I SA/Po 241/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dominik Mączyński Sędziowie Sędzia WSA Karol Pawlicki Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu w dniu 16 maja 2012 r. na rozprawie sprawy ze skargi "A" sp. z o.o. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Wójta Gminy z dnia [...] r. Nr [...]; II. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżącej spółki kwotę [...],- zł ([...]) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. "A." spółka z o.o. w W. wystąpiła do Wójta Gminy K. z wnioskiem o umorzenie III, IV i V raty podatku od nieruchomości za rok 2011 w łącznej kwocie [...] zł., w związku z zaistniała sytuacją losową. W uzasadnieniu wskazała, że w dniu [...] lutego 2100 r. w wyniku pożaru uległ zniszczeniu zabytkowy Pałacu H. w W., którego spółka jest właścicielem. Do chwili pożaru spółka dzierżawiła obiekt na cele działalności gastronomiczno-handlowej. W związku ze zniszczeniem obiektu działalność na jego terenie jest zawieszona, co spowodowało, że przychody z tytułu dzierżawy obiektu w W. spadły o 90%. Decyzją z dnia [...]lipca 2011r. nr [...] Wójt Gminy K. umarzył kwotę [...] zł wraz z odsetkami w kwocie[...] zł. W uzasadnieniu organ stwierdził, że w toku postępowania organ podatkowy zbadał aktualną sytuację finansowo-ekonomiczną spółki, m.in. bilanse spółki, z których wynika, że w ostatnich 3 latach podatkowych spółka osiągała zyski. Nadto stwierdził, że obiekt pałacowy był ubezpieczony od ognia i innych zdarzeń losowych, co pomoże spółce w odbudowie pałacu. Zdaniem organu podnoszone we wniosku okoliczności nie dają podstaw do zastosowania ulgi w postaci umorzenia III, IV i V raty podatku od nieruchomości. Za uzasadnione uznał umorzenie w całości III raty podatku, oraz 50% IV raty, co stanowi równowartość [...]zł i odsetki w kwocie [...] zł. Jednocześnie odmówił umorzenia pozostałej kwoty zaległości IV i V raty podatku od nieruchomości za 2011 r. W odwołaniu z dnia [...] lipca 2011 r. spółka wniosła o zmianę decyzji w części, w jakiej organ odmówił umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za 2011 r. oraz wniosła o zmianę decyzji w części poprzez umorzenie 50% IV raty oraz całej V raty zaległości w podatku od nieruchomości za 2011 r. a w przypadku nieuwzględnienia tego żądania częściowego uchylenia decyzji i przekazania sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzuty odwołania dotyczyły przede wszystkim uzasadnienia orzeczenia, z którego zdaniem strony nie wynika, jakie argumenty przesądziły o częściowym tylko uwzględnieniu wniosku. Wobec powyższego podatnik miał ograniczoną możliwość merytorycznego kwestionowania zaskarżonej decyzji, albowiem nie były mu wiadome przesłanki, jakimi kierował się organ wydając zaskarżoną decyzję. Spółka wskazała, że w świetle art. 9 i 11 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego ( Dz.U. z 2000r. nr 98, poz. 1071 ze zm.) dalej k.p.a organy administracji publicznej obowiązane są wyczerpująco informować strony o okolicznościach faktycznych i prawnych, które mogą mieć wpływ na ustalenie ich praw i obowiązków, a także wyjaśniać zasadność przesłanek, którymi kierowały się przy załatwianiu sprawy. Odwołująca się spółka podkreśliła, że pożar niemal całkowicie zniszczył obiekt, który wcześniej stanowił największą atrakcję turystyczną regionu. Pomimo znacznego ograniczenia zakresu prowadzonej na nieruchomości działalności, spółka nie zmniejszyła zatrudnienia. Zatrudnienie na nieruchomości znajduje wielu mieszkańców gminy K., a spółka jest jednym z głównych pracodawców tego regionu. Spółce drastycznie spadły dochody, poniewaz przestał istnieć obiekt będący przedmiotem dzierżawy. Nadto spółka podjęła decyzję o odbudowie Pałacu H. w W.. Koszty tej inwestycji szacuje na co najmniej [...] milionów złotych. Kwota uzyskana od ubezpieczyciela pokryje jedynie ¼ przewidywanych wydatków, a do dnia pożaru podatnik jeszcze nie uregulował wszystkich zobowiązań kredytowych związanych ze wcześniejszą renowacją obiektu. Zdaniem spółki, wniosek jest uzasadniony zarówno ważnym interesem spółki jak i interesem publicznych. Wniosek jest uzasadniony względami nadzwyczajnymi, losowymi, na które podatnik nie miał wpływu. W jej ocenie udzielenie pomocy zgodnie z wnioskiem przyniesie