I SA/Po 239/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Karol Pawlicki Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 września 2013 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności części decyzji nieostatecznej w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2007 r. oddala skargę Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...], nr [...], określił "X." w P. (dalej w skrócie: "X.", "strona skarżąca"), zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące od czerwca do grudnia 2007 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w P. postanowieniem z dnia [...], nr [...], działając na podstawie art. 70 § 1, art. 51 § 1, art. 53 § 1, art. 239a i 239b § 1 pkt 4, § 2 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 – dalej w skrócie: "O.p."), nadał rygor natychmiastowej wykonalności powyższej nieostatecznej decyzji w części dotyczącej zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2007 r. w wysokości [...] zł. W motywach rozstrzygnięcia organ I instancji wskazał, że termin płatności zobowiązania upływał w dniu 25 września 2007 r. Zatem w świetle z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie w podatku VAT za miesiąc sierpień 2007 r. przedawniało się z dniem 31 grudnia 2012 r. Zatem okres do upływu terminu przedawnienia tego zobowiązania jest krótszy niż 3 miesiące - art. 239b § 1 pkt 4 O.p., a tak krótki okres do upływu terminu przedawnienia stanowi zagrożenie niewykonania tego zobowiązania. Organ podniósł, że wniesienie odwołania spowoduje, że decyzja określająca zobowiązanie w podatku od towarów i usług za okres od czerwca 2007 r. do listopada 2007 r. nie stanie się ostateczna. W tej sytuacji zachodzi obawa, że nie zostanie ona wykonana przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania, tj. przed dniem 31 grudnia 2012 r. W zażaleniu z dnia 5 listopada 2012 r., uzupełnionym pismem z dnia 12 listopada 2012 r., "X." wniosła o uchylenie powyższego postanowienia w całości, któremu zarzucono, że: - rygor natychmiastowej wykonalności został nadany w stosunku do decyzji, która jest nieostateczna, całkowicie pozbawiona słuszności i od której przysługuje prawo wniesienia odwołania, a przypadku jego nieuwzględnienia skarga do sądu administracyjnego; - wydanie decyzji wymiarowej z dnia [...] nastąpiło bez podstaw prawnych i merytorycznych; - do zagrożenia przedawnienia zobowiązania podatkowego doszło nie z winy podatnika, tylko z wyłącznej winy organów podatkowych i kontrolnych; - organ I instancji sześcioma odrębnymi postanowieniami nadał rygor natychmiastowej wykonalności tej samej decyzji z dnia [...] Dyrektora UKS, określającej zobowiązanie w VAT, co stanowi, zdaniem strony odwołującej się, przesłankę do stwierdzenia nieważności tych postanowień, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 O.p., gdyż każde z tych postanowień dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej innym postanowieniem; - organ I instancji sześcioma odrębnymi postanowieniami nadał rygor natychmiastowej wykonalności jedynie części decyzji Dyrektora UKS z dnia [...], co stanowi przesłankę do stwierdzenia nieważności decyzji, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 2 O.p., w związku z wydaniem postanowień bez podstawy prawnej. W wyniku rozpoznania powyższego zażalenia Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...], nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p., utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Uzasadniając swoje stanowisko stwierdził, że instytucja nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji przewidziana w art. 239b § 1 O.p. odnosi się jedynie do decyzji nieostatecznych, a więc do takich, od których służy odwołanie (co do których nie upłynął jeszcze termin do wniesienia odwołania oraz co do których został wniesiony skuteczny środek odwoławczy, a odwołanie nie zostało jeszcze rozpatrzone przez organ II instancji). W opinii organu odwoławczego organ I instancji miał uzasadnione obawy co do niewykonania tej decyzji przez "X.". Zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2007 r., którego termin płatności przypadał we wrześniu 2007 r., uległoby przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2012 r. W sprawie