I SA/Po 2459/03

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński, Sędziowie NSA Gabriela Gorzan (spr.), as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem, Protokolant st. sekr.sąd. Alicja Ajnbacher, po rozpoznaniu w dniu 20 czerwca 2005 r. sprawy ze skargi J.W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 1997 r. i 1998 r. oddala skargę /-/ K.Nikodem /-/ J.Ruszyński /-/ G.Gorzan Burmistrz Miasta i Gminy R. ustalił J.W. decyzją z dnia [...] podatek od nieruchomości za rok 1997 (łączne zobowiązanie pieniężne) w wysokości [...] zł, a decyzją z dnia [...] podatek od nieruchomości za rok 1998 (łączne zobowiązanie pieniężne) w wysokości [...] zł. Każda z tych decyzji została podatnikowi doręczona – pierwsza dnia [...].03.1997r., druga dnia [...].02.1998r. i stały się ostateczne, wobec ich nie zaskarżenia odwołaniem. Postanowieniem z dnia [...] Burmistrz Gminy R. wznowił postępowanie z urzędu w powyższym przedmiocie, po czym decyzją z dnia [...] uchylił w całości ostateczne decyzje podatkowe na wstępie wymienione za rok 1997 i 1998 i ustalił nowy wymiar podatku od nieruchomości – za rok 1997 w kwocie [...] zł oraz za rok 1998 w kwocie [...] zł z odsetkami zwłoki. W wyniku rozpoznania odwołania od powyższej decyzji Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] uchyliło decyzję Burmistrza R. wydaną we wznowionym postępowaniu w części dotyczącej odsetek za zwłokę i w tym zakresie umorzyło postępowanie, utrzymując w mocy decyzję w pozostałym zakresie. Jednak decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego oraz poprzedzająca ją decyzja Burmistrza Miasta i Gminy R. z dnia [...] (wydana we wznowionym postępowaniu) zostały w całości uchylone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 30.11.2001r. sygn. akt I S.A./Po 2008/00. W konsekwencji powyższego Burmistrz R. ponownie wydał decyzję dnia [...] we wznowionym postępowaniu, którą uchylił decyzje wymiarowe za rok 1997 i 1998 w przedmiocie podatku od nieruchomości odpowiednio z dnia [...] i [...] (na wstępie niniejszego uzasadnienia wymienione) i ustalił nowy wymiar tego podatku, w wyższej wysokości. Decyzja ta także została uchylona przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] i sprawa przekazana do ponownego rozpoznania organowi I instancji, po rozpoznaniu odwołania podatnika. Burmistrz Gminy R. decyzją z dnia [...] Nr [...] wydaną na podstawie art. 207 oraz art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed 1.01.2003r. w związku z art. 24 ustawy z dnia 12.09.2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387) odmówił uchylenia swoich decyzji z dnia [...] i z dnia [...] (nakazy płatnicze odpowiednio Nr [...] – dotyczący podatku od nieruchomości za 1997r. i Nr [...] dotyczący podatku od nieruchomości za 1998r.). Organ ten przyjął bowiem, co wskazano w uzasadnieniu powyższej decyzji, że powodem odmowy uchylenia decyzji ostatecznych we wznowionym postępowaniu jest upływ 5 lat od dnia ich doręczenia. Nastąpiło to dnia [...].03.2002r.- w odniesieniu do decyzji podatkowej za rok 1997 i dnia [...].02.2003r. – w odniesieniu do decyzji podatkowej za rok 1998. Podatnik wniósł odwołanie z dnia [...].07.2003r. od powyższej decyzji, które organ I instancji uwzględnił w całości w trybie art. 226 § 1 Ordynacji podatkowej i decyzją z dnia [...] uchylił własną decyzję z dnia [...]. Także od tej decyzji podatnik złożył odwołanie z dnia [...].07.2003r., które rozpoznało Samorządowe Kolegium Odwoławcze i decyzją z dnia [...] uchyliło decyzję Burmistrza Gminy R. z dnia [...]. W konsekwencji powyższego pozostała w sprawie: - decyzja Burmistrza z dnia [...] o odmowie uchylenia we wznowionym postępowaniu decyzji wymiarowych za lata 1997 i 1998, - odwołanie podatnika od tej decyzji z dnia [...] 