I SA/Po 2455/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Sędzia WSA Małgorzata Bejgerowska Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 stycznia 2017 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oraz stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania I. uchyla zaskarżone postanowienie; II. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej [...] na rzecz skarżącego kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Decyzją z dnia [...] lutego 2015 r. nr [...] Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. określił R. S. K. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. Decyzja ta została doręczona podatnikowi w dniu [...] marca 2015 r. w trybie doręczenia zastępczego, na podstawie art. 150 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm. - w skrócie: "O.p."). Wnioskiem z dnia [...] kwietnia 2015 r. podatnik, reprezentowany przez adwokata, wystąpił do Dyrektora Izby Skarbowej o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania od powyższej decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P.. Argumentując wniosek podatnik podniósł, że korespondencja zawierająca decyzję organu I instancji nie została mu skutecznie doręczona. Okoliczność ta sprawia, że nie ponosi on winy we wniesieniu odwołania z uchybieniem terminu. Wnioskodawca podkreślił, że informował organ kontroli skarbowej, iż został tymczasowo aresztowany w połowie 2014 r. i w dacie składania odwołania ten stan nie uległ zmianie. Z powyższego podatnik wywiódł, że znajdował się, nie na skutek swojej woli, ale na skutek okoliczności od niego niezależnych i nieplanowanych, pod innym adresem, tj. w miejscu gdzie nie mógł odebrać korespondencji kierowanej na błędny - jego zdaniem - adres ul. [...], O. . Podatnik zaznaczył, że od [...] kwietnia 2013 r. zamieszkuje pod adresem: ul. [...], O. . Zdaniem strony, fikcja prawna doręczenia przesyłki, o której mowa w art. 150 O.p., może mieć zastosowanie tylko wówczas, gdy podatnik ze swojej winy nie odbierze korespondencji, którą obiektywnie ma możliwość odebrać. Powyższy przepis ma na celu ułatwienie doręczania przesyłek, nie może jednak prowadzić do sytuacji naruszenia zagwarantowanych podatnikowi przez O.p. praw, w tym prawa do zapoznania się z decyzją i możliwości złożenia od niej odwołania. Według autora wniosku organ I instancji wiedział, iż istnieje błąd w doręczeniu korespondencji, albowiem dysponował wiedzą, że podatnik był aresztowany i faktycznie nie przebywa pod adresem, na który kierowano korespondencję. Z uwagi na powyższe strona nie miała możliwości dotrzymania terminu do wniesienia odwołania. Jednocześnie wskazano, że o istnieniu decyzji organu I instancji wnioskodawca dowiedział się dopiero [...] kwietnia 2015 r. w sposób nieformalny oraz w dniu [...] kwietnia 2015 r., kiedy to jego pełnomocnik M. W. zapoznał się z częścią akt sprawy. W związku z tym uznał, że składając odwołanie w dniu [...] kwietnia 2015 r. zachował termin do dokonania tej czynności. Do wniosku podatnik dołączył : 1) zaświadczenie z dnia [...] kwietnia 2013 r. wydane przez Urząd Gminy O. o zameldowaniu na pobyt stały; 2) pierwszą stronę protokołu przesłuchania podejrzanego z dnia [...] kwietnia 2014 r. przez Prokuraturę Rejonową w [...]. o sygn. akt I Ds. [...]; 3) pismo, w którym informuje organ I instancji o braku możliwości czynnego udziału w prowadzonych postępowaniach (wpływ do Urzędu Kontroli Skarbowej w P. w dniu [...] września 2014 r.). Postanowieniem z dnia [...] października 2015 r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od wskazanej na wstępie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] lutego 2015 r. i stwierdził, że odwołanie od tej decyzji zostało wniesione z uchybieniem terminu. W motywach rozstrzygnięcia wskazano, że przepis art. 162 § 1 i § 2 O.p., uzależnia przywrócenie terminu od równoczesnego spełnienia czterech przesłanek : uprawdopodobnienia przez osobę zainteresowaną braku jej winy, wniesienia przez osobę zainteresowaną wniosku o przywrócenie terminu, dochowania terminu wniesienia wniosku i dopełnienia czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. Analizując zgromadzony w sprawie materiał organ odwoławczy