zaistniała, więc przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 O.p., gdyż okres od dnia wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. od [...] października 2012 r., do upływu terminu przedawnienia był krótszy niż 3 miesiące. Argumentując drugą podstawę nadania rygoru natychmiastowej wykonalności z art. 239b § 2 O.p., organ odwoławczy powołał się na ustalenia z decyzji wymiarowej Dyrektora UKS z dnia [...], a mianowicie, że jedynym celem dla którego "X." została powołana było dążenie do uzyskania zwrotu VAT naliczonego zawartego w fakturach zakupowych. W deklaracjach składanych przez "X." wykazywane były bardzo duże należne kwoty do zwrotu, które zostały przez organ podatkowy I instancji zwrócone. W wyniku wydania decyzji z dnia [...] przez Dyrektora UKS, określającej zobowiązanie podatkowe za okresy od czerwca do grudnia 2007 r., również kwoty dokonanych pierwotnie zwrotów stały się zaległościami podatkowymi. Zdaniem organu II instancji powyższe może świadczyć o tym, że "X." nie będzie chciała dobrowolnie uregulować zobowiązań podatkowych powstałych w wyniku wydania powyższej decyzji wymiarowej. Strona złożyła odwołanie od tej decyzji, co dodatkowo potwierdza, że nie zgadza się z ustaleniami poczynionymi przez organ podatkowy. Fakt ten w kontekście czasu trwania postępowania odwoławczego, może spowodować trwałą utratę możliwości wykonania decyzji. Organ odwoławczy podniósł, że niewykonalność decyzji nieostatecznej nie może być instrumentem doprowadzenia do wygaśnięcia zobowiązania podatkowego poprzez przedawnienie w toku postępowania odwoławczego, ani też nie może doprowadzić do praktyki, w której odwołanie będzie wnoszone jedynie z pobudek związanych z wykonalnością decyzji, a nie w celu uzyskania merytorycznej weryfikacji decyzji w toku instancji. Odnosząc się do zarzutu wydania sześciu oddzielnych orzeczeń co do jednej decyzji wymiarowej, organ wskazał, że postanowienie będące przedmiotem niniejszej sprawy dotyczy nadania rygoru natychmiastowej wykonalności części przedmiotowej decyzji w zakresie zobowiązania za sierpień 2007 r. Natomiast pozostałe postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, które obejmuje złożone zażalenie, dotyczą części przedmiotowej decyzji w zakresie zobowiązania za czerwiec, lipiec, wrzesień, październik i listopad 2007 r. Wobec powyższego, według organu II instancji, nie można uznać, że wszystkie postanowienia dotyczą tej samej sprawy. Objęcie jedną decyzją, o jednym numerze zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług dotyczących więcej niż jednego miesiąca stanowi jedynie czynność o charakterze technicznym, która w żaden sposób nie narusza materialnoprawnej odrębności rozstrzygnięć odnoszących się do poszczególnych okresów rozliczeniowych (por. wyrok NSA z dnia 18 października 2011 r., o sygn. akt I FSK 1537/10). Według organu odwoławczego nie ma przeszkód prawnych, by rygor natychmiastowej wykonalności nadać tylko części decyzji, choć nie wynika to wprost z brzmienia art. 239b O.p. Organ zauważył, że przepis ten nie zawiera ani nakazu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności całości decyzji, ani zakazu nadania takiego rygoru części decyzji. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu "X." wniosła o uchylenie postanowień organów podatkowych obu instancji, jako rażąco naruszających prawo oraz o zasądzenie od organu odwoławczego na swoją rzecz zwrotu kosztów postępowania oraz kosztów zastępstwa procesowego. Uzasadniając skargę pełnomocnik strony powtórzył w znacznej części zarzuty podniesione uprzednio w odwołaniu akcentując, że wydanie sześciu odrębnych postanowień o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności jednej decyzji organu kontroli skarbowej, stanowi przesłankę do stwierdzenia nieważności tych postanowień, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Zdaniem strony skarżącej każde z tych postanowień dotyczy sprawy już poprzednio rozstrzygniętej innym postanowieniem. W opinii autora skargi organ odwoławczy pominął, że w art. 239b § 1 O.p. nie ma mowy o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności w sprawie albo o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności zobowiązaniu podatkowemu, lecz