I SA/Po 242/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie NSA Włodzimierz Zygmont /spr./ as.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 czerwca 2007 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "A" Z.D., J.D., T.D. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie odmowy stwierdzenia nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2003r. oraz za miesiąc [...] 2004r. oddala skargę. /-/ R. Wiatrowski /-/ J. Małecki /-/ W. Zygmont Burmistrz Miasta i Gminy, decyzją z dnia [...]r. Nr [...], odmówił wnioskowi podatnika przedsiębiorstwu "A" – Z., J., T.D. w K. - Zakład Pracy Chronionej, o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2003 w wysokości [...]zł oraz za miesiąc [...]2004r. w wysokości [...]zł - w łącznej kwocie [...]zł. Podatnik we wniosku o nadpłatę zarzucił nieprawidłową interpretację art. 31 ustawy z 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz zatrudnieniu osób niepełnosprawnych, a w szczególności, że podatnik jako zakład pracy chronionej korzysta ze zwolnienie z podatku od nieruchomości, które obejmuje wszystkie nieruchomości, bowiem zakład stanowi całość i nie można wnioskować, że zwolnienie odnosi się tylko do tych nieruchomości, które służą do prowadzenia zakładu. Burmistrz stwierdził, że z gramatycznej wykładni art. 31 ust. 1 pkt 1"a" ustawy z 27 sierpnia 1997 r. wynika, że tylko te nieruchomości które wchodzą w skład zakładu i są wykorzystywane na potrzeby prowadzonej przez zakład działalności gospodarczej są zwolnione z podatku od nieruchomości. Inne nie pozostające w związku z funkcjonowaniem tego zakładu podlegają podatkowi na zasadach ogólnych. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...]r. Nr [...]r. utrzymało w mocy powyższą decyzję stwierdzając w uzasadnieniu , że w sformułowaniu ustawodawcy "prowadzący zakład pracy chronionej" jest zawarty podmiotowy zakres zwolnienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu wyrokiem z dnia 1 czerwca 2006 r. sygn. akt 1566/04 uchylił decyzje obu instancji wyrażając w uzasadnieniu pogląd prawny, że zwolnione z podatku od nieruchomości mogą być tylko te nieruchomości, obiekty i pomieszczenia użytkowane przez podatnika , które były przeznaczone na zakład pracy chronionej zgodnie z decyzją z dnia [...] r. Wojewody, bowiem pozostała część nieruchomości, która służyła innym celom - w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. - nie podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Burmistrz Miasta i Gminy, po ponownym rozpatrzeniu sprawy , decyzją z dnia [...]r. nr [...] wydaną na podstawie art. 31 ust 1 pkt 1 lit.a ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U .Nr 123, poz. 776 ze zm.), art. 7 ust 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 84 ze zm.), art. 9 ustawy z dnia 30 października 2002r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 2002, poz. 1683), ponownie odmówił wnioskowi podatnika o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2003 oraz za miesiąc [...]2004r. Uzasadniając decyzję stwierdził, na podstawie przeprowadzonych w dniu [...]r. w siedzibie podatnika oględzinach , iż powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej z tytułu prowadzenia zakładu pracy chronionej wynosiła [...] m2, a z tytułu pozostałej działalności gospodarczej na przedmiotowej nieruchomości wydzierżawionej innemu przedsiębiorcy [...]m2. Powyższe wynika z umowy najmu z dnia [...]r. zawartej pomiędzy podatnikiem a przedsiębiorstwem "A" w K. Badania w kwestii tytułu władania nieruchomościami wskazały, iż nieruchomość położona w K. przy ulicy [...], zapisana w prowadzonych przez Sąd Rejonowy księgach wieczystych nr [...] oraz nr [...] stanowi własność przedsiębiorstwa "A" Z.J.T. D. z siedzibą w K., natomiast nieruchomość położona w K. przy ul. [...], zapisana w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy o nr [...] została podatnikowi oddana w użytkowanie wieczyste przez Gminę. Zatem powierzchnia wydzierżawiona innemu przedsiębiorcy nie będącemu zakładem pracy chronionej, powinna być obciążona podatkiem według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W odwołaniu podatnik domagał się uchylenia powyższej decyzji z jednoczesnym orzeczeniem co do istoty sprawy poprzez stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości względnie o uchylenie decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu odwołania podatnik podniósł , że art. 7 ust. 2 pkt 4 w brzmieniu nadanym art. 1 ust. 3 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy o podatkach i oplotach lokalnych oraz o zmianie niektórych ustaw ma zastosowanie od dnia 1 stycznia 2003 r. i powołując się na art. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 r. stwierdził, że przepisy tegoż artykułu nie obejmują tych podmiotów, które uzyskały status zakładu pracy chronionej przed wejściem w życie noweli ustawy o podatkach, Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...]r. sygn. akt [...] utrzymało w mocy powyższą decyzję przyjmując, że w stosunku do podatnika ma zastosowanie ort. 7 ust.2 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W skardze podatnik wnosił o uchylenie zaskarżonej decyzji organu odwoławczego i o zasądzenie kosztów procesu wg norm przepisanych. Decyzji zarzucił, że w sprawie nie znajduje uzasadnienia w przepisie art. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o zmianie ustawy podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych ustaw. Stwierdził, że nowelizacja w porównaniu z uregulowaniem art. 31 ust. 1 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnianiu osób niepełnosprawnych zawęża znacznie zakres zwolnienia w podatku od nieruchomości. Jednak na podstawie art. 9 tej nowelizacji podmioty, które nabyły status zakładu pracy chronionej przed dniem wejścia w życie ustawy ( 1 stycznia 2003 r.) zachowują zwolnienie na zasadach dotychczasowych, nie dłużej niż do upływu trzyletniego terminu, na który wydano decyzję przyznająca status zakładu pracy chronionej. Jeżeli zatem skarżący decyzją z dnia [...] 2001r. otrzymał status zakładu pracy chronionej na okres trzech lat tj. do dnia [...] 2004 r. to z uwagi na konieczność ochrony praw nabytych zachował zwolnienie na zasadach dotychczasowych. Decyzja ingeruje w interesy w toku, zmieniając zakres uprawnień przysługujących prowadzącemu zakład pracy chronionej w ramach trzyletniego horyzontu czasowego wyznaczonego przez ostateczną decyzję uprawnionego organu, przyznającego status zakładu pracy chronionej, co zostało podkreślone przez orzecznictwo Trybunału Konstytucyjnego - np wyrok z 14 czerwca 2000 r. sygn. P 3/00, z 7.02.2001r. K 271/00 OTK ZU nr 2/2001 oraz z 25.06.2002 r. K 45/01 OTK-A 200214/46. Biorąc pod uwagę ochronę praw nabytych zagwarantowanych art. 9 ustawy z dnia 30 października 2002r. o zmianie ustawy o podatkach i oplotach lokalnych oraz o zmianie niektórych ustaw, to sytuacji Skarżącego, który nabył status zakładu pracy chronionej przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej ( przed 1 stycznia 2003 r.) posiadał nadal zwolnienie w podatku od nieruchomości na. dotychczasowych zasadach, a jeśli tak, to wiąże się to z uznaniem nadpłaty. Samorządowe Kolegium Odwoławcze oceniło skargę jako niezasadną i wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga jest bezzasadna. Podatnik jest podmiotem prowadzącym zakład pracy chronionej na podstawie z dnia [...]2001r. Decyzji Wojewody nr [...] przedsiębiorstwa "A" Z., J. , T.D. Zgodnie z art. 31 ust 1 pkt 1 lit "a" ustawy z dnia 27 sierpnia 1997r. o rehabilitacji zawodowej i społecznej oraz o zatrudnieniu osób niepełnosprawnych (Dz. U . Nr 123, poz. 776 ze zm.), art. 7 ust 2 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 84 ze zm.), art. 9 ustawy z dnia 30 października 2002r. o zmianie ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz o zmianie niektórych ustaw (Dz. U. Nr 2002, poz. 1683), prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej w stosunku do tego zakładu jest zwolniony z podatków, z zastrzeżeniem ust 2 , z tym, że z podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego - na zasadach określonych w odrębnych przepisach. Do końca 2002r. przedmiotowa Spółka jako zakład pracy chronionej korzystała ze zwolnienia w podatku od nieruchomości na mocy art. 31 ust 1 pkt 1 ustawy w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002r. Od początku 2003r. omawiane zwolnienie zostało przeniesione do art. 7 ust. 