I SA/Po 30/20

Dnia 19 sierpnia 2020 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Protokolant: starszy sekretarz sądowy Izabela Kaczmarczyk po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 sierpnia 2020 roku sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 rok uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...] z [...] o nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] listopada 2019 r. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w O. z [...] czerwca 2019 r. określającą K. T. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za rok podatkowy 2016 w wysokości [...] zł. Wydając powyższe rozstrzygnięcie organ przyjął następujące ustalenia. Na podstawie danych będących w posiadaniu Naczelnika Urzędu Skarbowego w O., organ podatkowy ustalił, że płatnik, tj. Zakład Ubezpieczeń Społecznych Oddział w O. dokonał rocznego obliczenia podatku za 2016 r. i złożył PIT 40A, z którego wynika, że K. T. uzyskał w 2016 r. przychód/dochód z emerytur-rent krajowych świadczeń w kwocie [...]zł. Ponadto z informacji o wypłaconym stypendium, o przychodach z innych źródeł oraz o niektórych dochodach z kapitałów pieniężnych - PIT-8C wystawionej przez [...] Fundusz Inwestycyjny [...] we W. wynika, że skarżący uzyskał przychód z tytułu przedawnienia wierzytelności w wysokości [...] zł. Z uwagi na fakt, że skarżący nie złożył zeznania podatkowego o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za 2016 rok, organ pismem z 24 stycznia 2019 r. wezwał skarżącego do złożenia zeznania wraz z pisemnym wyjaśnieniem przyczyn jego niezłożenia. W odpowiedzi na powyższe stawił się w dniu 29 stycznia 2019 r. w Urzędzie Skarbowym w O i oświadczył (co odnotowano w protokole z czynności sprawdzających), że został rozliczony rocznym obliczeniem podatku za 2016 r. przez organ rentowy oraz, że żadnych innych informacji za 2016 rok o przychodzie nie osiągnął i nie otrzymał. Ponadto wskazał, że w 2016 r. był potrącany dochód z renty inwalidzkiej zgodnie z decyzją, którą doniesie dnia 30 stycznia 2019 r. Oświadczył ponadto, że nie dokona rozliczenia za 2016 r. Skarżący 30 stycznia 2019 r. złożył pisemne wyjaśnienie, że z podmiotem, który podał informacje do Urzędu Skarbowego w O. . nigdy żadnych czynności nie podejmował, a podmiot ten wprowadza w błąd organ podatkowy, gdyż taka sytuacja nie miała miejsca. Do pisma załączył postanowienie Sądu Rejonowego w O. z [...] grudnia 2016 r. umarzające postępowanie w sprawie z powództwa Funduszu przeciwko skarżącemu o zapłatę. W uzasadnieniu postanowienia Sąd stwierdził, że powód cofnął pozew, a czynność ta jest zgodna z prawem i nie narusza interesów osób uprawnionych. Wobec niezłożenia przez skarżącego zeznania podatkowego za 2016 r. organ postanowieniem z [...] kwietnia 2019 r. wszczął wobec niego postępowanie podatkowe w sprawie rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych za 2016 r. Następnie decyzją z [...] czerwca 2019 r. określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2016 r. w wysokości [...] zł. Uzasadniając decyzję organ stwierdził, że z uwagi na przedawnienie zobowiązania w kwocie [...]zł, skarżący uzyskał przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.). W odwołaniu od powyższej decyzji skarżący stwierdził, że spłacił całe zadłużenie wobec banku. Fundusz kupił zadłużenie od banku 10 października 2007 r., wobec czego roszczenia przedawniły się 10 października 2010 r. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej decyzją z [...] listopada 2019 r., wskazaną we wstępie, utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. W uzasadnieniu stwierdził, że zobowiązanie przedawnione przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Nie może ono być wyegzekwowane pod przymusem ani też zasądzone przez sąd powszechny, jeżeli dłużnik powoła się na upływ terminu przedawnienia. Niemniej jednak w sytuacji, gdy występuje niemożność przymusowego wyegzekwowania zobowiązania mimo braku jego faktycznego wykonania, dłużnik uzyskuje pewną korzyść majątkową, przejawiającą się tym, że nie musi realnie wykonać zobowiązania. Przychód podatkowy z tytułu przedawnionego zobowiązania powstaje w momencie upływu terminu przedawnienia. W konsekwencji podatnik w przypadku przedawnienia zobowiązania osiąga realne przysporzenie