I SA/Po 311/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Sylwia Zapalska (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Sędzia WSA Roman Wiatrowski Protokolant st. sekr. sąd. Magdalena Rossa-Śliwa po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 lipca 2009r. sprawy ze skargi Spółki A w P. na decyzję Ministra Finansów z dnia (...) nr (...) w przedmiocie interpretacji indywidualnej w przedmiocie podatku od gier oddala skargę /-/R. Wiatrowski /-/ S. Zapalska /-/ M. Skwierzyńska W dniu ... września 2008r. "A" Sp. z o.o. złożyła wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego. W uzasadnieniu wniosku Spółka podała, iż prowadzi działalność w zakresie gier na automatach o niskich wygranych w ośmiu województwach, na podstawie dziesięciu zezwoleń udzielonych przez właściwych dyrektorów izb skarbowych. Z tytułu prowadzonej działalności wnioskodawczyni uiszcza zryczałtowany podatek od gier w wysokości stanowiącej równowartość [...] euro miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie (art. 45a ustawy o grach i zakładach wzajemnych). W związku z powyższym Spółka zadała następujące pytania: 1) Przy zastosowaniu jakiego kursu kupna walut obcych ogłoszonych przez NBP należy ustalać wartość euro na potrzeby wyliczania zryczałtowanego podatku od gier za dany miesiąc: a) ostatniego ogłoszonego przez NBP przed końcem tego miesiąca, b) wyliczonego na ostatni dzień tego miesiąca, a ogłoszonego już po zakończeniu tego miesiąca czy c) innego ? 2) Na wypadek uznania przez Ministra Finansów, iż właściwy jest kurs wskazany w pkt. 1 lit. b lub c – przy zastosowaniu kursu z jakiego dnia należy ustalać wartość euro na potrzeby wyliczania zryczałtowanego podatku od gier za miesiąc, w którym ostatni dzień przypadał w sobotę lub w inny dzień ustawowo wolny od pracy, czyli w dzień, na który NBP nie wylicza ani nie ogłasza kursu kupna walut ? Zdaniem Spółki prawidłowe jest ustalenie wartości euro na potrzeby wyliczania zryczałtowanego podatku od gier za dany miesiąc przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, który został ogłoszony jako ostatni w danym miesiącu. Spółka wskazała, iż zgodnie z przepisem art. 45a ust. 2 powołanej ustawy wartość euro na potrzeby wyliczenia stawki podatku od gier ustala się przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje zapłata podatku. Zwrot "kurs (...) ogłaszany (...) z ostatniego dnia miesiąca" oznacza "kurs (...) dostępny (w wyniku ogłoszenia) w ostatnim dniu miesiąca". Ostatni dzień miesiąca jest więc wskazany jako dzień miarodajny dla oceny, który kurs należy brać pod uwagę przy wyliczaniu kwoty podatku (ostatni kurs ogłoszony przez NBP do tego dnia). Nie jest to natomiast dzień, z którego kurs obowiązuje przy tych wyliczeniach. Wnioskodawczyni podkreśliła, iż z punktu widzenia reguł wykładni nieuzasadnione jest takie rozumienie powyższego przepisu, które przez "kurs z dnia" rozumie "kurs wyliczony na dany dzień". Jeśli bowiem ustawodawca zamierzał w ten sposób ustalić sposób przeliczania stawki podatku, użyłby sformułowania "kurs ogłaszany na dzień" bądź "kurs wyliczony na dzień". Podniosła również, iż cel w postaci jednoznacznego określenia sposobu ustalenia stawki, a tym samym należnego podatku od gier za dany miesiąc, nie zostanie osiągnięty, jeśli przyjąć, że "kurs (...) ogłaszany (...) z ostatniego dnia miesiąca" to kurs wyliczany na ostatni dzień miesiąca, a ogłaszany pierwszego dnia roboczego po tym dniu, zgodnie z § 8 pkt 2 uchwały Zarządu NBP nr 51/2002 z 23 września 