I SA/Po 313/09

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont (spr.) Sędziowie Sędzia NSA Sylwia Zapalska Sędzia WSA Roman Wiatrowski Protokolant st. sekr. sąd. Kamila Kozłowska po rozpoznaniu w dniu 25 września 2009 r. na rozprawie sprawy ze skargi J.Z. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy wstrzymania wykonania decyzji w sprawie odmowy rozłożenia na raty i odroczenia terminu płatności zaległości podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług o d d a l a s k a r g ę /-/R. Wiatrowski /-/W. Zygmont /-/S. Zapalska Decyzją z dnia 22 września 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], działając na podstawie art. 207 w związku z art. 67a§1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., nr 8, poz. 60 ze zm.), odmówił rozłożenia na raty i odroczenia terminu płatności zaległości w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2006 r. oraz I i II kwartał 2007 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami J. Z., zamieszkałemu w P. przy ul. [...]. W uzasadnieniu decyzji organ podatkowy wyjaśnił, że w dniu 4 lipca 2008 r. podatnik wystąpił z wnioskiem o rozłożenie na raty lub odroczenie terminu zapłaty zaległości w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2006 wraz z odsetkami. Wniosek uzasadniono rehabilitacją podatnika po doznanym udarze mózgu. Renta, z której się podatnik utrzymuje jest w całości zajęta na skutek egzekucji prowadzonej przez organ egzekucyjny. Organ podatkowy wskazał jednak, że zaległości podatkowe podatnika były już przedmiotem rozpatrzenia w zakresie przywilejów podatkowych. To wskazuje na fakt, że podatnik systematycznie nie reguluje swoich zobowiązań publicznoprawnych a powstała zaległość podatkowa nie ma charakteru incydentalnego i jej bezpośrednią przyczyną nie była choroba podatnika. Ponadto sytuacja rodzinna i finansowa podatnika nie uzasadniała podjęcia decyzji o rozłożeniu na raty lub odroczeniu terminu płatności podatku. W toku postępowania ustalono bowiem, że łączny dochód netto rodziny, w której na utrzymaniu pozostają dwie osoby wynosi [...],- zł, natomiast wydatki stałe określone zostały na kwotę [...],- zł. Od powyższej decyzji podatnik wniósł, za pośrednictwem pełnomocnika, odwołanie, w którym domagał się m.in. wstrzymania wykonania zaskarżonej decyzji. W związku z powyższym wnioskiem, postanowieniem z dnia 23 października 2008 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...], działając na podstawie art. 216 w związku z art. 224§2 Ordynacji podatkowej, odmówił wstrzymania wykonania decyzji. W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy stwierdził, że strona w żaden sposób nie wykazała okoliczności uzasadniających złożony wniosek. W ocenie organu podatkowego obowiązek taki spoczywa na stronie postępowania, natomiast obowiązkiem organu podatkowego jest dogłębna analiza przedstawionych okoliczności. W konkluzji stwierdzono, że strona nie wykazał, że wykonanie zaskarżonej decyzji narazi ją na niepowetowane i nieodwracalne straty, stąd nie było podstawy do uwzględnienia wniosku podatnika. Na powyższe postanowienie podatnik, działając przez pełnomocnika, wniósł zażalenie z dnia 4 listopada 2008 r., domagając się ponownego rozpatrzenia złożonego wniosku i wstrzymania prowadzonej egzekucji. W uzasadnieniu podatnik wyraził przekonanie, że wstrzymanie postępowania egzekucyjnego pozwoliłoby mu na sprzedaż składników przedsiębiorstwa i zaspokojenie zobowiązań podatkowych z uzyskanej w ten sposób kwoty. Ponadto podniesiono, że za podjęciem takiego rozstrzygnięcia przemawia w szczególności bardzo ciężki stan zdrowia podatnika, stwarzający bezpośrednie zagrożenie dla jego życia. Postanowieniem z dnia 12 stycznia 2009 r. Dyrektor Izby Skarbowej, działając na podstawie art. 233§1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz art. 224 Ordynacji podatkowej, utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu wskazano, że nie zachodzą przesłanki stanowiące o zasadności wstrzymania wykonania zaskarżonego orzeczenia. Podkreślono w szczególności, że decyzja o odmowie rozłożenia na raty i odraczania terminu płatności zobowiązań podatkowych nie jest źródłem obowiązków mogących być przedmiotem egzekucji administracyjnej. Zobowiązanie podatkowe, będące przedmiotem postępowania egzekucyjnego, wynika bowiem ze składanych przez podatnika deklaracji podatkowych. Z związku z tym zaskarżona przez podatnika decyzja, co do zasady nie kwalifikuje się do wykonania. Nie zgadzając się rozstrzygnięciem podjętym przez organ podatkowy II instancji podatnik, działając przez podatnika, wniósł skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego za pośrednictwem Dyrektora Izby Skarbowej, wnosząc o uchylenie zaskarżonego postanowienia. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że postanowienia organu I i II instancji zostały wydane w wyniku postępowania podatkowego przeprowadzonego niezgodnie z obowiązującymi regulacjami. Wskazano, że w związku ze złym stanem zdrowia podatnika nie jest obecnie możliwe spełnienie świadczenia. W ocenie skarżącego organ odwoławczy nie wyjaśnił wnikliwie stanu faktycznego i nie podjął wszelkich niezbędnych działań, czym naruszył art. 122 i art. 125§1 Ordynacji podatkowej i nie rozpatrzyła całości materiału dowodowego zgodnie z art. 187 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o oddalenie skargi, uznając zarzuty w niej podniesione za bezpodstawne. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie. Zgodnie z art. 224§1 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., wniesienie odwołania od decyzji organu podatkowego co do zasady nie wstrzymywało jej wykonania. Organ podatkowy, z urzędu lub na wniosek strony, wstrzymywał jednak w drodze postanowienia wykonanie decyzji w całości lub w części, w przypadku uzasadnionym ważnym interesem strony lub interesem publicznym. Strona mogła złożyć wniosek o wstrzymanie wykonania decyzji również przed wniesieniem odwołania. W rozpatrywanej strona wystąpiła z wnioskiem o wstrzymanie wykonania decyzji w odwołaniu. Z powołanego przepisu wynika, że organ podatkowy winien wstrzymać wykonanie decyzji, o ile zostaną spełnione przesłanki określone w art. 224§2 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., tj. za wstrzymanie wykonania decyzji jest uzasadnione ważnym interesem strony lub interesem publicznym. Wstrzymanie wykonania dotyczyć może jednak tylko takich aktów prawnych, które w ogóle podlegają wykonaniu. Tymczasem decyzja, którą Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] odmówił rozłożenia na raty i odroczenia terminu płatności zaległości w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2006 r. oraz I i II kwartał 2007 r. w łącznej kwocie [...] zł wraz z odsetkami nie rodzi obowiązku, który mógłby być przedmiotem przymusowego wykonania. Decyzja ta nie korzysta w ogóle z przymiotu wykonalności. Instytucja unormowana art. 224 Ordynacji podatkowej, w brzmieniu obowiązującym do końca 2008 r., dotyczy tylko takich sytuacji, gdy akt organu administracyjnego nakłada na stronę określone obowiązki, a wstrzymanie jego wykonania jest w uzasadnione ważnym interesem strony lub interesem publicznym. W rozpatrywanej sprawie źródłem zobowiązania podatkowego jest ustawa podatkowa, która nałożyła na podatnika obowiązek złożenia deklaracji podatkowej w podatku od towarów i usług oraz zapłaty kwot podatku w niej wykazanych. Należy podkreślić, że decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 22 września 2008 r., odmawiająca rozłożenia na raty i odroczenia terminu płatności zaległości w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2006 r. oraz I i II kwartał 2007 r. nie rodzi po stronie podatnika nowych obowiązków. Jej wydanie oznacza jedynie, że organ podatkowy nie wyraża zgody na przyznanie preferencji w zakresie wywiązywania się przez skarżącego z zobowiązań podatkowych. Tym samym decyzja ta nie kreuje obowiązku, który mógłby być przedmiotem postępowania egzekucyjnego. Należy bowiem wskazać, że egzekucji w rozpatrywanej sprawie podlega obowiązek, którego źródłem jest ustawa podatkowa, która zobowiązuje podatnika do złożenia deklaracji podatkowej, w której wskazano konkretne kwoty podatku. Wniosek podatnika o rozłożenia podatku na raty i odroczenie terminu jego płatności miał jedynie na celu przyznanie ulg w spłacie zobowiązań, wynikających ze składanych przez podatnika deklaracji, a z których podatnik się nie wywiązał w terminie. Odmowna decyzja organu podatkowego w tym zakresie nie pogarsza więc sytuacji podatnika, a jedynie nie stwarza dla niego stanu korzystniejszego. Należy więc wskazać, że skoro decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 22 września 2008 r., odmawiająca rozłożenia na raty i odroczenia terminu płatności zaległości w podatku od towarów i usług za III i IV kwartał 2006 r. oraz I i II kwartał 2007 r. nie kreuje nowych obowiązków, to tym bardziej nie może podlegać wykonaniu. Organ podatkowy nie mógł więc podjąć innego rozstrzygnięcia niż to, które zostało wydane. Należy stwierdzić, że organy podatkowe postąpiły prawidłowo odmawiając wstrzymania wykonania decyzji, która ze swej natury wykonaniu nie podlega. Należy także podkreślić, że w tej sytuacji nie jest nawet zasadna analiza okoliczności uzasadniających wstrzymanie wykonania decyzji podanych przez podatnika we wniosku. Bez względu bowiem na argumentację zawartą we wniosku o wstrzymanie wykonania decyzji, wniosek ten nie mógł zostać uwzględniony, gdyż nie można wstrzymać wykonania decyzji, która wykonaniu nie podlega. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd nie dopatrzył się również naruszenia art. 122 i art. 125§1 i art. 187 Ordynacji podatkowej. Z tych powodów Sąd orzekł, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), jak w sentencji wyroku.