stwierdził, że podatnik nie dołożył należytej staranności w dbałości o własne interesy. W związku z tym uznano, że podniesiona przez podatnika okoliczność nie uprawdopodabnia braku jego winy w uchybieniu terminu do złożenia odwołania, a tym samym nie spełnił on wszystkich przewidzianych przepisami prawa przesłanek, które obligowałyby organ do przywrócenia terminu. Zaznaczono, że przy ocenie braku winy organ musi przyjmować tzw. obiektywny miernik staranności, jakiej można wymagać od strony należycie dbającej o swoje interesy. Ocena winna się odbywać z uwzględnieniem wszystkich okoliczności konkretnej sprawy. Należy brać pod rozwagę nie tylko okoliczności, które uniemożliwiły stronie dokonanie czynności w terminie, ale także okoliczności świadczące o podjęciu lub niepodjęciu przez stronę działań mających na celu zabezpieczenie się w dotrzymaniu terminu. W tym kontekście wskazano, że w aktach sprawy widnieje tylko jeden adres strony, a podatnik nie informował organów o jego zmianie. W chwili wysyłania decyzji organ I instancji dysponował jedynie dotychczasowym adresem podatnika, tj. ul. [...], O. i pod ten adres zobowiązany był kierować wszelką korespondencję. Tym bardziej, że pod tym adresem podatnik osobiście odebrał postanowienie o wszczęciu postępowania kontrolnego oraz informację o osobach upoważnionych do przeprowadzenia tego postępowania. Podkreślono przy tym, że strona dopiero we wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania załączyła zaświadczenie wydane przez Urząd Gminy O. z dnia [...] kwietnia 2013 r. o zameldowaniu na pobyt stały pod adresem: ul. [...], [...]. Organ zwrócił uwagę, że art. 146 § 1 i § 2 O.p. nakłada na stronę obowiązek zawiadomienia organu po wszczęciu postępowania podatkowego o każdej zmianie swojego adresu. Zdaniem organu, zmiana miejsca zamieszkania (adresu) bez poinformowania organu podatkowego o tym fakcie, nie wskazanie nowego adresu względnie osoby/osób upoważnionych do odbioru korespondencji, czy po prostu nie ustanowienie pełnomocnika w sprawie z możliwością doręczania korespondencji, nie mogą prowadzić do przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W konkluzji organ stwierdził, że w sprawie nie zostały spełnione przesłanki umożliwiające pozytywne rozpatrzenie wniosku o przywrócenie terminu, o których mowa w art. 162 O.p., albowiem podatnik nie dopełnił obowiązku zawiadomienia organu o zmianie swojego adresu. Zaniedbując tej czynności procesowej podatnik nie wykazał należytej staranności w dbałości o własne interesy, a zatem nie można uznać, aby uchybienie terminu nastąpiło bez jego winy. W skardze z dnia [...] grudnia 2015 r. skarżący, reprezentowany przez adwokata, wniósł o uchylenie powyższego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej, a także o zasądzenie kosztów postępowania. Kwestionowanemu rozstrzygnięciu zarzucił błąd w ustaleniach faktycznych, polegający na niezasadnym przyjęciu, że podatnik nie zgłosił organowi swojego nowego adresu przy ul. [...] w O. , a także naruszenie: - art. 122 i art. 187 O.p. poprzez niepodjęcie wszystkich niezbędnych działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego; - art. 191 O.p. poprzez dokonanie ustaleń faktycznych i rozstrzygnięcie sprawy bez uwzględnienia całego materiału dowodowego w sprawie; - art. 123, art. 180 i art. 188 O.p. poprzez odmowę przeprowadzenia dowodu wnioskowanego przez podatnika; - art. 120, art. 121 § 1, art. 123 i art. 200 O.p. poprzez prowadzenie postępowania w sposób nie budzący zaufania do organu, nie działaniu na podstawie przepisów prawa, naruszenia prawa strony do czynnego udziału w postępowaniu, zapoznania się z materiałem i zgłaszania wniosków dowodowych w terminie 7 dni. W uzasadnieniu skargi strona skarżąca podniosła, że niezasadne są ustalenia organu, iż skarżący nie dokonał zmiany adresu na adres ul. [...], O. , oraz by prawidłowym adresem zarówno do wszczęcia postępowania, jak i do dalszego kierowania pism do skarżącego, miał być adres: ul. [...], O. . Skarżący podkreślił, że od dnia [...] lutego 2013 r. zamieszkuje pod adresem: ul. [...], O. . Zaznaczył, że dopełnił ciążącej na nim powinności zgłoszenia do urzędu prawidłowego adresu, stosownie zaś do przepisów