2002r. w sprawie sposobu wyliczania i ogłaszania bieżących kursów walut obcych (Dz. Urz. NBP Nr 14, poz. 39, z późn. zm.). Możliwa jest bowiem sytuacja, że NBP nie wyliczy i nie ogłosi kursu na ostatni dzień miesiąca, w szczególności, gdy dzień ten przypada w sobotę lub w niedzielę. Spółka zwróciła ponadto uwagę, iż z tabel kursów kupna ogłaszanych przez NBP wynika, że wskazują one kurs z danego dnia (dzień wyliczenia kursu), obowiązujący od dnia (pierwszy dzień roboczy po dniu wyliczenia – dzień ogłoszenia). Kurs wyliczony na ostatni dzień miesiąca nie obowiązuje zatem w ostatnim dniu miesiąca, lecz dopiero w pierwszym dniu roboczym następnego miesiąca. Nie można uznać, iż jest to kurs "z ostatniego miesiąca" (art. 42a ust. 2 ustawy). W tym bowiem dniu kurs nie obowiązywał. Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając w imieniu Ministra Finansów, w interpretacji z dnia [...] nr [...], uznał stanowisko Spółki "A" za nieprawidłowe. W uzasadnieniu Dyrektor Izby wskazał, iż zgodnie z art. 45a ust. 1 ustawy z 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. 2004, Nr 4, poz. 27, z późn. zm.) podatnicy posiadający zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych uiszczają podatek od gier w formie zryczałtowanej w wysokości stanowiącej równowartość [...] euro miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie. Z kolei stosownie do ust. 2 cyt. artykułu wartość euro ustala się przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje zapłata podatku. Natomiast w myśl § 8 pkt 2 uchwały nr 51/2002 Zarządu NBP z 23 września 2002r. w sprawie sposobu wyliczania i ogłaszania bieżących kursów walut obcych, NBP ogłasza bieżące kursy kupna i sprzedaży walut, o których mowa w § 5: w oddziałach NBP, na stronie internetowej NBP – następnego dnia roboczego po dniu wyliczenia kursów. Z powyższych uregulowań wynika, iż dla wyliczenia kwoty zryczałtowanego podatku od gier, wartość euro ustala się przy zastosowaniu kursu euro ogłaszanego przez NBP – z ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje zapłata podatku. NBP ogłasza bieżące kursy kupna i sprzedaży walut następnego dnia roboczego po dniu wyliczenia kursów. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej dla prawidłowego obliczenia kwoty zryczałtowanego podatku od gier za dany miesiąc, należy więc zastosować kurs euro wyliczony ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje zapłata podatku, ogłoszony następnego dnia roboczego pod dniu wyliczenia. Jeśli natomiast ostatni dzień przypada w sobotę lub w inny dzień ustawowo wolny od pracy, należy zastosować kurs euro wyliczony w ostatnim dniu roboczym przypadającym przed tym dniem, a ogłoszony następnego dnia roboczego po dniu wyliczenia. W piśmie z dnia ... grudnia 2008r. Spółka wezwała Ministra Finansów do usunięcia naruszenia prawa, poprzez zmianę interpretacji indywidualnej nr [...] i uznanie, że stanowisko wyrażone we wniosku o jej wydanie jest prawidłowe. Uzasadniając Spółka powołała argumentację jak we wniosku o wydanie interpretacji. Stwierdziła ponadto, iż zaskarżona interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów art. 14c § 1 i 2 ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. 