2003r. z wnioskiem o jej uchylenie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, po rozpoznaniu odwołania podatnika z dnia [...].07.2003r., decyzją z dnia [...] Nr [...] utrzymało w mocy decyzję Burmistrza Gminy R. z dnia [...]. W uzasadnieniu tej decyzji wskazano, że kwalifikacja prawna w ustalonym stanie sprawy, oparta na powołanych w decyzji organu I instancji przepisach prawa jest prawidłowa tak samo, jak prawidłowe jest ustalenie, iż od doręczenia podatnikowi decyzji wymiarowych w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 1997 i 1998 upłynęło lat 5, wobec czego zachodzi przeszkoda prawna do ustalenia odmiennej wysokości wymiaru podatkowego we wznowionym postępowaniu, co skutkuje odmową uchylenia dotychczasowych decyzji ostatecznych w oparciu o art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym przed nowelizacją. W skardze na powyższą decyzję podatnik zarzucił naruszenie art. 21 § 1 pkt 2, art. 70 § 1, art. 243 § 2 i art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. W ocenie skarżącego na skutek wydania decyzji przez Burmistrza we wznowionym postępowaniu dnia [...] uchylającej dotychczasowe decyzje ostateczne i ustalającej nowy wymiar podatku od nieruchomości za lata 1997 i 1998 – utraciły byt prawny i zostały wycofane z obrotu pierwotne decyzje ostateczne i w żadnym razie nie można twierdzić, że nadal one istnieją, mimo uchylenia tej decyzji wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego Ośrodek Zamiejscowy w Poznaniu z dnia 30.11.2001r. Także kolejna decyzja Burmistrza z dnia [...] uchylająca pierwotne decyzje wymiarowe ostateczne za lata 1997 i 1998 i ustalająca nowy wymiar podatku od nieruchomości uchylona w całości decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] spowodowała taki stan rzeczy, że bezprzedmiotowa stała się decyzja o odmowie uchylenia decyzji wymiarowych ostatecznych za lata 1997 i 1998, bowiem decyzje te de facto nie istnieją i należało umorzyć postępowanie. Samorządowe Kolegium Odwoławcze wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest uzasadniona. Analizując przebieg postępowania podatkowego w rozpoznawanej sprawie nie można uchylić tej od stwierdzenia, że duża ilość oraz treść wydanych w sprawie decyzji przez organy obu instancji, po wznowieniu postępowania z urzędu, mogły wywołać u skarżącego wątpliwości co do rzeczywistego stanu sprawy w zakresie jego obowiązku podatkowego w podatku od nieruchomości za lata 1997 – 1998 i wniesiona skarga może być konsekwencją tych wątpliwości. Nie oznacza to jednak, że zasadne są zarzuty skargi i twierdzenia, wskazujące na wydanie zaskarżonej decyzji z naruszeniem prawa. Poza sporem w sprawie pozostaje, że organ podatkowy, po wydaniu decyzji ostatecznych w przedmiocie podatku od nieruchomości za rok 1997 i 1998, odpowiednio z dnia [...] i [...] wznowił z urzędu postępowanie w powyższym przedmiocie postanowieniem z dnia [...] ze względu na zaistnienie przesłanek z art. 240 § 1 pkt 5 Ordynacji podatkowej. Oznacza to, że otwarto postępowanie, którego przedmiotem winno być ustalenie, czy postępowanie podatkowe zakończone decyzją ostateczną było dotknięte jedną z wadliwości wyliczonych w art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej, a następnie – w razie pozytywnego ustalenia – przeprowadzenie postępowania wyjaśniającego w celu rozstrzygnięcia istoty sprawy podatkowej, będącej przedmiotem decyzji ostatecznej. O ile rację ma skarżący, że wydanie dwukrotnie – [...] i [...] decyzji przez Burmistrza Gminy R. we wznowionym postępowaniu uchylających decyzje dotychczasowe i orzekających co do istoty sprawy, tzn. ustalających nowy wymiar podatku od nieruchomości za rok 1997 i 1998 merytorycznie kończyło postępowanie w sprawie wznowienia postępowania i tworzyło stan rzeczy odmienny, niż w pierwotnie ostatecznych decyzjach wymiarowych, o tyle nie jest