o tzw. "jednym okienku" dane te winny zostać przesłane przez urząd gminy do urzędu skarbowego. Dopełnił o zatem powinności powiadomienia organu o nowym adresie, jeszcze zanim organ wszczął postępowanie kontrolne, a strona nie ma dostępu do portalu SERCE, czy niejawnych danych CEIDG i nie wie jakie dane tam trafiają. Autor skargi podniósł ponadto, że informował organ, iż jest zameldowany pod innym adresem niż ten, na który jest kierowana korespondencja. Według strony organ bezzasadnie uznał, że bez znaczenia w sprawie jest podnoszony przez skarżącego fakt jego osadzenia w areszcie tymczasowym. W tym kontekście skarżący wskazał, że nie miał możliwości odebrania korespondencji pod adresem, na jaki kierował ją organ podatkowy, albowiem w okresie od [...] kwietnia 2014 r. do [...] maja 2015 r. pozostawał osadzony w areszcie. W tym czasie pozostawał w dyspozycji początkowo Prokuratora Rejonowego w [...]., a następnie Sądu Rejonowego w [...]. Te organy decydowały na bieżąco o miejscu jego aktualnego pobytu, a miejsce to częstokroć ulegało zmianie. Początkowo był to areszt śledczy w [...]., a następnie oddział szpitalny aresztu w P.. Skarżący był też wielokrotnie przewożony do szpitali na przeprowadzenie badań oraz przez pewien okres przebywał w [...]. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał w całości swoje stanowisko i argumentację wyrażoną w zaskarżonym akcie i wniósł o oddalenie skargi. Podczas rozprawy w dniu 18 stycznia 2017 r. WSA w Poznaniu, działając na podstawie art. 106 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – w skrócie: "P.p.s.a."), oddalił wniosek dowodowy skarżącego o przeprowadzenie dowodów z dokumentów załączonych do skargi. Sąd uznał bowiem, że przeprowadzenie wspomnianych dowodów nie jest niezbędne, a w badanej sprawie nie zachodzą istotne wątpliwości co do okoliczności objętych wnioskiem. Ponadto Sąd oddalił, zawarty w piśmie procesowym z dnia [...] października 2016 r., wniosek o przeprowadzenie dowodu z wyroku WSA w Poznaniu o sygn. akt I SA/Po 2232/15, bowiem wyrok ten znany jest Sądowi z urzędu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Badając zaskarżone postanowienie według kryteriów przewidzianych w P.p.s.a. Sąd uznał, że skarga zasługuje na uwzględnienie, albowiem zaskarżony akt narusza reguły prawa procesowego w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy. Istota sporu sprowadza się do rozstrzygnięcia, czy Dyrektor Izby Skarbowej prawidłowo uznał, że skarżący nie wykazał braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od opisanej na wstępie decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] lutego 2015 r. i zasadnie stwierdził, że odwołanie od tej decyzji zostało wniesione z uchybieniem terminu. Zdaniem Sądu w realiach badanej sprawy najistotniejsze jest jednak ustalenie, czy powyższa decyzja z dnia [...] lutego 2015 r. została prawidłowo wprowadzona do obrotu prawnego, a co za tym idzie, czy została ona skutecznie doręczona skarżącemu, z zastosowaniem przepisu art. 150 O.p. Kwestia przywrócenia terminu do dokonania czynności procesowej w toku postępowania podatkowego została uregulowana w art. 162 O.p., w myśl którego w razie uchybienia terminowi należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy (§ 1), zaś podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu 7 dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, przy czym jednocześnie z wniesieniem podania należy dopełnić czynności, dla której był określony termin (§ 2). Wskazana regulacja prawna kreuje cztery przesłanki warunkujące możliwość przywrócenia terminu: uchybienie terminowi, wniesienie przez zainteresowanego wniosku o przywrócenie terminu z zachowaniem siedmiodniowego terminu do jego złożenia (od dnia ustania przyczyny jego uchybienia), uprawdopodobnienie przez stronę braku swojej winy w uchybieniu terminowi do dokonania czynności procesowej oraz dokonanie wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu czynności, dla której ustanowiony był przywracany termin. Przesłanki te muszą być spełnione łącznie. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia w niniejszej sprawie ma więc właściwe rozumienie i prawidłowe zastosowanie powołanego przepisu. Instytucja przywrócenia terminu nie jest przedmiotem uznania organów podatkowych. Omawiany przepis stanowi bowiem expressis verbis, że w razie uchybienia terminu należy go przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, iż uchybienie nastąpiło bez jego winy. Organ zatem w razie wystąpienia pozytywnych przesłanek objętych tym przepisem zobligowany jest do przywrócenia terminu. Co istotne warunkiem przywrócenia terminu, na podstawie art. 162 § 1 O.p., jest jedynie uprawdopodobnienie (a nie udowodnienie) przez stronę braku winy w uchybieniu terminowi. Zarówno w judykaturze, jak i w doktrynie zgodnie przyjmuje się, że uprawdopodobnienie jest środkiem zastępczym dowodu w znaczeniu ścisłym, niedającym pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) twierdzenia o jakimś fakcie. Jest to środek zwolniony od ścisłych formalności dowodowych (por. W. Siedlecki, Zarys postępowania cywilnego, Warszawa 1968, s. 247, wyrok WSA w Warszawie z dnia 12 maja 2010 r., o sygn. akt III SA/Wa 97/10, wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2002 r., o sygn. akt II SA/Ka 1977/00, publ. www.orzeczenia.nsa.gov.pl). Poza sporem w badanej sprawie jest okoliczność spełnienia przez stronę skarżącą trzech z wyżej wskazanych przesłanek przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Z analizy akt sprawy wynika bowiem, że skarżący z zachowaniem 7-dniowego terminu, tj. w dniu [...] kwietnia 2015 r. wraz z wnioskiem o przywrócenie terminu wniósł odwołanie od decyzji określającej Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] lutego 2015 r. Spór, jak już wcześniej wskazano, sprowadza się wyłącznie do kwestii, czy w sprawie zaistniały (bądź nie) przesłanki braku winy w uchybieniu terminowi do wniesienia odwołania od wskazanej powyżej decyzji z dnia [...] lutego 2015 r. Przy ocenie, czy strona dopuściła się uchybienia terminu bez swej winy, co do zasady należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności faktyczne sprawy i ocenić winę strony według obiektywnych mierników jej staranności. Ocena taka powinna jednak każdorazowo uwzględniać całokształt okoliczności konkretnego stanu faktycznego, nie może natomiast odwoływać się do uogólnień odnoszonych do oczekiwanego i postulowanego w powszechnym obrocie gospodarczym miernika (wzorca) starannego i uważnego przedsiębiorcy. Nie wszystkie zdarzenia i okoliczności można bowiem kwalifikować, bez uzasadnionych wątpliwości, wyłącznie wedle tego kryterium. Przenosząc powyższe rozważania na grunt badanej sprawy Sąd stwierdza, że w toku postępowania podatkowego prowadzonego wobec R. K. dotyczącego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2011 r. organ I instancji posiadał wiedzę, że wobec podatnika zastosowano środek zapobiegawczy w postaci tymczasowego aresztowania. Okoliczność ta wynika jednoznacznie ze znajdującego się na k. 1652 akt podatkowych, pisma strony, które wpłynęło do organu w dniu [...] września 2014 r. Fakt ten został potwierdzony we wniosku o przywrócenie terminu, gdzie precyzyjnie wskazano okres tymczasowego aresztowania, a mianowicie od [...] kwietnia 2014 r. do [...] maja 2015 r. W skardze podano dodatkowo, że skarżący pozostawał osadzony w areszcie początkowo do dyspozycji Prokuratora Rejonowego w [...]., a następnie Sądu Rejonowego w [...]. Te organy decydowały też na bieżąco o miejscu jego aktualnego pobytu, a miejsce to często ulegało zmianie (np. areszt śledczy w [...]., oddział szpitalny aresztu w P., areszt śledczy w [...].). Mimo posiadania powyższych jednoznacznych informacji o tym, że podatnik nie przebywa pod adresem, którym dysponują organy podatkowe, wspomniana decyzja określająca z dnia [...] lutego 2015 r. została nadana w dniu [...] lutego 2015 r. przez organ I instancji do strony na adres: ul. [...], O. , a następnie wadliwie uznano ją za doręczoną podatnikowi w dniu [...] marca 2015 r., w trybie doręczenia zastępczego, na podstawie art. 150 O.p. Wprawdzie skarżący we wniosku o przywrócenie terminu podkreśla, że od dnia [...] lutego 2013 r. zamieszkuje pod adresem: ul. [...], O. , gdyż zmienił adres zameldowania, ale okoliczność ta nie ma większego znaczenia w świetle popełnionego przez organ błędu wyekspediowania decyzji z dnia [...] lutego 2015 r. na adres, o którym organ z góry wiedział, że podatnik tam nie przebywa z przyczyn od niego niezależnych i nie będzie miał obiektywnych możliwości odbioru tej korespondencji. Dopiero w dniu [...] maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił się do Sądu Rejonowego w [...]