2005, Nr 8, poz. 60, z późn. zm.). Zdaniem Spółki uzasadnienie prawne aktów administracji nie może ograniczać się do prostego przytoczenia przepisów prawa. Organ winien przepisy te wyjaśnić – przeprowadzić ich wykładnię oraz zawrzeć to w uzasadnieniu, wskazując na przyczyny podjęcia takich a nie innych decyzji interpretacyjnych. Taki sposób postępowania wynika również z zasady legalizmu i praworządności (art. 120 w zw. z art. 14h O.p.) oraz zasady zaufania do organu (art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p.). W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził brak podstaw do zmiany indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nr [...]. W ocenie Dyrektora nie doszło do naruszenia przepisu art. 14c § 2 O.p. Zaskarżona interpretacja zawiera bowiem zarówno ocenę stanowiska wnioskodawczyni, jak również uzasadnienie prawne – wskazanie i wyjaśnienie treści przepisu art. 45a ust. 2 ustawy o grach i zakładach wzajemnych. Za chybiony uznał Dyrektor Izby Skarbowej zarzut naruszenia przepisów art. 120, art. 121 § 1 w zw. z art. 14h O.p. Podkreślił, iż wykładnia językowa prowadzi do odmiennego wniosku niż zaprezentowany przez Spółkę. Sporny przepis nie stanowi bowiem, iż jest to kurs kupna ogłoszony w ostatnim dniu miesiąca. Gdyby tak było przepis art. 45a ust. 2 musiałby zawierać zastrzeżenie, że jest to kurs kupna walut obcych, ogłoszony przez NBP, w ostatnim dniu miesiąca. Nie odsyła on jednak do kursu ogłoszonego w ostatnim dniu miesiąca, lecz do kursu, ogłaszanego przez NBP, z ostatniego dnia miesiąca. Ostatni kurs z danego miesiąca, który jest ogłaszany przez NBP jest w każdym miesiącu tylko jeden i jest to ostatni dzień, dla którego taki kurs określono. Ponadto powyższy przepis nie wymaga, żeby kurs ten był wyliczony i ogłoszony w tym samym miesiącu. Natomiast poprzez zwrot "ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski" identyfikuje wyłącznie źródło takiego kursu. Dyrektor Izby Skarbowej zwrócił także uwagę, iż sposób ustalania kursu z ostatniego dnia miesiąca został określony w uchwale Zarządu NBP z 23 września 2002r. nr 51/2002. Stosownie do § 5 uchwały, NBP wylicza kursy kupna i sprzedaży następujących walut obcych: dolar amerykański – USD, dolar australijski – AUD, dolar kanadyjski – CAD, euro – EUR (...). Z kolei zgodnie z § 8 pkt 2 uchwały, NBP ogłasza bieżące kursy kupna i sprzedaży walut, o których mowa § 5: w oddziałach NBP, na stronie internetowej NBP – następnego dnia roboczego po dniu wyliczenia kursów. Dla prawidłowego obliczenia kwoty zryczałtowanego podatku od gier za dany miesiąc, należy więc zastosować kurs euro wyliczony ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje zapłata podatku, ogłoszony następnego dnia roboczego po dniu wyliczenia. Jeśli natomiast ostatni dzień przypada w sobotę lub w inny dzień ustawowo wolny od pracy, należy zastosować kurs euro wyliczony w ostatnim dniu roboczym przypadającym przed tym dniem, a ogłoszony następnego dnia roboczego po dniu wyliczenia. W ocenie Dyrektora zarzut Spółki, iż ustawa w żadnym miejscu nie daje podstaw do uznania, że w wypadku, gdy ostatni dzień miesiąca przypada na dzień wolny od pracy, należy przy wyliczaniu stawki podatku stosować kurs euro wyliczony w ostatnim dniu roboczym przypadającym przed ostatnim dniem miesiąca, a ogłoszony następnego dnia roboczego, należałoby uznać za zasadny, gdyby stwierdzono, że może to być kurs wyliczany w następnym dniu roboczym przypadającym po sobocie lub innym dniu ustawowo wolnym od pracy. Taka interpretacja nie może być jednak zaakceptowana, gdyż jest sprzeczna z wykładnią gramatyczną przedmiotowego przepisu. Na powyższą interpretację Spółka "A" wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, domagając się jej uchylenia. Zaskarżonej interpretacji Spółka zarzuciła naruszenie art. 