prawidłowe wnioskowanie skarżącego, iż taki skutek nastąpił, zanim wymienione decyzje Burmistrza stały się ostateczne. Konstytucyjna zasada dwuinstancyjności wyrażona w art. 73 Konstytucji R.P., jak również w art. 127 Ordynacji podatkowej poddaje decyzje kończące postępowanie w sprawie wznowienia postępowania prawu strony ich zaskarżenia odwołaniem i skarżący z prawa tego każdorazowo korzystał. W konsekwencji rozpoznania wniesionych odwołań przez skarżącego oraz skargi do Naczelnego Sądu Administracyjnego zostały uchylone wszystkie decyzje organu I instancji wydane we wznowionym postępowaniu, za wyjątkiem decyzji z dnia [...] o odmowie uchylenia decyzji wymiarowych ostatecznych z dnia [...] oraz z dnia [...]. Wniesione od tej decyzji odwołanie skarżącego z dnia [...].07.2003r. podlegało rozpoznaniu przez organ odwoławczy, ponieważ będąca wynikiem jego uwzględnienia w całości decyzja organu I instancji z dnia [...] została przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze także uchylona w trybie odwoławczym. Tak więc nie można zgodzić się ze skarżącym, że zakończenie wznowionego postępowania decyzją Burmistrza Gminy R. z dnia [...] o odmowie uchylenia decyzji wymiarowych za 1997 i 1998r., utrzymaną w mocy przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...], zaskarżoną w niniejszej sprawie skargą, było pozbawione podstaw prawnych z powodu bezprzedmiotowości postępowania. Nie jest tak, ponieważ żadna, poza wyżej wymienioną decyzją odmowną organu I instancji z dnia [...], nie uzyskała waloru ostateczności i nie pozostała w obrocie prawnym. Nie jest zasadny także zarzut naruszenia przepisów art. 243 § 2 i art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Zarzut ten nie został w jakikolwiek sposób uzasadniony, zresztą tak samo, jak podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej. Ostatni z wymienionych wyżej przepisów Ordynacji podatkowej reguluje przedawnienie zobowiązań podatkowych i nie miał w rozpoznawanej sprawie zastosowania, natomiast przepis art. 243 § 2 Ordynacji podatkowej reguluje formę prawną wznowienia postępowania, określając, że orzeczenie o wznowieniu postępowania następuje w drodze postanowienia stanowiącego podstawę do przeprowadzenia postępowania co do przesłanek wznowienia oraz co do rozstrzygnięcia istoty sprawy. Nie było w sprawie kwestionowane, że organ I instancji wznowił postępowanie podatkowe w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 1997 i 1998 postanowieniem, a po jego wydaniu przeprowadził postępowanie wznowione w zakresie w postanowieniu określonym. Odnosząc się natomiast do wymienionego w zarzutach skargi przepisu art. 245 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej, sądzić należy, że chodzi o przepis przytoczony w podstawie prawnej zaskarżonej decyzji oraz decyzji organu I instancji, a więc w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1.01.2003r. Skoro organy podatkowe odmówiły uchylenia decyzji dotychczasowych we wznowionym postępowaniu z powodu negatywnej przesłanki w postaci upływu 5 lat od doręczenia decyzji wymiarowych, prawidłowo powołały powyższy przepis ustawy procesowej, jako podstawę takiego rozstrzygnięcia. Natomiast jego zastosowanie uzasadniał, jak to prawidłowo przyjęły organy podatkowe, przepis art. 24 § 2 ustawy z dnia 12.09.2002r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz.U. Nr 169, poz. 1387), który, będąc przepisem przejściowym, wskazuje na prawo obowiązujące w brzmieniu przed wejściem w życie tej ustawy nowelizacyjnej, jako właściwe w postępowaniach nadzwyczajnych, przewidzianych do wzruszania decyzji ostatecznych, do których należy wznowienie postępowania. Skoro skarga jest niezasadna na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) należało ją oddalić. /-/ K. Nikodem /-/ J. Ruszyński /-/ G. Gorzan