I SA/Po 241/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Stanisław Małek Sędziowie Sędzia NSA Gabriela Gorzan as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem /spr./ Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 06 maja 2008r r. przy udziale uczestnika postępowania K K sprawy ze skargi U P na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] [...] w przedmiocie podatku od czynności cywilnoprawnych I. uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...], nr [...] , II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie pierwszym nie podlegają wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienie niniejszego wyroku. /-/ K. Nikodem /-/ St. Małek /-/ G. Gorzan Jak wynika z akt podatkowych w dniu [...] K.K. złożył w Urzędzie Skarbowym w K. deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych PCC-1, w której zadeklarował podatek w wysokości 2% od umowy pożyczki 177.000 zł. W deklaracji w rubryce C1 wskazał jako podatnika również U. P., z którą w dniu 31.08.2006r zawarł umowę pożyczki. Deklaracja nie zawierała podpisu U. P., w związku z czym organ wezwał Ur. P. do osobistego zgłoszenia się do organu celem uzupełnienia deklaracji poprzez jej podpisanie. Na wezwanie U. P. oświadczyła przed organem podatkowym, że nie zawierała z K. K. umowy pożyczki, otrzymała natomiast od K. K. darowiznę w kwocie 177.000 zł na spłatę zaciągniętych kredytów. Wobec sprzecznych oświadczeń stron umowy Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. postanowieniem z dnia [...] wszczął postępowanie podatkowe i wezwał Strony do przedłożenia dowodów mogących przesądzić o kwalifikacji dokonanej czynności cywilnoprawnej. Z uwagi na rozbieżności w zebranym materiale dowodowym odnośnie dokonanej czynności organ podatkowej, na podstawie art. l99a Ordynacji podatkowej wystąpił do Sądu Okręgowego w K. z pozwem o ustalenie, że ustna umowa zawarta w dniu 31 sierpnia 2006 r. jest umową pożyczki. Sąd Okręgowy w K. wyrokiem z dnia [...] oddalił powództwo. Sąd wskazał w uzasadnieniu wyroku, że zawarta umowa winna być stwierdzona pismem dla celów dowodowych. Zgodnie z art. 74 § 1 zd. 1 kc w razie niezachowania zastrzeżonej formy, w sporze nie jest dopuszczalny dowód ze świadków ani z przesłuchania stron na fakt dokonania czynności. Jednakże z art. 74 § 2 kc wynika, że pomimo niezachowania formy pisemnej, przewidzianej dla celów dowodowych, dowód ze świadków lub dowód z przesłuchania stron jest dopuszczalny, jeżeli obie strony wyrażą na to zgodę, jeżeli żąda tego konsument w sporze z przedsiębiorcą, albo jeżeli fakt dokonania czynności prawnej będzie uprawdopodobniony za pomocą pisma. Pozwani K.K. i U. P. nie wyrazili zgody na przeprowadzenie dowodu z przesłuchania świadków ani też dowodu z przesłuchania stron na okoliczność faktu dokonania czynności. W ocenie Sądu nie można również uznać, że złożona przez K. K. deklaracja PCC-1 stanowi pismo uprawdopodobniające fakt dokonania umowy pożyczki w rozumieniu art. 74 § 2 kc. Dlatego też Sąd uznał, że powód Skarb Państwa nie wykazał, aby zawarta umowa stanowiła umowę pożyczki. Decyzją z dnia [...] nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. określił podatnikom K. K. i U. P.odpowiedzialnym solidarnie zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnej - umowy pożyczki zawartej w dniu 31 sierpnia 2006 r. w kwocie 3.540 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że przyjęto, że umowa zawarta pomiędzy K. K. a U. P. jest umową pożyczki. Jedynym dokumentem mogącym potwierdzić fakt dokonania danej czynności jest złożona w dniu 5 października 2006 r. deklaracja PCC-1 przez K. K. U. P. twierdząc, że zawarta umowa była umową darowizny, do dnia wydania decyzji nie zgłosiła tego faktu celem opodatkowania darowizny podatkiem od spadków i darowizn(o obowiązku podatkowym została przez organ poinformowana). Organ wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (tj. Dz. U. z 2005 r. nr 41, poz. 399, ze zm.). umowa pożyczki podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wysokości 2%. Osoby fizyczne, prawne i jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej będące stronami czynności obliczają i dokonują zapłaty tego podatku oraz składają jedną deklarację w ciągu 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego, tj. zawarcia zawarcie umowy bez wezwania organu podatkowego (art. 10 ust. 1 ustawy o PCC oraz § 3 ust. 