majątkowe, które w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi przychód z innych źródeł, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym. W niniejszej sprawie K. S.A. (działający w imieniu i na rzecz Funduszu) w piśmie z 9 maja 2019 r. wyjaśnił, że zadłużenie skarżącego wynika z umowy z 10 października 2007 r. zawartej z L. Bank S.A., obecnie C. Bank Polska S.A. W dniu 27 lutego 2013 r. Fundusz zakupił zobowiązanie skarżącego od ww. banku. Saldo zobowiązania w dniu cesji wynosiło [...] zł. Następnie Fundusz wystąpił do Sądu Rejonowego w O. z pozwem o zapłatę zobowiązania w kwocie [...]zł. Pismem z 6 grudnia 2016 r. Fundusz cofnął powództwo w sprawie, ponieważ zweryfikował, że sprawa jest przedawniona. Cofnięcie pozwu nastąpiło bez zrzeczenia się roszczenia przez wierzyciela. Wobec powyższego, Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia [...] grudnia 2016r. umorzył postępowanie. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że powód w piśmie z 5 grudnia 2016 r. cofnął pozew, a czynność ta, zdaniem Sądu, jest zgodna z prawem i nie narusza interesów osób uprawnionych. Fundusz sporządził informację PIT-8C, która, jak wynika z pisma z 9 maja 2019 r., został nadany listem poleconym za potwierdzeniem odbioru na adres skarżącego. Wierzyciel nie odnotował zwrotu korespondencji. Organ uznał zatem, że z uwagi na przedawnienie zobowiązania w kwocie [...]zł powstał przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. W skardze na powyższe rozstrzygnięcie skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżący wniósł o uchylenie obu decyzji, przeprowadzenie dowodu z akt sprawy Sądu Rejonowego w O. . na okoliczność wprowadzania przez płatnika ([...] Fundusz Inwestycyjny [...]) w błąd urzędów skarbowych oraz zobowiązanie płatnika do przedstawienia szczegółowych wyliczeń. Skarżący zarzucił nieprzeprowadzenie właściwego postępowania dowodowego. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko. W uzupełnieniu skargi reprezentujący skarżącego adwokat wniósł o uchylenie obu decyzji, umorzenie postępowania administracyjnego i zasądzenie kosztów postępowania. Zarzucił: 1. naruszenie prawa materialnego mające wpływ na wynik sprawy polegające na błędnej wykładni art. 9 ust. 1 i ust. 2 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 oraz art. 42a u.p.d.o.f. poprzez uznanie, iż na gruncie stanu faktycznego niniejszej sprawy przedawnienie zobowiązania spowodowało powstanie po stronie skarżącego przychodu podatkowego w myśl art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. oraz że podmiot będący w momencie przedawnienia zobowiązania wierzycielem tego zobowiązania ma obowiązek sporządzić informację PIT-8C, w której jako przychód z innych źródeł powinien wykazać wartość przedawnionego zobowiązania, 2. naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 ustawy ordynacja podatkowa w zw. z art. 54 § 3 p.p.s.a. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, w szczególności wysokości przedawnionego roszczenia. W uzasadnieniu rozwinął argumentację zarzutów, powołując m.in. wyrok NSA z 12 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 808/18. W odpowiedzi na powyższe, organ również podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna. Spór w niniejszej sprawie sprowadza się do kwestii, czy przedawnienie zobowiązania stanowi przychód z innego źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm., zwanej dalej u.p.d.o.f.). Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutu naruszenia przepisów proceduralnych należy wskazać, że są one nietrafne. Organ zasadnie wskazał, że wezwał skarżącego do przedłożenia dowodów potwierdzających spłatę zadłużenia, na co skarżący nie odpowiedział. Wysokość przedawnionego zobowiązania wynika natomiast z pisma Funduszu z 6 grudnia 2016 r. skierowanego do Sądu Rejonowego dotyczącego cofnięcia pozwu oraz z informacji PIT-8C wystawionej przez Fundusz. Przechodząc do analizy zarzutów naruszenia prawa materialnego, Sąd rozpoznający niniejszą sprawę podziela stanowisko wyrażone zarówno w przywoływanym przez skarżącego wyroku NSA z 12 lutego 2020 r., sygn. akt II FSK 808/18 (dostępne na orzeczenia.nsa.gov.pl), jak i wyroku NSA z 19 grudnia 2019 r., sygn. akt II FSK 301/18 (nieopubl.). W drugim z wyroków NSA, rozważając, czy