I SA/Po 2578/02

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym : Przewodniczący Sędzia WSA Marzenna Kosewska Sędziowie NSA Maria Lorych-Olszanowska ( spr.) WSA Walentyna Długaszewska Protokolant: st. sekr. sąd. Agnieszka Leśniarek po rozpoznaniu w dniu 22 czerwca 2005r. przy udziale sprawy ze skargi W. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie wartości celnej towaru I. uchyla zaskarżoną decyzję, II. zasądza od Dyrektora Izby Celnej na rzecz skarżącego kwotę [...] tytułem zwrotu kosztów sadowych, III. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu. /-/W. Długaszewska /-/ M. Kosewska /-/ M.Lorych-Olszanowska Decyzją z dnia [...] Dyrektor Urzędu Celnego w G. uznał - na podstawie art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej, art. 65 § 4 pkt 2, art. 65 § 7, art. 13 § 1, art. 23 § 7, art. 29 § 1, art. 70 § 1 i 2, art. 85 § 1 i art. 262 Kodeksu celnego - zgłoszenie celne nr [...], dotyczące samochodu osobowego marki [...] zgłoszonego do procedury dopuszczenia do obrotu przez W. K. , za nieprawidłowe w części dotyczącej wartości towaru, wartości pozycji, wartości statystycznej i podstawy opłaty. W uzasadnieniu organ I instancji podniósł, iż zakwestionował - na zasadzie art. 23 § 7 Kodeksu celnego - dołączony do przedmiotowego zgłoszenia celnego dowód zakupu pojazdu, gdyż istniały uzasadnione podstawy do zanegowania jego wiarygodności ze względu na podaną wysokość ceny transakcyjnej, która nie odzwierciedlała rzeczywistej wartości importowanego samochodu. Podana na dokumencie zakupu kwota 420 EUR odbiegała bowiem od wartości podobnych pojazdów sprzedawanych na Europejskim Obszarze Gospodarczym, które publikowane są w katalogu Eurotax Schwacke Liste. Ustalając wartość celną samochodu, zastosował przepis art. 29 § 1 Kodeksu Celnego ( tzw. metoda "ostatniej szansy" ), wskazując przyczyny, dla których nie jest możliwe ustalenie wartości używanego samochodu na podstawie przepisów art. 25-28 kodeksu celnego. Dyrektor Urzędu Celnego powołał się przy tym na opracowanie w formie Studium 1.1 Technicznego Komitetu Ustalania Wartości Celnej Światowej Organizacji Celnej ( WCO ) dotyczące postępowania w kwestii ustalania wartości używanych samochodów, zgodnie z którym w razie zakwestionowania wiarygodności dokumentów organ celny stosuje metodę "ostatniej szansy", przy której może się oprzeć na katalogach lub wyspecjalizowanych czasopismach podających bieżące ceny na rynku kraju importu dla używanych samochodów. Za podstawę wyliczeń wartości celnej zgłoszonego pojazdu organ celny przyjął zatem jako wartość bazową - rynkową wartość pojazdu podaną w ogólnokrajowym katalogu "Eurotax" nr [...] , tj. kwotę 6.100,00 PLN. Po odjęciu od tej kwoty podatku VAT ( 22 % i podatku akcyzowego według stawki 3.1%) ustalono wartość celną samochodu w wysokości 4.850,00 PLN. W związku z wydaniem powyższej decyzji organ I instancji zawiadomił W.K. pismem z dnia [...] o powstaniu obowiązku podatkowego w zakresie podatku akcyzowego w kwocie 3.152,00 PLN według stawki 65 % i podatku od towarów i usług w wysokości 1.760,70 PLN według stawki 22 %. W odwołaniu W. K. zakwestionował trafność powyższej decyzji z tego powodu, że przy wyliczaniu wartości celnej towaru organy celne kierowały się postanowieniem Komunikatu nr 2 Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia [...] a winny kierować się wskazówkami zawartymi w Komunikacie nr 2 z 12 kwietnia 2001r. obowiązującym w