jego winy , członka zarządu. Może się on także uwolnić od odpowiedzialności jeżeli wskaże mienie spółki , z którego możliwa jest egzekucja. Żadnej z tych okoliczności nie udowodnił skarżący. Zgodnie zaś z art.5 Rozporządzenia Prezydenta RP z 24.10.1934 r. - Prawo upadłościowe reprezentant spółki zobowiązany jest do nie późniejszego zgłoszenia w Sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości , niż w ciągu dwóch tygodni od dnia ujawnienia , że majątek spółki nie wystarcza na zaspokojenie długów , chyba , że wniósł o otwarcie postępowania układowego. Taka sytuacja w przypadku Spółki "A" z o.o. nie miała miejsca. Wniosek o ogłoszenie upadłości zgłoszony został przez Urząd Skarbowy wobec bezskuteczności egzekucji administracyjnej za lata 1995 – 2000. Przepisy nie ograniczają czasu organom podatkowym do wydania decyzji o odpowiedzialności podatkowej do chwili ogłoszenia upadłości spółki. Nie ma także znaczenia dla tej sprawy sporządzenie przez Sąd listy wierzytelności Spółki , w której uwzględniono zaległości podatkowe. Nie można uznać także decyzji za spóźnioną , albowiem nie upłynęło pięć lat od końca roku kalendarzowego , w którym powstała zaległość podatkowa. Na decyzję organu odwoławczego i organu pierwszej instancji skargę do Naczelnego Sądu Administracyjnego złożył M.L. wnosząc o ich uchylenie w całości i powołał się ponownie na argumentację podaną w odwołaniu. Skarga została uzupełniona pismem z dnia [...]01.2005 r. , w którym skarżący podtrzymując swe stanowisko podał , że kwoty zaległości za miesiące lipiec , sierpień , wrzesień i październik 1998 r. nie dotyczą jego odpowiedzialności , ponieważ Spółka "A" z o.o. w K. powstało w lutym 1999 r. Wymienione zaległości dotyczą podmiotu Grupa Przemysłowa "A" Sp. z o.o. w K. , który istniał wcześniej. Podał także , że został wpisany jako członek zarządu Spółki "A" z o.o. do rejestru handlowego w grudniu 1998 r. Do pisma dołączył decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. w sprawie [...] uchylającą decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. orzekającą odpowiedzialność podatkową M.L. za zaległości podatkowe Spółki "A" z o.o. z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 1998 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Stosownie do przepisu art.97 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U nr 153 po.1271 ze zm.) - sprawy , w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1.01.2004 r. i postępowanie nie zostało zakończone , podlegają rozpoznaniu przez właściwe sądy administracyjne na podstawie przepisów ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153 poz. 1270 ). Jedynie w przypadku wpisu i innych kosztów sądowych mają zastosowanie w takich sprawach przepisy obowiązujące , a zatem przepisy ustawy z dnia 11.05.1995 r. o Naczelnym Sądzie Administracyjnym ( Dz. u. Nr 74 poz.368 ze zm.). Na podstawie art.134 Prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi w postępowaniu sądowo – administracyjnym obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie z jej treścią sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami oraz powołaną podstawą prawną. Zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich naruszeń prawa , w tym także tych nie podnoszonych w skardze , które to związane są z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez Sąd są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań organów podatkowych w zaskarżonej sprawie , a z drugiej przez zakaz pogarszania sytuacji prawnej skarżącego (zakaz reformatio Spółki "A" z o.o. nis in peius). Skarga zasługuje na uwzględnienie , choć z innych przyczyn aniżeli wskazywane przez skarżącego pierwotnie w skardze. Organ podatkowy naruszył przede wszystkim przepis art.122 i art.187§1 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 , poz. 926 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w maju 2002 r. ) nakazujący w toku postępowania podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego , a także zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy . Na podatniku ciążył tylko obowiązek wykazania , że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości. Organ zaś powinien z urzędu wyjaśnić pozostałe przesłanki odpowiedzialności skarżącego , w tym w pierwszej kolejności w jakiej firmie i w jakim okresie M.L. pełnił funkcje Prezesa. Stosownie bowiem do przepisu art.116 § 2 ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 , poz. 926 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w maju 2002 r. ) odpowiedzialność członków zarządu spółki obejmuje zobowiązania podatkowe , które powstały w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Twierdzenia uzasadnienia jakoby M.L. reprezentował Spółkę jednoosobowo i to już w lipcu 1998 r. , nie