45a ust. 2 ustawy z 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych, poprzez jego błędną wykładnię i uznanie, że właściwym dla ustalenia wysokości stawki zryczałtowanego podatku od gier na automatach o niskich wygranych jest kurs euro wyliczony na ostatni dzień roboczy miesiąca, za który podatek jest uiszczany. Uzasadniając Spółka wyraziła pogląd, iż użyty w art. 45a ust. 2 ustawy zwrot "kurs (...) ogłaszany (...) z ostatniego dnia miesiąca" oznacza "kurs (...) dostępny (w wyniku ogłoszenia) w ostatnim dniu miesiąca". Ostatni dzień miesiąca jest więc wskazany jako dzień miarodajny dla oceny, który kurs należy brać pod uwagę przy wyliczaniu kwoty podatku (ostatni kurs ogłoszony przez NBP do tego dnia). Nie jest to natomiast dzień, z którego kurs obowiązuje przy tych wyliczeniach. Skarżąca podkreśliła, iż z punktu widzenia reguł wykładni nieuzasadnione jest takie rozumienie powyższego przepisu, które przez "kurs z dnia" rozumie "kurs wyliczony na dany dzień". Jeśli bowiem ustawodawca zamierzał w ten sposób ustalić sposób przeliczania stawki podatku, użyłby sformułowania "kurs ogłaszany na dzień" bądź "kurs wyliczony na dzień". Wbrew twierdzeniu Dyrektora Izby, sam zwrot "ogłaszanego przez NBP" wskazuje, oprócz źródła wiedzy o kursie, także moment jego ogłoszenia. Natomiast w połączeniu z wyrażeniem "z ostatniego dnia miesiąca" zwrot ten taki moment określa. Skarżąca podniosła również, iż cel w postaci jednoznacznego określenia sposobu ustalenia stawki, a tym samym należnego podatku od gier za dany miesiąc, nie zostanie osiągnięty, jeśli uznać, że "kurs (...) ogłaszany (...) z ostatniego dnia miesiąca" to kurs wyliczany na ostatni dzień miesiąca, a ogłaszany pierwszego dnia roboczego po tym dniu, zgodnie z § 8 pkt 2 uchwały Zarządu NBP nr 51/2002 z 23 września 2002r. w sprawie sposobu wyliczania i ogłaszania bieżących kursów walut obcych. Możliwa jest bowiem sytuacja, że NBP nie wyliczy i nie ogłosi kursu na ostatni dzień miesiąca, w szczególności, gdy dzień ten przypada w sobotę lub w niedzielę. Spółka zwróciła ponadto uwagę, iż z tabel kursów kupna ogłaszanych przez NBP wynika, że wskazują one kurs z danego dnia (dzień wyliczenia kursu), obowiązujący od dnia (pierwszy dzień roboczy po dniu wyliczenia – dzień ogłoszenia). Kurs wyliczony na ostatni dzień miesiąca nie obowiązuje zatem w ostatnim dniu miesiąca, lecz dopiero w pierwszym dniu roboczym następnego miesiąca. Nie można zatem uznać, iż jest to kurs "z ostatniego miesiąca" (art. 42a ust. 2 ustawy). W tym bowiem dniu kurs nie obowiązywał. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej nie znajduje podstaw do zmiany swojego stanowiska i wnosi o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z przepisami art. 3 § 1, § 2 ustawy z 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270, z późn. zm.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej, która obejmuje orzekanie w sprawach skarg m. in. na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. Stosownie do art. 146 § 1 ustawy sąd uwzględniając skargę na interpretację uchyla ją. Natomiast w razie nieuwzględnienia skargi, sąd, na zasadzie art. 151 ustawy, skargę oddala. W ocenie Sądu skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wskazać, iż przepisy dotyczące obowiązków podatkowych są niejednokrotnie nieostre, niejasne, wieloznaczne. Ich sens z reguły budzi wątpliwości interpretacyjne. Wątpliwości podyktowane są także tym, iż pojęcia prawne używane na gruncie prawa podatkowego mogą mieć i mają różną (odmienną) treść od tych samych określeń używanych w gałęziach prawa powiązanych z prawem podatkowym. W procesie odkodowania norm z przepisów prawnopodatkowych istotną rolę spełniają standardy interpretacyjne. Nadają one zasadę pierwszeństwa wykładni językowej. Przyjmuje się, że nie należy podejmować wykładni funkcjonalnej w przypadku jednoznaczności wykładni językowej. Jest tak przede wszystkim dlatego, że w państwie prawa obywatele mają prawo działać w zaufaniu do tego, co zostało powiedziane w ustawie, a nie stosownie do tego, co ustawodawca chciał powiedzieć albo powiedziałby, gdyby znał nowe okoliczności. Regułą jest, że znaczeniem językowym przepisu jest jego znaczenie potoczne. Natomiast w przypadku, gdy ustawodawca nadaje przepisowi podatkowemu swoiste znaczenie prawne, czy też znaczenie specjalne, to trzeba przyjąć, że znaczeniem językowym jest to właśnie znaczenie. Konsekwencją pierwszeństwa i prymatu wykładni językowej jest pomocniczość wykładni systemowej i funkcjonalnej (celowościowej). Pomocniczość należy rozumieć jako stosowanie wykładni systemowej i funkcjonalnej, wówczas gdy znaczenia językowego przepisu nie da się ustalić bądź rezultat wykładni językowej nie może być zaakceptowany ze względu na ważne racje. Ważne racje odnoszą się do wskazania, że wykładnia językowa: 1) jednoznacznie i wyraźnie, a więc w sposób nie budzący wątpliwości, przeczy hierarchicznie wyższym normom systemu prawa, 2) prowadzi do rażąco niesprawiedliwego lub niesłusznego rozstrzygnięcia, 3) prowadzi do niedorzecznych i absurdalnych konsekwencji. Gdy nie da się usunąć wątpliwości, opierając się na rezultatach wykładni językowej, należy korzystać z wykładni systemowej, a w dalszej kolejności (gdy wykładnia systemowa nie usuwa wątpliwości interpretacyjnych) z wykładni funkcjonalnej (por. A. Gomułowicz, J. Małecki, Podatki i prawo podatkowe, LexisNexis 2006, s. 184 – 185). Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy Sąd podkreśla, iż Dyrektor Izby Skarbowej w sposób prawidłowy dokonał interpretacji przepisu art. 45a ust. 2 ustawy z 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. 2004, Nr 4, poz. 27, z późn. zm.), opierając się na wykładni językowej. Nie zaistniała przy tym konieczność powołania się na wykładnię systemową oraz celowościową, znaczenie językowe przedmiotowego przepisu dało się bowiem ustalić. Nie zaistniały również ważne racje uniemożliwiające akceptację rezultatu dokonanej wykładni językowej. Zgodnie z przepisem art. 42a ust. 1 ustawy z dnia 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych (Dz. U. 2004, Nr 4, poz. 27, z późn. zm.) podmioty podlegające opodatkowaniu podatkiem od gier są obowiązane do obliczania i wpłacania podatku od gier za okresy miesięczne, z zastrzeżeniem ust. 3. Podatek od gier jest wpłacany na rachunek właściwego urzędu skarbowego w terminie do 10 dnia miesiąca następującego po miesiącu, którego dotyczy rozliczenie, z zastrzeżeniem ust. 3 (art. 42a ust. 2). W myśl art. 45a ust. 1 ustawy podatnicy posiadający zezwolenie na urządzanie gier na automatach o niskich wygranych uiszczają podatek od gier w formie zryczałtowanej w wysokości stanowiącej równowartość [...] euro miesięcznie od gier urządzanych na każdym automacie. Z kolei stosownie do ust. 2 powołanego art. 45a ustawy o grach i zakładach wzajemnych wartość euro ustala się przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski, z ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje zapłata podatku. Sposób ustalania kursu z ostatniego dnia