. o informacje dotyczące podatnika. W wyniku czego potwierdzony został fakt, że w dniu [...] maja 2015 r. wobec R. K. został uchylony areszt tymczasowy. W ocenie Sądu z chwilą uzyskania w dniu [...] września 2014 r. przez organ I instancji informacji o izolacji skarżącego, czyli zmianie miejsca pobytu, na co strona co do zasady nie ma wpływu, organ miał obowiązek precyzyjnego ustalenia jego miejsca pobytu, czyli osadzenia co najmniej w dniu nadania przesyłki, aby umożliwić stronie odbiór korespondencji. Nie można zaakceptować sytuacji, w której organ całkowicie ignoruje powyższą okoliczność, twierdząc, że tymczasowe aresztowanie strony jest bez znaczenia w niniejszej sprawie. Fakt pozbawienia wolności w ramach tymczasowego aresztowania ujawniony organowi I instancji w toku postępowania podatkowego uniemożliwił w istocie podatnikowi odbiór decyzji kończącej, a w związku z tym stanowił nadzwyczajną i niezależną od woli strony przeszkodę, na gruncie art. 162 O.p. Rację mają organy podatkowe w niniejszej sprawie twierdząc, że co do zasady sam pobyt w areszcie śledczym podatnika nie wpłynął negatywnie na jego prawa i udział w postępowaniu podatkowym. Z akt sprawy wynika bowiem, że podatnik ustanowił w sprawie dotyczącej określenia podatku za 2011 r. pełnomocnika, wykluczając jedynie z zakresu umocowania odbiór korespondencji. Stąd też wszelka korespondencja była kierowana przez organ I instancji bezpośrednio do podatnika, a pełnomocnik systematycznie zapoznawał się z aktami sprawy i brał udział w postępowaniu. Nie ulega wątpliwości, że organy podatkowe co do zasady nie mają obowiązku poszukiwania podatnika. Są one uprawnione do posługiwania się danymi ewidencyjnymi, znajdującymi się w ich dyspozycji. Taka konstrukcja systemu podatkowego powoduje, że to podatnik narażony jest na negatywne skutki unikania kontaktu z organami podatkowymi, np. nieodbierania korespondencji. Jednak w sytuacji jaka zaistniała w realiach badanej sprawy, czyli kiedy organ I instancji od dnia [...] września 2014 r. miał wiedzę o izolacji skarżącego, czyli niezależnej od niego zmianie miejsca pobytu, nie był uprawniony, bez weryfikacji tej informacji, do dokonania wysyłki decyzji określającej z dnia [...] lutego 2015 r. na dotychczasowy adres zamieszkania strony. W tym stanie rzeczy Sąd stwierdza, że Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. kierując sporną decyzję z dnia [...] lutego 2015 r. naruszył przepisy prawa, a następnie bezzasadnie uznał, iż doszło do skutecznego doręczenia tej decyzji na podstawie art. 150 O.p. W konsekwencji zdaniem Sądu, Dyrektor Izby Skarbowej wadliwie przyjął, że skarżący nie uprawdopodobnił braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania na powyższą decyzję, a tym samym wadliwie odmówił skarżącemu przywrócenia terminu do dokonania tej czynności procesowej. Wobec powyższego nieprawidłowo organ przyjął, że podatnik nie wykazał braku winy w niedochowaniu terminu do wniesienia odwołania, czy też wykazał się brakiem należytej staranności w zorganizowaniu odbioru korespondencji. Uznając zasadność skargi Sąd stwierdza, że w sprawie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego art. 121 § 1, art. 122, art. 180 § 1, art. 187 § 1, art. 191 O.p. poprzez pominięcie znanej w toku postepowania podatkowego organom okoliczności tymczasowego aresztowania skarżącego i niezasadnego zastosowania w sprawie art. 150 O.p., a w konsekwencji wadliwego zastosowania art. 162 O.p. Organ II instancji nie rozpatrzył bowiem całego materiału dowodowego niezbędnego do dokonania pełnych ustaleń faktycznych i dokonał w istocie błędnej oceny zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. W ten sposób doszło do złamania podstawowej zasady procesowej prawa podatkowego, a mianowicie działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz art. 200, art. 205 § 2 P.p.s.a., orzekł jak w sentencji.