zostały poparte odpowiednim materiałem dowodowym , co może rodzić wątpliwości co do zgodności decyzji z zasadą prawdy obiektywnej. Jak wynika bowiem z uzasadnienia decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. w sprawie [...] dopiero z dniem [...].12.1998 r. nastąpiło wykreślenie z funkcji prezesa zarządu K. S. i wpisanie M.L. i to dla firmy o nazwie Grupa Przemysłowa "A" sp. z o.o. Natomiast Spółka "A" z o.o. powstała dnia [...]02.1999 r. wskutek połączenia Spółki "B" z o.o. w. W. oraz Grupy Przemysłowej "A" sp. z o.o. W tym zakresie organ będzie zobowiązany przeprowadzić stosowne postępowanie dowodowe w ramach niniejszej sprawy. Ponadto wydając decyzję organ podatkowy pominął przepis art.108 § 2 pkt.1 i 2 lit. a) ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 137 , poz. 926 ze zm. w brzmieniu obowiązującym w maju 2002 r. ) , który stanowił , że decyzja o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej nie może zostać wydana przed upływem 14 dni od dnia doręczenia podatnikowi decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego oraz przed dniem doręczenia decyzji określającej wysokość zaległości podatkowej. Decyzja Inspektora Kontroli Skarbowej w Urzędzie Kontroli Skarbowej nr [...] z dnia [...]r. , w której Inspektor określił wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług oraz ustalił dodatkowe zobowiązanie podatkowe jako doręczona Spółce "A" z o.o. w dniu [...]12.1998 r. spełniła wymagania przewidziane art.108 § 2 pkt.1 ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa. Jednakże decyzja Urzędu Skarbowego w K. nr [...] określająca na podstawie art.21§ 3 ustawy z dnia 29.08.1997r. Ordynacja podatkowa wysokość zaległości podatkowej dla Spółki "A" z o.o. na kwotę [...],- zł z tytułu zaległości oraz na kwotę [...] zł z tytułu odsetek na dzień wystawienia tej decyzji nie wiadomo czy spełnia przesłanki z rt.108 § 2 pkt.2 lit. a) ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa, tzn. czy została prawidłowo doręczona. Jak wynika z akt administracyjnych ogłoszenie upadłości Spółki "A" z o.o. nastąpiło dnia [...]11.2001r. Wszczęcie postępowania w przedmiocie określenia zaległości podatkowej dla Spółki "A" z o.o. przez Urząd Skarbowy w K. nastąpiło dnia [...].11.2001r.Decyzja została wydana w dniu [...]r. Korespondencja w tym postępowaniu kierowana była bezpośrednio do Spółki "A" z o.o. , a nie do syndyka masy upadłości . Również decyzja o określeniu wysokości zaległości podatkowej przesłana została do Spółki "A" z o.o. . Doręczenia odbywały się w trybie zastępczym przewidzianym w art.150 ustawy z dnia 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa. Całe zatem postępowanie w przedmiocie określenia zaległości podatkowej przeprowadzone zostało po ogłoszeniu przez Sąd Rejonowy Wrocław Fabryczna upadłości Spółki "A" z o.o. Z mocy zaś art.20 § 1 Rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24.10.1934 r. - Prawo upadłościowe ( Dz. U. z 1991 r. nr 118 poz. 512 ze zm. ) na skutek ogłoszenia upadłości upadły traci z samego prawa zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego w dniu ogłoszenia upadłości. Stosownie do przepisu art. 60 Rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24.10.1934 r. Prawo upadłościowe ( Dz. U. z 1991 r. nr 118 poz. 512 ze zm. ) postępowanie dotyczące mienia wchodzącego w skład upadłości może być wszczęte i dalej prowadzone jedynie przez syndyka lub przeciwko niemu. Syndyk obejmuje majątek upadłego i zarządzając nim działa za upadły podmiot. Zgodnie z tym przepisem każde postępowanie , w tym także postępowanie podatkowe dotyczące mienia wchodzącego w skład masy upadłości , mógł prowadzić i uczestniczyć w nim syndyk i tylko syndyk miał legitymację procesową do uczestniczenia w postępowaniu o określenie wysokości zaległości podatkowej ( por. uzasadnienie wyroku NSA z dnia 7.03.2002 r. w sprawie III SA 1787/00 , publ. Biuletyn Skarbowy 2003/3/26 ). Organ podatkowy winien zatem ustalić , czy syndyk dopełnił , a jeżeli tak to w jakiej dacie , obowiązku z art.96 §1 i §2 Rozporządzenia Prezydenta RP z dnia 24.10.1934 r.- Prawo upadłościowe ( Dz. U. z 1991 r. nr 118 poz. 512 ze zm. ) zawiadamiając Izbę Skarbową , znanych sobie wierzycieli i urzędy pocztowe o upadłości. Z tych zatem powodów , wobec naruszenia przez organ podatkowy przepisów postępowania podatkowego mogących mieć istotny wpływ na wynik sprawy należało orzec jak w pkt. 1 sentencji wyroku na podstawie art.145 §1 pkt.1) lit. c) ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. O wstrzymaniu wykonania zaskarżonej decyzji do czasu uprawomocnienia się wyroku należało orzec na podstawie art.152 ustawy z dnia 30.08.2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi. /-/ M.Jaśniewicz /-/ J.Ruszyński /-/ M.Skwierzyńska