I SA/Po 384/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Monika Świerczak Sędziowie Sędzia WSA Dominik Mączyński (spr.) Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 września 2018 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia postępowania egzekucyjnego oddala skargę 1.1. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M., działając jako organ egzekucyjny, wszczął postępowanie egzekucyjne wobec Pani A. J. (dalej zwanej "skarżącą", "stroną" lub "zobowiązaną") na podstawie własnego tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...] września 2016 r., obejmującego zaległości z tytułu podatku dochodowego z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych w kwocie należności głównej [...] zł. Zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za 2009 r. określono decyzją Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...], utrzymaną w mocy decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] 1.2. Organ egzekucyjny zawiadomieniami z dnia [...] września 2016 r. dokonał zajęcia wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego w [...] oraz w [...]. doręczając jednocześnie odpis tytułu wykonawczego. 2.1. Pismem z dnia [...] grudnia 2017 r. skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego, złożyła "wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego w związku z wygaśnięciem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 w wyniku przedawnienia". 2.2. W uzasadnieniu złożonego podania pełnomocnik strony wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. nie potrafił zgodnie z przepisami prawa przerwać biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania, gdyż doręczając zawiadomienie dotyczące zawieszenia biegu terminu przedawnienia ww. zobowiązania podatkowego, pominął pełnomocnika ustanowionego przez skarżącą. 3.1. Postanowieniem z dnia [...] stycznia 2018 r. nr [...], Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. odmówił umorzenia postępowania egzekucyjnego prowadzonego wobec skarżącej. 3.2. W motywach rozstrzygnięcia, organ egzekucyjny wskazał, że kwestia przedawnienia zobowiązania była badana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 17 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1403/16 potwierdził, że bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania został zawieszony z uwagi na wszczęcie wobec strony w dniu [...] czerwca 2015 r. dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe. O powyższym zobowiązana została poinformowana w dniu [...] października 2015 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., działającego na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej. 4.1. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem, skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, złożyła zażalenie. 4.2. W ocenie strony zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem przepisów prawa materialnego i procesowego, w związku z czym strona wniosła o: - uchylenie w całości powołanego postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. w związku z tym, że zawiadomienie wydane przez ten organ w dniu [...] października 2015 r. dotyczące przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 nie mogło skutecznie przerwać biegu przedawnienia wyżej wskazanego zobowiązania podatkowego z uwagi na kwalifikowane wady, które spowodowały, że zawiadomienie to nie wywołało skutków prawnych i nie weszło do obiegu prawnego; - umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego w związku z wygaśnięciem zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 w wyniku przedawnienia; - ustalenie, kto konkretnie z osób prowadzących i nadzorujących postępowanie zainicjowane wnioskiem strony z dnia [...] grudnia 2017 r. odpowiada za naruszenie przepisów dotyczących załatwiania spraw i jakiego rodzaju konsekwencje przewidziane w art. 38 k.p.a. i art. 142 Ordynacji podatkowej zastosowano względem tych osób. 4.3. Zdaniem skarżącej w sprawie nie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 z uwagi na fakt, że zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] października 2015 r. nr [...], dotyczące zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego ciążącego na stronie z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej w związku ze wszczęciem postępowania karnoskarbowego, doręczono zobowiązanej, a nie ustanowionemu przez nią pełnomocnikowi. Strona podniosła ponadto, że wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego nie został rozpatrzony przez organ egzekucyjny niezwłocznie. 