2 pkt 4 ustawy z dnia 12.01.1991r. (tj. Dz. U. z 2002r., nr 9, poz. 84) o podatkach i opłatach lokalnych, w którym są sprecyzowane warunki tego zwolnienia, uwzględniające przedstawiony powyżej problem podmiotowości podatkowej i zawężenia zakresu przedmiotowego zwolnienia od podatków już występujące do końca 2002r. Od 1 stycznia 2003r. art. 31 ust 1 pkt 1 utrzymał brzmienie, ale ustawa z dnia 12 stycznia 1991r. o podatkach i opłatach lokalnych (aktualny tekst jednolity -Dz. U. z 2006r., nr 121, poz. 844) – w art. 7 ust 2 pkt 4 stanowi, że prowadzący zakład pracy chronionej lub zakład aktywności zawodowej - w zakresie przedmiotów opodatkowania zgłoszonych Wojewodzie, jeżeli zgłoszenie zostało potwierdzone decyzją w sprawie przyznania statusu zakładu pracy chronionej lub zakładu aktywności zawodowej albo zaświadczeniem - zajętych na prowadzenie tego zakładu, z wyjątkiem przedmiotów opodatkowania znajdujących się w posiadaniu zależnym podmiotów niebędących prowadzącymi zakład pracy chronionej lub zakłady aktywności zawodowej, jest zwolniony od podatku od nieruchomości. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 1 czerwca 2006 r. sygn. akt 1566/04 wyraził pogląd prawny, że zwolnione z podatku od nieruchomości mogą być tylko te nieruchomości, obiekty i pomieszczenia użytkowane przez podatnika , które były przeznaczone na zakład pracy chronionej zgodnie z decyzją z dnia [...]2001 r. Wojewody, bowiem pozostała część nieruchomości, która służyła innym celom - w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2003 r. - nie podlega zwolnieniu z podatku od nieruchomości. Sąd wskazał także kierunek i zakres i cel uzupełniającego postępowania dowodowego. W związku z brzmieniem art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), w którym ustawodawca użył sformułowania "ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania...", trzeba przyjąć, że obecnie organy są związane nie tyko "oceną", ale i "wskazaniem". Związanie samego Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w rozumieniu art. 153 ustawy oznacza, iż nie może on formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego wyroku. Związanie sądu administracyjnego własną oceną prawną przy ponownym rozpatrywaniu sprawy oznacza również, iż skarżący nie może skutecznie oprzeć skargi na podstawach sprzecznych z tą oceną prawną. Sąd administracyjny bowiem będzie zobowiązany skargę oddalić. Przy czym ocena prawna jest wiążąca w sprawie dla tego sądu oraz organu administracji państwowej zarówno wówczas, gdy dotyczy zastosowania przepisów prawa materialnego, jak również przepisów postępowania administracyjnego. Odmienna ocena materiału dowodowego stanowi prawnie niedopuszczalną polemikę z prawomocnym wyrokiem sądu administracyjnego. Wykonując nakazane przez sąd kierunkowe wskazania w zakresie ustaleń faktycznych, organ I instancji dokonał w dniu [...]2006r. w siedzibie podatnika oględzin nieruchomości i niekwestionowanego ustalenia, iż w spornym okresie powierzchnia użytkowa budynków związanych z prowadzeniem przez podatnika działalności gospodarczej jako zakładu pracy chronionej wynosiła [...]m2, a nieruchomości wynajętej przez podatnika innemu przedsiębiorcy wynosiła [...]m2. Fakt ten był rezultatem umowy z dnia [...]2001r. zawartej pomiędzy podatnikiem a przedsiębiorstwem "B" w K. Natomiast ustalenia w zakresie tytułu władania nieruchomościami przez podatnika wskazały, iż nieruchomość położona w K. przy ulicy [...], zapisana w prowadzonych przez Sąd Rejonowy księgach wieczystych nr [...] oraz nr [...] stanowi własność przedsiębiorstwa "A" Z.J.T. D. z siedzibą w K., natomiast nieruchomość położona w K. przy ul. [...], zapisana w księdze wieczystej prowadzonej przez Sąd Rejonowy o nr [...] została podatnikowi oddana w użytkowanie wieczyste przez Gminę. Wobec niespornych ustaleń faktycznych, wiążącej sądowej oceny prawnej , powierzchnia wynajęta innemu przedsiębiorcy nie będącemu zakładem pracy chronionej, powinna być obciążona podatkiem według stawek związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Z tych powodów na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) orzekł sąd jak w sentencji wyroku. /-/ R. Wiatrowski /-/ J. Małecki /-/ W. Zygmont