o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. Jeśli decyzja składa się z sześciu odrębnych rozstrzygnięć dotyczących sześciu odrębnych okresów rozliczeniowych w VAT, to nie oznacza, że mamy do czynienia z sześcioma odrębnymi decyzjami, lecz że mamy do czynienia z jedną decyzją składającą się z sześciu części. Według strony skarżącej, skoro każde z sześciu postanowień dotyczy jednej i tej samej decyzji, oczywistym jest, że zachodzi przesłanka do stwierdzenia nieważności każdego z tych postanowień, o której mowa w art. 247 § 1 pkt 4 O.p. Zarzucając Dyrektorowi Izby Skarbowej w P. naruszenie zasady zawartej w art. 120 O.p., nakazującej organom podatkowym działanie na podstawie przepisów prawa, wskazano, że organy podatkowe nie mogą działać w sposób domyślny, kierując się np., jak to sugeruje organ odwoławczy, wyimaginowaną korzyścią strony. Zdaniem strony skarżącej przepisy O.p. jedynie w przypadkach określonych w art. 233 § 1 pkt 2 lit. a oraz w art. 245 § 1 O.p. umożliwiają organom podatkowym orzekanie co do części decyzji. Żaden inny przepis nie przewiduje możliwości orzekania co do części decyzji. Wyimaginowaną przez organ odwoławczy korzyścią strony ma być jakoby wyłączenie z ewentualnej egzekucji administracyjnej zobowiązania w VAT za grudzień 2007 r. Według autora skargi organ odwoławczy zdaje się zapominać, że zobowiązanie za grudzień 2007 r. ulegnie przedawnieniu nie wcześniej niż z dniem 31 grudnia 2013 r., a jak przyznał sam Naczelnik Urzędu Skarbowego w piśmie z dnia [...] grudnia 2012 r., nieobjęcie rygorem natychmiastowej wykonalności zobowiązania za grudzień 2007 r. nie wynikało z chęci działania na korzyść strony, lecz z przekonania, że do końca 2013 r. organ ten wyegzekwuje należności za grudzień 2007 r. bez konieczności nadawania rygoru natychmiastowej wykonalności. Za argument uzasadniający nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności organ odwoławczy uznał okoliczność, że okres od dnia wydania decyzji wymiarowej do upływu terminu przedawnienia był krótszy niż 3 miesiące, zatem jedyną przesłanką nadania rygoru była okoliczność wskazana w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Skarżąca stoi na stanowisku, że organy obu instancji naruszyły art. 239b § 2 O.p., albowiem uznały, że nadanie rygoru uzasadnione jest "ustaleniami" Dyrektora UKS zawartymi w uzasadnieniu decyzji z dnia [...], jakoby jedynym celem powołania strony był cel podatkowy - dążenie do zwrotu z budżetu państwa podatku naliczonego. Przepisy nie upoważniają organów do oceny, ani nawet badania, przyczyn powołania do istnienia prawnego jakiegokolwiek podmiotu. Według strony skarżącej ocena przyczyn powołania "X.", dokonana w decyzji wymiarowej jest co najmniej nieuprawniona, a co za tym idzie sięganie do takiej opinii, a raczej oszczerczego zarzutu, i jej bezrefleksyjne powielanie, jest niedopuszczalne w demokratycznym państwie prawa. Drugim z argumentów mającym uzasadniać nadanie rygoru, było wykazywanie w deklaracjach VAT "bardzo dużych" kwot zwrotu. Tymczasem w ocenie strony brak w tym względzie jakiegokolwiek uzasadnienia, czy zdefiniowania pojęcia "bardzo duże", uniemożliwia zrozumienie przesłanek jakimi kierowały się organy podatkowe, co z kolei oznacza naruszenie zasady ogólnej wyrażonej w art. 124 O.p. Dla "X." kwoty zwrotów wykazywane za okres czerwiec-grudzień 2007 r. nie są kwotami "bardzo dużymi" w porównaniu do kwot przychodów (obrotów), czy wartości administrowanego majątku. Według strony zakładając nawet, że decyzja określająca zobowiązanie w VAT jest prawidłowa, to ewentualne dokonanie zwrotu powinno obciążać organ, który dokonał zwrotu bez weryfikacji. Przeświadczenie organu podatkowego, że dokonał zwrotu bez właściwej weryfikacji, nie może stanowić przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji. Zdaniem strony kolejny argument dotyczący wniesienia odwołania jako uprawdopodobniające brak wykonania zobowiązania, świadczy co najmniej o niechętnym podejściu organów podatkowych do przyjętej przez ustawodawcę zasady niewykonalności decyzji, od których złożono odwołanie. Jeśli złożenie odwołania świadczy o uprawdopodobnieniu, że zobowiązanie nie zostanie wykonane, to przepis art. 239a O.p. jest "pustym" przepisem. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie jako nieuzasadnionej i podkreślił, że zarzuty skargi są tożsame z zarzutami zawartym w zażaleniu, do których ustosunkował się w zaskarżonym postanowieniu. W pełni podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko wyrażone w tym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), a także art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – dalej w skrócie: "P.p.s.a."), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Wobec powyższego, kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest tylko i wyłącznie do zbadania, czy w sprawie organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego lub procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Granice rozpoznania sądu administracyjnego wyznaczone są przez granice danej sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy, nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Oznacza to, że sąd, dokonując oceny zgodności z prawem zaskarżonego aktu, ma nie tylko prawo, ale i obowiązek uwzględnić okoliczności niepowołane w skardze, lecz mające wpływ na tę ocenę. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż wbrew jej zarzutom zaskarżone postanowienia nie naruszają prawa w stopniu uzasadniającym konieczność ich wyeliminowania z obrotu prawnego. Sąd stwierdza, że w sprawie został prawidłowo zgromadzony materiał dowodowy niezbędny do wydania rozstrzygnięcia. Organy administracji obu instancji nie naruszyły zasad postępowania podatkowego, ponieważ działały w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.), realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 O.p. W toku postępowania podatkowego podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Organy obu instancji nie naruszyły także zasady wynikającej z przepisu art. 124 O.p. i art. 210 § 1 O.p., bowiem szczegółowo uzasadniły jakimi przesłankami kierowały się podejmując rozstrzygnięcie i ustosunkowywały się do argumentów podnoszonych przez podatnika w trakcie postępowania. W uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia przytoczono wszystkie okoliczności faktyczne istotne dla rozstrzygnięcia sprawy oraz dokonano, na podstawie całokształtu materiału dowodowego zgromadzonego w toku postępowania oceny, czy dana okoliczność została uprawdopodobniona. Organy podatkowe wyjaśniły również podstawę prawną postanowienia z przytoczeniem przepisów prawa, które w przedmiotowej sprawie znalazły zastosowanie. Sąd nie dopatrzył się również naruszenia reguł oceny dowodów. Zgromadzony materiał został oceniony wszechstronnie, wyczerpująco, swobodnie - lecz nie dowolnie. Ocena dowodów, jakiej dokonał w tej sprawie organ odwoławczy nie wykraczała poza ramy swobodnej oceny dowodów i jako taka korzystała ona z ochrony przewidzianej w art. 191 O.p. Strona skarżąca zaprezentowała własną ocenę materiału dowodowego, wskazując wnioski, które w jej ocenie należy z nich wyprowadzić. Konkluzje skarżącej nie prowadzą jednakże do podważenia końcowego stanowiska organów podatkowych. W rezultacie Sąd uznaje za miarodajny dla osądzanej sprawy stan faktyczny ustalony przez organy podatkowe. W pierwszej kolejności Sąd przyjął, że strona skarżąca "X." jest podmiotem posiadającym legitymację czynną do wystąpienia ze skargą. Z akt osądzanej sprawy oraz sprawy o sygn. akt I SA/Po 507/13 wynika, że "X.", jest wydzieloną jednostką organizacyjną prowincji zakonnej A. pod nazwą "B" w P. (dalej w skrócie: "B") o charakterze administracyjno - usługowym. "B." została wpisana do Rejestru Zakonów i Kongregacji Duchownych na podstawie decyzji Urzędu do Spraw Wyznań w W. nr [...] z dnia [...]