5.1. Dyrektor Izby Skarbowej po zapoznaniu się z materiałem zebranym w sprawie oraz po dokonaniu analizy stanu faktycznego i prawnego, nie znalazł podstaw do uwzględnienia zażalenia skarżącej i postanowieniem z dnia [...] marca 2018 r. nr [...] zaskarżone postanowienie organu pierwszej instancji utrzymał w mocy. 5.2. W konkluzji rozstrzygnięcia organ odwoławczy w pierwszej kolejności wskazał, że istotą umorzenia jest przerwanie postępowania, uchylenie dokonanych czynności egzekucyjnych oraz rozstrzygnięcie o dalszym nieprowadzeniu postępowania. Przyczyny uzasadniające umorzenie zostały wymienione w art. 59 § 1 u.p.e.a. W przepisie tym ustawodawca zawarł enumeratywny katalog przesłanek, stanowiących przeszkodę zarówno natury prawnej, jak i faktycznej. Zaistnienie którejkolwiek z nich powoduje obligatoryjne umorzenie postępowania egzekucyjnego. Umorzenie postępowania egzekucyjnego następuje tylko wtedy, gdy w jego toku zaistniały przeszkody o charakterze trwałym, które powodują, że dalsze prowadzenie postępowania jest niemożliwe i niecelowe. Ponadto, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego skarżącej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 była już przedmiotem rozważań organu odwoławczego. W decyzji z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] utrzymującej w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] określającej skarżącej zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za 2009 r. w wysokości [...] zł organ wskazał wówczas, że zgodnie z treścią art. 70 § 6 pkt 1 Ordynacji podatkowej, bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego nie rozpoczyna się, a rozpoczęty ulega zawieszeniu z dniem wszczęcia postępowania w sprawie o przestępstwo skarbowe lub wykroczenie skarbowe, jeżeli podejrzenie popełnienia przestępstwa lub wykroczenia wiąże się z niewykonaniem tego zobowiązania. Stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej zostało zaakceptowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia [...] maja 2017 r. sygn. akt I SA/Po [...] oddalającym skargę skarżącej na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w Z. G. z dnia [...] listopada 2015 r. nr [...] określającą skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za 2009 r. w wysokości [...] zł. 5.3. Ustosunkowując się do zarzutu strony, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. nie wydał wobec skarżącej postanowienia w sprawie z wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego bez zbędnej zwłoki, Dyrektor Izby Skarbowej podkreślił, że zgodnie z art. 35 § 3 k.p.a., załatwienie sprawy wymagającej postępowania wyjaśniającego powinno nastąpić nie później niż w ciągu miesiąca od dnia wszczęcia postępowania, a sprawy szczególnie skomplikowanej - nie później niż w ciągu dwóch miesięcy od dnia wszczęcia postępowania, zaś w postępowaniu odwoławczym - w ciągu miesiąca od dnia otrzymania odwołania. W myśl § 2 wymienionego przepisu, niezwłocznie powinny być załatwiane sprawy, które mogą być rozpatrzone w oparciu o dowody przedstawione przez stronę łącznie z żądaniem wszczęcia postępowania lub w oparciu o fakty i dowody powszechnie znane albo znane z urzędu organowi, przed którym toczy się postępowanie, bądź możliwe do ustalenia na podstawie danych, którymi rozporządza ten organ. Określenie "bez zbędnej zwłoki" nie oznacza, że sprawa ma być załatwiona natychmiast, ale tak szybko, jak to jest możliwe. Pracownik organu nie może zatem odłożyć załatwienia sprawy do dnia upływu ustawowego terminu jej załatwienia, ale powinien ją załatwić w jak najkrótszym terminie. Określenie "niezwłocznie" natomiast nie oznacza, że sprawa ma być załatwiona natychmiast po wniesieniu przez stronę żądania wszczęcia postępowania, ale że organ powinien natychmiast przystąpić do rozpatrzenia sprawy, co jednak może zabrać pewien czas. Każda sprawa wymaga weryfikacji posiadanych dowodów, oceny ich kompletności i ewentualnie zgromadzenia nowych, następnie poddaniu ich analizie oraz przygotowania projektu rozstrzygnięcia oraz podpisania go przez osobę upoważnioną. 6.1. W skardze z dnia 24 marca 2018 r. złożonej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skarżąca, reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika – doradcę podatkowego, wniosła o: - uchylenie postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w całości, - uchylenie w całości postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] stycznia 2018 r., nr [...] - uchylenie czynności egzekucyjnych i zabezpieczających na podstawie art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 33 § 1 pkt 1 i art. 60 § 1 u.p.e.a. - wydanie na podstawie art. 155 § 1 p.p.s.a. postanowienia informującego Ministra Finansów o naruszeniach prawa procesowego dokonanych w przedmiotowej sprawie przez organy obu instancji, - zasądzenie na rzecz skarżącej od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, wg norm przepisanych. 