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 5 grudnia 2000 r. w sprawie szczegółowych zasad poboru podatku od czynności cywilnoprawnych). Strony transakcji nie wywiązał się w terminie z ciążącego na nich obowiązku. K.K. dokonał wpłaty 3.540 zł podatku od czynności cywilnoprawnej wraz z należnymi odsetkami dopiero w dniu 15 marca 2007 r. Zatem na dzień wydania decyzji określona kwota zobowiązania podatkowego nie stanowi zaległości podatkowej. Od powyższej decyzji U. P. złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej w P.. Strona w odwołaniu podniosła, że skoro Sąd Okręgowy w K. oddalił powództwo Skarbu Państwa - Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. o ustalenie, że zawarta umowa byłą umową pożyczki, to brak jest przesłanek do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnej. W odwołaniu strona podtrzymała wcześniejsze zeznania, że z K. K. zawarła ustną umowę darowizny. Dyrektor Izby Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. Organ odwoławczy podzielił stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji, że złożona deklaracja PCC-1, przez K. K. daje podstawę wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe w podatku od czynności cywilnoprawnej od umowy pożyczki. Organ nie dał wiary zeznaniom U. P. że zawarła z K. K. umowę darowizny. Zdaniem organu odwoławczego nie wskazała ona żadnych dowodów na okoliczność zawarcia umowy darowizny. Organy podatkowe są uprawnione do oceny dokonanej czynności cywilnoprawnej z punktu widzenia przepisów prawa podatkowego należącego do sfery prawa publicznego. Dyspozytywny charakter umów cywilnoprawnych nie może, jak wskazał Dyrektor Izby Skarbowej, być wykorzystywany do uchylania się od obowiązku podatkowego. W przypadku zawarcia umowy pożyczki uiszczenie zobowiązania podatkowego następuje w drodze samoobliczenia podatku. Podatnicy są zobowiązani do złożenia deklaracji według określonego wzoru, obliczyć podatek oraz dokonać jego wpłaty w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego. W sprawie obowiązek ten został wypełniony przez K. K., który w dniu 5 października 2006 r. złożył deklarację, a w dniu 15 marca 2007 r. wpłacił podatek w kwocie 3.450 zł, zwalniając tym samym U. P. z solidarnej odpowiedzialności za powyższe zobowiązanie. W rozpatrywanej sprawie skutki podatkowe ocenione zostały na podstawie deklaracji złożonej przez K. K. Na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyła U.P. z wnioskiem o uchylenie zaskarżonej decyzję. Skarżąca podniosła, że organy podatkowe przyznały w toku postępowania, że na podstawie materiału zgromadzonego w aktach sprawy nie można było jednoznacznie określić rzeczywistego charakteru czynności prawnej. Dlatego też Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. skierował do Sądu Okręgowego w K. powództwo o ustalenie, czy umowa zawarta pomiędzy K. K. i U. P. stanowiła umowę pożyczki. Sąd Okręgowy oddalił powództwo w wyroku z dnia [...] (sygn. akt[...]), uznając, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w K. nie wykazał, aby zawarta ustna umowa między K.K. a U.P. stanowiła umowę pożyczki. Od wydania wyroku przez Sąd Okręgowy w K.organ podatkowy nie zebrał żadnego nowego dowodu, zmienił jedynie, zdaniem skarżącej, ocenę tego materiału dowodowego. Ustalenie, że umowa z dnia 31 sierpnia 2006 r. była umową pożyczki, jest ustaleniem nie opartym na zgromadzonym materiale dowodowy. W opinii skarżącej wszystkie okoliczności sprawy wskazują, że zawarta umowa była umową darowizny. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w P. zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. Zaskarżony akt administracyjny może zostać wzruszony przez sąd tylko wówczas, gdy narusza prawo w sposób określony w powołanej ustawie, w przeciwnym razie skarga podlega oddaleniu. Sąd uchyla zaskarżoną decyzję, jeśli stwierdzi, że wydano ją z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy lub z naruszeniem prawa procesowego, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy - art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja oraz poprzedzająca ją decyzja organu podatkowego pierwszej instancji narusza prawo, w stopniu mającym wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, jednakże nie z przyczyn wskazanych w skardze. Jak wynika z