miesiąca został określony w uchwale Zarządu NBP nr 51/2002 z 23 września 2002r. w sprawie sposobu wyliczania i ogłaszania bieżących kursów walut obcych (Dz. Urz. NBP Nr 14, poz. 39, z późn. zm.). Zgodnie § 5 uchwały, NBP wylicza kursy kupna i sprzedaży następujących walut obcych: dolar amerykański – USD, dolar australijski – AUD, dolar kanadyjski – CAD, euro – EUR (...). Natomiast § 8 pkt 2 uchwały stanowi, że NBP ogłasza bieżące kursy kupna i sprzedaży walut, o których mowa § 5: w oddziałach NBP, na stronie internetowej NBP – następnego dnia roboczego po dniu wyliczenia kursów. Opierając się na wykładni językowej przepisu art. 45a ust. 2 ustawy, Sąd stwierdza, iż dla prawidłowego obliczenia kwoty zryczałtowanego podatku od gier za dany miesiąc, należy stosować kurs euro wyliczony ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje zapłata podatku, ogłoszony następnego dnia roboczego po dniu wyliczenia. Jeśli natomiast ostatni dzień przypada w sobotę lub w inny dzień ustawowo wolny od pracy, należy zastosować kurs euro wyliczony w ostatnim dniu roboczym przypadającym przed tym dniem, a ogłoszony następnego dnia roboczego po dniu wyliczenia. Podkreślić przy tym należy, iż wbrew twierdzeniu skarżącej sporny przepis nie zawiera warunku, że kurs ma być ogłoszony w tym samym miesiącu. Użycie zwrotu "ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski" wskazuje bowiem na rodzaj kursu, który podatnik powinien zastosować, identyfikując wyłącznie źródło jego pochodzenia. Ponadto forma czynności "ogłaszania" oznacza jedynie, że kurs ten jest ogłaszany, co nie jest równoznaczne z warunkiem, że kurs ten musi być już ogłoszony (inna forma czasownika). Zdaniem skarżącej nie jest uzasadnione z punktu widzenia reguł wykładni takie odczytanie spornego przepisu, zgodnie z którym "kurs z dnia" oznaczać miałby "kurs wyliczony na dzień". Gdyby bowiem racjonalny ustawodawca zamierzał ustalić sposób przeliczania stawki podatku od gier tak, jak twierdzi Dyrektor Izby, to winien użyć sformułowania "kurs ogłaszany na dzień" lub "kurs wyliczony na dzień". Odnosząc się do powyższego stwierdzenia Sąd zwraca uwagę, iż opiera się ono na nieistniejącym brzmieniu przepisu, iż jest to "kurs ogłoszony z ostatniego dnia". Natomiast zaprezentowany pogląd zasługiwałby na aprobatę, gdyby przepis stanowił, że wartość euro ustala się przy zastosowaniu kursu kupna walut obcych, ogłoszonego przez NBP, z ostatniego dnia miesiąca poprzedzającego miesiąc, w którym następuje zapłata podatku. Ponadto bez znaczenia pozostaje okoliczność, iż z treści tabel kursów kupna ogłaszanych przez NBP wynika, że wskazują one na kurs z danego dnia (dzień wyliczenia kursu), który obowiązuje od określonego dnia (pierwszy dzień roboczy po dniu wyliczenia, czyli dzień ogłoszenia kursu), jak również fakt innej daty obowiązywania poszczególnych tabel. Jak już bowiem wskazano powyżej analizowany przepis nie wprowadza obowiązku ogłoszenia kursu tylko odsyła do kursu ogłaszanego przez NBP, nakazując stosowanie kursu z ostatniego dnia miesiąca. Reasumując, Sąd stwierdza, iż Dyrektor Izby Skarbowej, mając na uwadze przedstawiony przez skarżącą we wniosku o wydanie interpretacji stan faktyczny, w sposób prawidłowy dokonał wykładni przepisu art. 45a ust. 2 ustawy z 29 lipca 1992r. o grach i zakładach wzajemnych. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie przepisu art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, orzekł jak w sentencji, /-/ R. Wiatrowski /-/ S. Zapalska /-/ M. Skwierzyńska