w wyniku przedawnienia roszczenia z tytułu umowy kredytu kredytobiorca – osoba fizyczna nieprowadząca działalności gospodarczej uzyskuje przychód z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypomniał, że stosownie z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. przychodem są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Ponadto, zgodnie z art. 117 § 2 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (DZ.U. Nr 16, poz. 93 ze zm., zwanej dalej K.c.) po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia. Zastosowany tu zwrot "...może uchylić się od jego zaspokojenia..." oznacza to, że wierzyciel nie uzyska ochrony aparatu państwowego w dochodzeniu przedawnionego roszczenia i nie będzie mogło zostać przymusowo zrealizowane. Wierzyciel przedawnionego roszczenia nie może więc liczyć na wydanie wyroku sądu powszechnego zasądzającego zapłatę przedawnionej kwoty, jeśli dłużnik w uprawniony sposób powoła się na zarzut przedawnienia. Brak możliwości skutecznego dochodzenia roszczenia na drodze sądowej nie oznacza jednak, że zobowiązany nie ma obowiązku wykonania swojego przedawnionego świadczenia. Taki obowiązek pozostaje nadal aktualny, mimo przedawnienia zobowiązania. Obowiązek taki nie ustaje, ale przekształca się w tzw. zobowiązanie naturalne. Prawo cywilne nadal traktuje zobowiązanego z przedawnionej wierzytelności jako dłużnika, z tą tylko różnicą, że odmawia wierzycielowi ochrony prawnej, w tym w szczególności odmawia zastosowania przymusu państwowego w celu wyegzekwowania wierzytelności. Prawo cywilne jednak nie uznaje spełnienia takiego świadczenia za świadczenie nienależne, które skutkowałoby bezpodstawnym wzbogaceniem wierzyciela. Sąd podziela stanowisko, że skoro zobowiązania cywilnoprawne – inaczej niż podatkowe - nie wygasają na skutek przedawnienia, to nie można twierdzić, aby samo przedawnienie rodziło dla dłużnika wymierną korzyść. Wobec tego w związku z samym przedawnieniem roszczenia wierzyciela, nie następuje u dłużnika trwałe przysporzenie majątkowe i nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu. Na skutek przedawnienia dłużnik nie uzyskuje żadnej realnej i definitywnej korzyści majątkowej, ponieważ formalnie nadal jest zobowiązany do wykonania tego świadczenia. Tym samym u dłużnika nie powstaje przychód z nieodpłatnego świadczenia w świetle art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., a w rezultacie wierzyciel nie jest zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-8C. Zarówno w orzecznictwie sądów administracyjnych, jak i w piśmiennictwie, tak na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych, jak i podatku dochodowego od osób prawnych, podkreśla się, że przychodem podatkowym jest tylko takie przysporzenie majątkowe, które ma charakter trwały, definitywny. Taka konkluzja zawarta została m.in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 1248/11; z dnia 21 lipca 2016 r., sygn. akt II FSK 1154/14; z dnia 21 kwietnia 2017 r., sygn. akt II FSK 869/15 oraz z dnia 9 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1370/15), a Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę stanowisko to podziela. Nie sposób uznać, że przedawnienie wierzytelności wyczerpuje pojęcie nieodpłatnego świadczenia. Wierzyciel nie zwolnił dłużnika ze zobowiązania. Nie można zatem uznać, że cokolwiek świadczył, skoro przedawnienie nastąpiło z mocy prawa. Do czasu kiedy wierzyciel nie zrzeknie się roszczenia, bądź nie zwolni dłużnika z długu, nie następuje po stronie dłużnika trwałe i definitywne przysporzenie, pomimo upływu terminu przedawnienia. W niniejszej sprawie z wydanych decyzji nie wynika, by wierzyciel umorzył skarżącemu dług, przeciwnie – cofnięcie pozwu nastąpiło bez zrzeczenia się roszczenia. Przedawnione roszczenie wierzyciela dotyczy zobowiązania, które nie wygasło z powodu przedawnienia, ale które w przypadku podniesienia przez dłużnika uzasadnionego zarzutu przedawnienia nie będzie mogło zostać zasądzone i przymusowo wyegzekwowane. W związku z tym po stronie dłużnika nie ma żadnego przysporzenia majątkowego o określonej wartości. Mając na uwadze powyższe, Sąd, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a oraz 135 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325) orzekł jak w sentencji.