wymierne korzyści społeczne, tj. pozwoli na odbudowę Pałacu H., który jest dobrem powszechnym i chlubą regionu oraz jego mieszkańców. Nadto utrzymany zostanie stan zatrudnienia pracowników, co ma istotne znaczenie przy obecnym bezrobociu. Pomoc publiczna przysporzy korzyści finansowych samemu podatnikowi, umożliwiając mu samodzielne wywiązywanie się z bieżących zobowiązań podatkowych. Jednocześnie jak najszybsza reaktywacja działalności Pałacu H. leży w interesie gminy i jej mieszkańców, ponieważ pozwoli na uzyskiwanie wyższych dochodów przez skarżącą, a tym samy korzystnie wpłynie na dochody gminy z podatków. Decyzją z dnia [...] stycznia 2012r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy decyzję z dnia [...] lipca 2011r. Organ odwoławczy wskazała, że Wójt Gminy K. nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska w trybie samokontroli i przekazał sprawę do rozpatrzenia SKO. Wyjaśnił przy tym, że decyzja zapadła w ramach przysługującego organowi uznania. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji prawidłowo ocenił, że w analizowanej sprawie wystąpiła przesłanka udzielenia ulgi z art. 67 a ustawa z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 1997r. nr 8, poz.60 ze zm.) dalej O.p. - w postaci ważnego interesu podatnika. Wnioskodawca spełniał jako przedsiębiorca warunki do uzyskania pomocy de minimis i zachodziły przesłanki do pozytywnego załatwienia jego wniosku. Organ zauważył, że zarówno samo udzielenie pomocy w formie umorzenia zaległości jak i jej zakres należą do sfery swobodnego uznania organu podatkowego. Możliwa jest zatem odmowa nawet w ewidentnych przypadkach, gdy istnienie przesłanek nie budzi żadnych wątpliwości. Odnosząc się do zarzutów skarżącego organ odwoławczy wskazał, że jakkolwiek przepisy Ordynacji podatkowej, regulujące postępowanie w sprawach podatkowych, zawierają podobnie jak k.p.a., uregulowania nakładające na organy obowiązek wyjaśniania stronom motywów podejmowanych decyzji, to jednak ewentualne braki w tym zakresie nie stanowią bezwzględnej podstawy do kasacji orzeczenia, ponieważ organ odwoławczy zawsze ocenia skalę naruszeń proceduralnych i ich wpływ na rozstrzygnięcie. Organ odwoławczy stwierdził, że uzasadnienie decyzji organu I instancji "nie było doskonałe", ale można z niego wywnioskować, jakie okoliczności organ I instancji uznał za udowodnione i które przepisy uznał za istotne dla rozstrzygnięcia sprawy. Organ odwoławczy uznał, że uzasadniony jest zarzut niewystarczającego uzasadnienia decyzji przez Wójta Gminy K., jednak w odpowiedzi na odwołanie Wójt wskazał na motywy, jakimi się kierował przy wydawaniu decyzji tj. wskazał dlaczego uwzględnił w części żądanie podatnika: sytuacja finansowa gminy, liczba podatników oczekujących na pomoc w formie ulg. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zwróciło uwagę, że w aktualnym stanie prawnym wniosek strony o zmianę zaskarżonej decyzji jest niezasadny. Zgodnie z art. 233 § 3 O.p. samorządowe kolegium odwoławcze uprawnione jest do wydania decyzji uchylającej i rozstrzygającej sprawę co do istoty jedynie w przypadku, gdy przepisy prawa nie pozostawiają sposobu jej rozstrzygnięcia uznaniu organu podatkowego pierwszej instancji. Skoro art. 67a O.p uwzględnia w swej konstrukcji element uznania administracyjnego, to rozpatrując tego rodzaju sprawy w II instancji Samorządowe Kolegium Odwoławcze nie może orzekać reformatoryjnie. Odnośnie uchylenia decyzji do ponownego rozpatrzenia, to świetle powołanego art. 233 O.p. może ono dotyczyć całej decyzji, w związku z czym uchylenie całej decyzji zawsze wiąże się z ryzykiem dla strony, której zaskarżone orzeczenie przyznało jakieś prawo. Organ I instancji ponownie rozpatrujący sprawę nie jest bowiem związany zakazem reformationis in peius i może wydać decyzję mniej korzystną dla strony. Podatnik, którego wniosek o ulgę uznaniową został uwzględniony, tylko w części może ubiegać się o zmianę decyzji ostatecznej w oparciu o art. 253 a O.p. W skardze na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] stycznia 2012 r. nr [...] A. sp. z o.o. wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, jednocześnie zarzucając jej naruszenie przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na treść zaskarżonego orzeczenia