zebranego materiału dowodowego, K.K. złożył w dniu 5 października 2006 r. deklarację PCC-1, w której zadeklarował podatek od czynności cywilnoprawnej od umowy pożyczki zawartej w dniu 31 sierpnia 2006 r. z U. P. Podatek został zapłacony w dniu 15 marca 2007 r. w kwocie zadeklarowanej w wysokości 3.450 zł wraz z należnymi odsetkami. U. P. (pożyczkobiorca) wezwana do złożenia podpisu na deklaracji zakwestionowała fakt zawarcia umowy pożyczki, podnosząc, że umowa zawarta z K. K. w dniu 31 sierpnia 2006 r. była umową darowizny. Skarżąca jednakże nie złożyła do dnia rozprawy zeznania podatkowego w zakresie opodatkowania darowizny podatkiem od spadków i darowizn., które winno być złożone w terminie miesiąca od dnia powstania obowiązku podatkowego (§ 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 4 maja 2001 r. w sprawie obowiązku składania zeznań podatkowych przez podatników podatku od spadków i darowizn (Dz. U. nr 40, po. 246, ze zm.). Organ odwoławczy w uzasadnieniu decyzji stwierdził, że w przedmiotowej sprawie obowiązek podatkowy z tytułu podatku od czynności cywilnoprawnych został wypełniony w całości przez jedną ze stron umowy K. K., który złożył deklarację i zapłacił podatek, zwalniając tym samym U. P. z solidarnej odpowiedzialności za powyższe zobowiązanie. Wydana decyzja jedynie okoliczności te potwierdza. Organ podatkowy pierwszej instancji jako podstawę prawną decyzji powołał m.in. art. 21 § 1 pkt 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. nr 8, poz. 60, ze zm.). Powołanie przepisu art. 21 § 1 Ordynacji podatkowej wskazuje, że podatek od czynności cywilnoprawnych powstaje z mocy prawa z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania. Zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. nr 86, poz. 959, ze zm.) obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnej powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej i ciąży solidarnie na stronach czynności prawnej. Podatnicy są obowiązani, bez wezwania organu podatkowego, złożyć deklarację w sprawie podatku od czynności cywilnoprawnych, według ustalonego wzoru i wpłacić podatek w terminie 14 dni od dnia powstania obowiązku podatkowego. Natomiast powołanie w zaskarżonej decyzji § 3 powołanego art. 21 wskazuje na kompetencję organu do wydania decyzji, ponieważ przepis ten stanowi, że jeżeli organ podatkowy w postępowaniu podatkowym stwierdzi, że podatnik, mimo ciążącego na nim obowiązku, nie zapłacił w całości lub w części podatku, nie złożył deklaracji albo, że wysokość zobowiązania podatkowego jest inna niż wykazana w deklaracji, organ podatkowy wydaje decyzję, w której określa wysokość zobowiązania podatkowego. Z treści powołanego jako podstawę prawną decyzji przepisu wynika jednoznacznie, że działanie organu podatkowego poprzez wydanie decyzji ma na celu korektę nieprawidłowości działania podatnika nakazanego przez przepisy prawa. Podatnik K. K. jako strona umowy pożyczki (zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności prawnej) złożył deklarację podatkową przed wszczęciem postępowania, w której określił zobowiązanie w tym podatku w wysokości 3450 zł. Podatek zadeklarowany (wraz z należnymi odsetkami) został uiszczony co prawda po terminie, ale przed wydaniem decyzji organu podatkowego pierwszej instancji. Skoro w decyzji wymiarowej organ podatkowy nie zakwestionował wysokości zadeklarowanego przez podatnika zobowiązania podatkowego, to tym samym dopuścił się naruszenia powołanego w podstawie prawnej decyzji przepisu art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, żadna bowiem z przesłanek uprawniających organ do wydania decyzji określającej zobowiązanie podatkowe nie wystąpiła. Zobowiązanie w dniu wydania decyzji przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. wygasło poprzez zapłatę podatku w wysokości zadeklarowanej poprzez jego samoobliczenie - art. 59 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. W takiej sytuacji organ podatkowy winien zakończyć postępowanie poprzez wydanie decyzji o umorzeniu postępowania na podstawie art. 208 Ordynacji podatkowej, ponieważ postępowanie okazało się bezprzedmiotowe. W związku z powyższym na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit c oraz 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) orzeczono jak w sentencji. /-/ K. Nikodem /-/ S. Małek /-/ G. Gorzan