dacie powstania obowiązków przewidzianych w przepisach prawa celnego. Dyrektor Izby Celnej w R. decyzją z dnia [...] uchylił powyższą decyzję w części wskazującej jako podstawę prawną rozstrzygnięcia art. 65 § 4 pkt 2 Kodeksu celnego i w to miejsce wskazał art. 65 § 4 pkt 2 lit. b i c Kodeksu celnego, a w pozostałej części utrzymał ją w mocy. W uzasadnieniu podtrzymał stanowisko organu I instancji odnośnie znacznej ( prawie 3 krotnej ) różnicy między ceną zakupu zadeklarowaną, a ceną wskazywaną w specjalistycznych katalogach odnośnie podobnych pojazdów, co stanowiło słuszną podstawę do uznania zgłoszenia celnego za nieprawidłowe. Wskazał, że w katalogu Eurotax - Informator Rynkowy Samochody Osobowe nr [...], średnia cena pojazdu [...] wynosiła w miesiącu importu tj. w maju 2002r. 6.100,-zł. Organ II instancji wskazał ponadto, że w sprawie korekty podatku właściwy jest urząd skarbowy. W skardze wniesionej do Naczelnego Sądu Administracyjnego W. K. wnosił o uchylenie decyzji obu instancji, kwestionując trafność zastosowania w niniejszej sprawie zasad ustalania wartości celnej używanych samochodów na podstawie Komunikatu nr 2 Prezesa Głównego Urzędu Ceł, który wszedł w życie już po zgłoszeniu pojazdu do odprawy celnej. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i przytoczył argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga zasługiwała na uwzględnienie, jednakże nie z tych powodów, które wskazał skarżący. Zgodnie z przepisem art. 31 pkt 6 ustawy z dnia 9 stycznia 1997 r. Kodeks celny (tekst jednolity: Dz. U. z 2001 r. Nr 75, poz. 802 ), obowiązującej w dacie dokonania zgłoszenia celnego, do wartości celnej nie wlicza się należności celnych przywozowych lub innych opłat pobieranych na polskim obszarze celnym z tytułu przywozu lub sprzedaży towarów, o ile koszty te można wyodrębnić z ceny faktycznie zapłaconej. Oznacza to, że organy celne ustalając wartość celną samochodu winny pomniejszyć jego wartość bazową między innymi o należności podatkowe pobierane w związku z jego importem. Bezsporne jest w sprawie, że przedmiotowy samochód wyprodukowany został w 1990 r. w związku z czym obciążał go podatek akcyzowy w stawce 65 % (por. zawiadomienie o powstaniu obowiązku podatkowego z 23.05.2002 r. ), natomiast organ celny I instancji odliczył ten podatek według stawki 3,1 %, obowiązującej dla samochodów nowych o pojemności silnika poniżej 2000 m3, co zostało zaaprobowane przez organ odwoławczy. Z akt sprawy wynika, że przyjmując stawkę 3,1 % podatku akcyzowego organy celne zastosowały się do postanowień § 6 Komunikatu nr 2 Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 18.03.2002r. w sprawie ustalania wartości celnej używanych pojazdów samochodowych, zgodnie z którymi w przypadku ustalania wartości celnej samochodu w oparciu o art. 29 § 1 Kodeksu celnego należy odliczać podatek akcyzowy w stałej wysokości 3,1 % - bez względu na rok jego produkcji ( por. Komunikat nr 2 na k. 12 akt administracyjnych ). W ocenie sądu praktyka polegająca na obliczaniu wartości celnej samochodów osobowych przy zastosowaniu niższych stawek podatku akcyzowego, obowiązujących dla samochodów nowych, niezależnie od faktycznego roku produkcji danego pojazdu, jest niezgodna z przepisami prawa powszechnie obowiązującego, tj. art.31 pkt 6 Kodeksu celnego i § 7 ust. 2 obowiązującego w dacie wydania decyzji rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 marca 2002 r. w sprawie podatku akcyzowego (Dz. U. Nr 27, poz. 269). Zgodnie z art. 87 ust. 1 ustawy zasadniczej z dnia 02.04.1997 r. Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej ( Dz. U. Nr 78, poz. 483 ) źródłami powszechnie obowiązującego prawa Rzeczypospolitej Polskiej są wyłącznie: Konstytucja, ustawy, ratyfikowane umowy międzynarodowe oraz rozporządzenia. Tylko zatem normy prawa powszechnie obowiązującego stanowią te uregulowania, za pomocą których organy władzy publicznej mogą podejmować decyzje w stosunku do obywateli i osób prawnych. Są one zatem normatywną podstawą decyzji o nałożeniu na określone podmioty uprawnień, obowiązków i ciężarów publicznych ( patrz : P. Wieczorek, Komentarz do Konstytucji RP, Warszawa 2000, s. 110 ). Natomiast zgodnie z art. 93 ust. 1 Konstytucji Prezes Rady Ministrów oraz poszczególni ministrowie mogą wydawać zarządzenia, jednakże o charakterze wyłącznie wewnętrznym i obowiązujące tylko jednostki organizacyjne podległe danemu organowi. Akty te nie mogą przy tym stanowić podstawy decyzji wobec obywateli i innych podmiotów ( ust. 2 ). Z tych względów nie ulega wątpliwości, że przedmiotowy Komunikat nr 2 Prezesa Głównego Urzędu Ceł z dnia 18.03.2002r. "w sprawie ustalania wartości celnej używanych pojazdów samochodowych" nie może być uznany za akt prawa powszechnie obowiązującego, ani nawet za zarządzenie centralnego organu administracji państwowej i z tego względu nie mógł on stanowić dla organów celnych podstawy do ustalania jakichkolwiek praw czy obowiązków, lub też ciężarów publicznych wobec podmiotów zewnętrznych. Jako akt tzw. prawa wewnętrznego, był on bowiem adresowany wyłącznie do jednostek organizacyjnych i ich pracowników podległych Prezesowi Głównego Urzędu Ceł, a zatem podmiotów podporządkowanych mu organizacyjnie i służbowo ( patrz: E. Ochendowski, Prawo administracyjne. Część ogólna, Toruń 1996, s. 85 - 86 ). Z Urzędu natomiast należy podnieść, że organ celny dokonał naruszenia wyżej wymienionych przepisów prawa materialnego, mającego wpływ na wynik niniejszej sprawy - poprzez nieuzasadnione odliczenie podatku akcyzowego według stawki przewidzianej dla nowych samochodów tzn. 3,1 % , pomimo tego, że sporny pojazd był już produktem kilkuletnim, dla którego obowiązywała wyższa stawka akcyzy. Zauważyć również należy, że Dyrektor Departamentu Ceł Ministerstwa Finansów w piśmie nr [...] z dnia [...] adresowanym do dyrektorów Izb Celnych, uznał za nieaktualne omawiane powyżej wytyczne Prezesa Głównego Urzędu Ceł. Powołując się na przeanalizowanie orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego w sprawie ustalania wartości celnej używanych samochodów stwierdził on m.in., iż przy ustalaniu wartości celnej pojazdu według art. 29 Kodeksu celnego należy od średniej wartości rynkowej odliczać podatek akcyzowy odpowiednio do pojemności silnika oraz roku jego produkcji. Mając na uwadze powyższe Sąd orzekł jak w sentencji wyroku na podstawie art. 145 § 1 ust. 1 lit. a/, art. 152 i art. 200 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm. ) w zw. z art. 97 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1271 ze zmian. ). Rozpatrując ponownie sprawę rzeczą organów celnych będzie uwzględnienie przedstawionych wyżej uwag, a także zmian stanu prawnego spowodowanych ustawami z dnia 19.03.2004r. - Prawo celne i Przepisy wprowadzające ustawę - Prawo celne ( Dz. U. Nr 68, poz. 622, 623 ). /-/W. Długaszewska /-/ M. Kosewska /-/M.Lorych-Olszanowska T.M.