tj. art. 8 oraz 10 k.p.a. poprzez wydanie decyzji z pozbawieniem strony prawa do wypowiedzenia się co do zebranego w sprawie materiału dowodowego. W uzasadnieniu skargi spółka wskazała, że pismem z dnia [...] października 2011r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wskazało, iż przedłuża termin załatwienia sprawy do dnia[...] stycznia 2012 r. Jednocześnie SKO poinformowało skarżącego o możliwości przejrzenia akt sprawy oraz złożenia wniosków i uwag na piśmie do terminu zakończenia sprawy tj. do dnia [...] stycznia 2012 r. W dniu [...]stycznia 2012r. została wydana decyzja, co spowodowało, że strona została pozbawiona uprawnień do przejrzenia akt sprawy w terminie ustalonym przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze. Tym samym, w ocenie skarżącej spółki, strona bez swej winy została pozbawiona możliwości udziału w postępowaniu, albowiem została błędnie poinformowana o terminie zakończenia sprawy. Ponadto w zaskarżonym orzeczeniu organ odwoławczy popadał w sprzeczność, ponieważ z jednej strony stwierdził, że w decyzji organu I instancji nie wyjaśniono motywów rozstrzygnięcia oraz kryteriów, jakimi kierował się organ udzielając jedynie częściowej ulgi w spłacie zobowiązań podatkowych, z drugiej zaś strony podaje, że z orzeczenia tego można wywnioskować, jakie okoliczności organ I instancji uznał za udowodnione. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej jako - p.p.s.a.) sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę administracji publicznej pod względem zgodności jej działania z prawem powszechnie obowiązującym. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem tylko i wyłącznie do zbadania, czy w sprawie organy podatkowe nie naruszyły prawa materialnego lub procesowego w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Zgodnie z art. 134 § 1 p.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd dopatrzył się naruszenia przepisów proceduralnych, dlatego też uchylił zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję organu I instancji, pomimo, że zarzuty zawarte w skardze sporządzonej przez profesjonalnego pełnomocnika nie zasługują na uwzględnienie. W skardze zarzucono naruszenie art. 8 i 10 kpa., które w sprawie nie mają zastosowania, ponieważ w sprawach podatkowych nie stosuje się przepisów kodeksu postępowania administracyjnego, tylko przepisy Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 67 b § 1 O.p. podatnikom prowadzącym działalność gospodarczą wolno udzielać ulg w spłacie zobowiązań podatkowych określonych w art. 67a O.p. Powołany przez organy podatkowe przepis art. 67 a § 1 pkt 3 O. p., który ma, w związku z art. 67b § 1 pkt 2 O.p. zastosowanie w niniejszej sprawie stanowi, że organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym może umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Ustawodawca upoważnił organy podatkowe w tym zakresie do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego, który jest konstrukcją prawną pozwalającą organowi administracyjnemu na wybór konsekwencji zaistnienia sytuacji, do której odnosi się hipoteza normy prawnej (Ordynacja podatkowa. KomentarzS. Mabiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka- Medek, wydanie 3 wyd. LexisNexis Warszawa 2006, s. 295). Sądowa kontrola legalności decyzji wydanych w ramach uznania administracyjnego sprowadza się do zbadania, czy wydanie decyzji zostało poprzedzone prawidłowo przeprowadzonym postępowaniem wyjaśniającym, tzn. czy organy prawidłowo zebrały materiał dowodowy i rozważyły wszystkie okoliczności sprawy mogące mieć wpływ rozstrzygnięcia w zakresie umorzenia zaległości podatkowej. Sąd zaś nie jest uprawniony do oceny wydanej decyzji z punktu widzenia jej słuszności. Decyzje w sprawie ulg podatkowych mają nie tylko charakter uznaniowy, ale wydawane są na podstawie przepisu, który przyznanie ulgi uzależnia od wystąpienia przesłanki ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, które to pojęcia są pojęciami niedookreślonymi. W związku z tym organy podatkowe orzekając na podstawie art. 67a O.p. są obowiązane do szczegółowego uzasadnienia podjętej decyzji, wskazania, jakimi przesłankami kierowały się wydając rozstrzygnięcie, aby rozstrzygnięcie zawarte w decyzji nie stwarzało odczucia , że