. Natomiast w dniu [...] Urząd Rady Ministrów Biuro do Spraw Wyznań wydał zaświadczenie z którego wynika, że "B." posiada osobowość prawną. "X." została ustanowiona dekretem z dnia [...], nr [...] dz. [...], przez - stojącego na czele "B." - inspektora księdza Z. Z. – i powołana do administrowania obiektami będącymi własnością "B." oraz do działalności inwestycyjnej. Nie posiada ona odrębnej kościelnej osobowości prawnej, a prowadzi działalność w oparciu o regulamin organizacyjny zatwierdzony przez księdza Z. Z. Bezpośrednie kierowanie "X." sprawuje Zarząd, w skład którego wchodzą Dyrektor oraz osoby odpowiedzialne za poszczególne działy "X." Dyrektora powołuje i odwołuje Przełożony (Inspektor) "B.". Na czele działów stoją osoby powołane przez Dyrektora spośród osób duchownych i świeckich. Majątek "X." stanowią środki finansowe i rzeczowe wniesione przez "B.". Pismem z dnia [...] inspektor ksiądz Z. Z. zwrócił się do Izby Skarbowej w P. z prośbą o uznanie "X." za odrębny podmiot, który w dniu [...] wydał decyzję, nr [...], wyrażając zgodę na zarejestrowanie "X." jako odrębnego podmiotu podatkowego. Natomiast w dniu [...] "X." otrzymała numer identyfikacji podatkowej i została zarejestrowana jako podatnik VAT czynny. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia kwestii, czy organy podatkowe zasadnie zastosowały rygor natychmiastowej wykonalności decyzji Dyrektora UKS z dnia [...], nr [...], odnośnie miesiąca sierpnia 2007 r. Zgodnie z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W myśl art. 239b § 2 O.p., przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. A zatem rygor natychmiastowej wykonalności może być nadany decyzji nieostatecznej w razie łącznego spełnienia przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 O.p. oraz warunku określonego w art. 239b § 2 O.p. W badanej sprawie nie budzi wątpliwości i nie jest przez obie strony kwestionowana okoliczność zaistnienia przesłanki określonej w art. 239b § 1 pkt 4 O.p. Bezspornym jest bowiem, że na dzień wydania zaskarżonego postanowienia, decyzja wymiarowa Dyrektora UKS z dnia [...] była decyzją nieostateczną, albowiem nie upłynął jeszcze termin do wniesienia odwołania. Natomiast okres od dnia wydania postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, tj. od [...] października 2012 r., do upływu terminu przedawnienia, czyli 31 grudnia 2012 r. był krótszy niż 3 miesiące. W kwestii spornej Sąd stwierdza, że wbrew zarzutom skargi, organy podatkowe obu instancji uprawdopodobniły, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (w myśl art. 239b § 2 O.p.). W pierwszej kolejności należy zwrócić uwagę na to, że w deklaracjach składanych przez stronę wykazywane były bardzo wysokie kwoty do zwrotu, które zostały przez organ podatkowy I instancji zwrócone. W wyniku wydania decyzji wymiarowej z dnia [...], kwoty dokonanych pierwotnie zwrotów stały się zaległościami podatkowymi. Dodatkowo na prawdopodobieństwo niewykonania decyzji wskazywało wniesione przez skarżącą odwołanie od decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług. W takiej sytuacji skarżąca, nie zgadzając się z ustaleniami poczynionymi przez organy podatkowe mogła nie wykonać dobrowolnie zobowiązania wynikającego z decyzji. Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdza, że organy podatkowe wykazały w stopniu wystarczającym zaistnienie przesłanki określonej w art. 239b § 2 O.p. Uprawdopodobnienie jest surogatem dowodu i nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Sprowadza się do uzyskania przekonania o istnieniu określonych okoliczności faktycznych w nieskrępowanym procesie myślowym. Stąd też przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie sprowadza się do wykazania stosowną argumentacją istnienia uzasadnionej obawy, przypuszczenia, że zobowiązanie to wygaśnie wskutek upływu terminu przedawnienia. Jest ono środkiem zwolnionym od ścisłych formalności dowodowych, pozwalającym na przyspieszenie postępowania (por.: H. Siedlecki: [w] "Postępowanie cywilne. Zarys wykładu" – Warszawa 1977; B. Adamiak: [w] "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz." Warszawa 1996 r.). Sformułowanie "uprawdopodobnienie" zawarte w § 2 art. 239b O.p. oznacza, że ustawodawca nie wymaga od organu podatkowego wykazania okoliczności za pomocą przewidzianych przepisami procedury dowodów, a rygory uznania jego twierdzeń są złagodzone i odformalizowane. Uprawdopodobnienie jest więc środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, nie dającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Wbrew twierdzeniom strony skarżącej nie było potrzeby definiowania w zaskarżonym postanowieniu pojęcia "bardzo duże" kwoty i w tym kontekście odnoszenia tego określenia do wysokości przychodów czy wartości majątku administrowanego przez "X." Sąd stoi na stanowisku, że na gruncie przepisu § 2 art. 239b O.p. organy podatkowe prawidłowo podniosły okoliczność wysokości zaległości podatkowej. Przy czym w analizowanej sprawie nie można poprzestać jedynie na wysokości zaległości podatkowej za miesiąc sierpień 2007 r. ([...] zł,-), ale należy mieć na uwadze łączną sumę zaległości, wynikającą z decyzji wymiarowej z dnia [...] (czyli [...] zł,-) i w tym zakresie zasadne jest twierdzenie o bardzo dużych kwotach, czy nawet niebagatelnej wysokości zobowiązań VAT. Okoliczność, że powyższe kwoty nie zostały dotychczas uregulowane, mimo rzekomej wysokości przychodów, czy wartości majątku administrowanego przez "X.", zdaniem Sądu, uprawdopodobniają istnienie przesłanki z art. 239b § 2 O.p., czyli przypuszczenie, że zobowiązanie wynikające z decyzji w tej wysokości nie zostanie przez skarżącą wykonane. Wobec powyższego stwierdzić należy, że organy podatkowe słusznie uznały, iż spełnione zostały przesłanki, które uprawniały do nadania decyzji Dyrektora Urzędu kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] rygoru natychmiastowej wykonalności. W stosunku do strony skarżącej zachodziły bowiem kumulatywnie przesłanki określone w art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 O.p. Za chybiony Sąd uznał zarzut strony skarżącej, że wydanie sześciu odrębnych postanowień dotyczących tej samej decyzji stanowi rażące naruszenie prawa, co miałoby być niezgodne z art. 239b § 1 O.p. oraz art. 247 § 1 pkt 4 O.p. W tym zakresie organ odwoławczy trafnie powołał się na pogląd, podzielany przez skład orzekający, a wyrażony w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 października 2011 r., o sygn. akt I FSK 1537/10 (publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Z orzeczenia tego wynika, że objęcie jedną decyzją, o jednym numerze zobowiązań podatkowych w podatku od towarów i usług dotyczących więcej niż jednego miesiąca, stanowi jedynie czynność o charakterze technicznym, która w żaden sposób nie narusza materialnoprawnej odrębności rozstrzygnięć odnoszących się do poszczególnych okresów rozliczeniowych. Zatem w opinii Sądu nie ma przeszkód prawnych, by rygor natychmiastowej wykonalności nadać w takich okolicznościach tylko części decyzji. Nie wynika to wprawdzie wprost z treści art. 239b O. p., ale też, jak słusznie zauważył organ II instancji, przepis ten nie zawiera ani nakazu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności całości decyzji, ani zakazu nadania takiego rygoru części decyzji. Nie ulega wątpliwości, że w uzasadnionych przypadkach, nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności części decyzji jest korzystne dla podatnika, gdyż organ podatkowy ma podstawy do egzekucji administracyjnej tylko tej części decyzji, której dotyczy rygor do czasu ostateczności decyzji wymiarowej. Sądowi z urzędu wiadomo, że decyzja wymiarowa została uchylona decyzją z dnia [...] Dyrektora Izby Skarbowej w P., nr [...] i przekazana do ponownego rozpatrzenia przez organ I instancji. "X." wniosła skargę na powyższą decyzję, która jest zarejestrowana pod wymienioną wcześniej sygn. akt I SA/Po 507/13. Okoliczność ta nie ma jednak znaczenia w ocenie zasadności zaskarżonego postanowienia, bowiem sąd bada zasadność zaskarżonego postanowienia na dzień jego wydania. Mając na względzie okoliczność, że granice niniejszej sprawy zostały ściśle wyznaczone treścią zaskarżonych postanowień organów obu instancji, podniesione w skardze sformułowania co do rzekomych oszczerstw kwestionujące w istocie prawidłowość ustaleń decyzji wymiarowej Dyrektora UKS z dnia [...], pozostają całkowicie poza zakresem badanej sprawy i nie mogą być przedmiotem analizy i oceny przez Sąd w przedmiotowym postępowaniu. Konkludując, jako całkowicie niezasadne Sąd uznał zarzuty skargi dotyczące kwalifikowanych wad zaskarżonych orzeczeń, które rodziłyby konieczność stwierdzenia ich nieważności. Nadto w ocenie Sądu, wobec braku uchybień w zaskarżonych postanowieniach normom prawa materialnego i procesowego, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy, także w zakresie nie objętym skargą, nie zachodzą okoliczności uzasadniające uchylenie zaskarżonych aktów. W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 151 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.