zostało podjęte dowolnie. Uzasadnienia musi odpowiadać rygorom art. 210 § 4 O.p., który stanowi, że uzasadnienie faktyczne decyzji zawiera w szczególności wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. W ocenie Sądu sentencja decyzji organu I instancji nie odnosi się do zakresu postępowania, a uzasadnienie nie spełnia wymogów uzasadnienia prawidłowo sporządzonego. Podatnik wniósł o umorzenie podatku od nieruchomości za marzec, kwiecień i maj 2011 r. W tym zakresie toczyło się postępowanie. Decyzją z dnia [...]lipca 2011 r. Wójt Gminy K. umorzył podatek od nieruchomości [...] zł oraz odsetki w kwocie [...] zł. Jak wynika z uzasadnienia decyzji wniosek podatnika został uwzględniony częściowo, co nie znajduje odzwierciedlenia w sentencji decyzji. W ocenie Sądu również uzasadnienie decyzji nie odpowiada wymogom art. 210 § 4 O.p. W uzasadnieniu decyzji organ I instancji nie wskazał, jakie fakty uznał za udowodnione, nie przedstawił motywów, jakimi kierował się uznając, że tylko częściowo wniosek podatnika zasługuje na uwzględnienie. W odwołaniu strona podniosła, że uzasadnienie decyzji Wójta Gminy K. nie spełnia wymogów, jakim powinno odpowiadać uzasadnienie decyzji, ponieważ nie wskazuje w sposób dostateczny, z jakich przyczyn organ odmówił uwzględnienia wniosku w całości, wobec czego strona miała ograniczoną możliwość merytorycznego kwestionowania rozstrzygnięcia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w P. utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję, pomimo, że dostrzegło braki w uzasadnieniu decyzji organu I instancji. Sąd nie podziela opinii organu odwoławczego, że z decyzji Wójta Gminy K. można wywnioskować, jakie okoliczności zostały uznane za udowodnione. Z decyzji organu I instancji wynika jedynie, że organ ustalił na podstawie dokumentów finansowych spółki, że w ostatnich trzech latach spółka wykazywała zyski, że zniszczony obiekt był ubezpieczony oraz że w ostatnich trzech latach wartość otrzymanej przez spółkę pomocy publicznej nie przekroczyła 200.000 euro. Pomijając, że trudno uznać ustalony przez organ I instancji stan faktyczny sprawy za dokładnie wyjaśniony, to w uzasadnieniu trudno doszukać się wyjaśnienia, jakie okoliczności organ wziął pod uwagę, uwzględniając w części wniosek strony. Z tych względów rozstrzygnięcie stwarza wrażenie wydanego w sposób dowolny. Strona ma prawo do poznania przesłanek, jakimi kierował się organ przy wydawaniu decyzji, w której uwzględnił w części żądanie strony. Nie do zaakceptowania jest stanowisko organu odwoławczego, który uznaje za zasadny zarzut podatnika niewystarczającego uzasadnienia zaskarżonej decyzji, jednocześnie utrzymuje w mocy decyzję. Należy zwrócić uwagę, że organ odwoławczy pozostawił w obrocie prawnym wadliwą decyzję, uwzględniającą w części żądanie podatnika, z tych przyczyn, że zgodnie z art. 233 § 3 O.p. Samorządowe Kolegium Odwoławcze orzekające w sprawach ulg nie posiada kompetencji do merytorycznego rozpatrzenia sprawy, a uchylając decyzję do ponownego rozpatrzenia, naraża podatnika na ewentualnie mniej korzystną decyzje. Tym samym organ odwoławczy pozbawił stronę do kontroli instancyjnej decyzji. Należy podkreślić, że strona ma prawo (czego domagała się w toku postępowania odwoławczego) do rozpatrzenia wniosku w toku rzetelnie przeprowadzonego postępowania i wydania decyzji zawierającej zarówno uzasadnienie faktyczne jak i prawne. W sytuacji, gdy decyzja nie odpowiada prawu, narusza przepisy postępowania, które mogą mieć wpływ na wynik sprawy, organ odwoławczy jest zobowiązany taka decyzję uchylić i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia. W związku z powyższym Sąd uchylił zarówno decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w P. jak i decyzję Wójta Gminy K., zatem przy ponownym rozpatrywaniu wniosku podatnika organ I instancji winien przeprowadzić rzetelne postępowanie dowodowe i wydać decyzję zgodnie z art. 210 § 1 i 4 o.p. Z tych powodów, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. wobec stwierdzenia naruszenia przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynik sprawy, zaskarżone postanowienie należało uchylić. O kosztach sądowych oraz o wykonalności zaskarżonej decyzji orzeczono na podstawie art. 200 oraz art. 205 § 2 p.p.s.a..