6.2. Zdaniem skarżącej, zaskarżone postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej narusza przepisy prawa procesowego, poprzez naruszenie : a) art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jednolity Dz. U. z 2017 r. poz. 1201 ze zm. - zwanej dalej "u.p.e.a.") w związku z art.33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. oraz art.70 § 1 i art.70c Ordynacji podatkowej (tj. Dz. U. z 2017 r., poz. 201 ze zm. – dalej zwanej "O.p."), poprzez niewydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, mimo że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 r. wygasło w wyniku przedawnienia, a postępowanie egzekucyjne wszczęto dopiero po wygaśnięciu wyżej wskazanego zobowiązania; b) art. 70c O.p. w związku z art. 70 § 1 i art. 145 § 2 O.p., poprzez doręczenie skarżącej zawiadomienia z dnia [...] października 2015 roku, dotyczącego zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, ciążącego na skarżącej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009, ze skutkiem na dzień [...] czerwca 2015 r. z pominięciem prawidłowo ustanowionego pełnomocnika; c) art. 13 § 1 O.p. w związku z art.70c, art.120, art. 145 § 2 O.p. oraz art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez niezastosowanie tego przepisu przez organ pierwszej instancji tj. przesłanie zawiadomienia z dnia [...] października 2015 roku, dotyczącego zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. tj. organ do tego nieuprawniony oraz poprzez akceptację tego nieprawidłowego stanu sprawy przez organ drugiej instancji - pomimo istnienia obiektywnych okoliczności, które zobowiązywały organy obu instancji do jego prawidłowego interpretowania i zastosowania; d) art. 144 § 5 O.p. w związku z art. art.144 § 2 i art.144a §1 pkt 2 O.p. oraz art.120 O.p. i art.126 O.p. (odpowiednio: art.14 § 1 i art. 391 § 1 pkt 2. ustawy z dnia [...] czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz.1257 z późn. zm. zwanej dalej - "k.p.a.") - organ drugiej instancji dokonał wadliwego doręczenia postanowienia z dnia [...] marca 2018 r., ponieważ ignorując obowiązek wyznaczony wyżej wskazanymi przepisami, wysłał pełnomocnikowi Skarżącej postanowienie w wersji papierowej za pośrednictwem operatora pocztowego ([...] S.A.), mimo, że z treści przedłożonego organowi pełnomocnictwa, skarżąca wskazała w pełnomocnictwie (obowiązkowy formularz [...]), iż pełnomocnik skarżącej (doradca podatkowy) do korespondencji z organem posiada elektroniczny adres do doręczeń (elektroniczna skrzynka podawcza na portalu [...]), a więc rzeczone postanowienie powinno być doręczone drogą elektroniczną; e) art.138 § 2 i § 2a k.p.a. w związku z art.144 k.p.a. (odpowiednio art. 233 § 1 pkt 2a O.p. w związku z art.239 O.p.) in fine, poprzez odmowę uchylenia w całości postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] stycznia 2018 r., nr [...], odmawiającego skarżącej umorzenia postępowania egzekucyjnego w związku z wygaśnięciem zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 r. w wyniku przedawnienia. 6.3. W argumentacji skargi pełnomocnik strony skarżącej w uzasadnieniu powołał argumenty, zawarte również w zażaleniu kierowanym do organu nadzoru, tj. że w sprawie nie nastąpiło przerwanie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 z uwagi na fakt, że zawiadomienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] października 2015 r. nr [...], dotyczące zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego ciążącego na zobowiązanej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 na podstawie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. w związku ze wszczęciem postępowania karnoskarbowego, doręczono skarżącej, a nie ustanowionemu przez nią pełnomocnikowi. Ponadto skarżąca zarzuca organowi drugiej instancji łamanie przepisów regulujących kwestie doręczeń pism kierowanych przez organ tzw. pełnomocnikom profesjonalnym. 7. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie i podtrzymało argumentację zawartą w zaskarżonym akcie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. 8.1. Na wstępie należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 59 § 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. – Dz. U. z 2018 r., poz. 1314 ze zm.; dalej: u.p.e.a.), postępowanie egzekucyjne umarza się, jeżeli obowiązek nie jest wymagalny, został umorzony lub wygasł z innego powodu albo jeżeli obowiązek nie istniał. 8.2. We wniosku o umorzenie postępowania egzekucyjnego z dnia [...] grudnia 2017 r. skarżąca, reprezentowana przez doradcę podatkowego, wskazała, że zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 wygasło w wyniku przedawnienia". W uzasadnieniu wniosku wskazano, że nastąpiło przedawnienie zobowiązania, ponieważ organ podatkowy nie dokonał skutecznie zawieszenia biegu terminu, z uwagi na to, że zawiadomienie dotyczące zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostało doręczone skarżącej osobiście, a nie ustanowionemu przez nią pełnomocnikowi. 8.3. W ocenie organu egzekucyjnego argumentacja skarżącej nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż kwestia przedawnienia zobowiązania była badana przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, który wyrokiem z dnia 17 maja 2017 r. sygn. akt I SA/Po 1403/16 potwierdził, że bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania został zawieszony z uwagi na wszczęcie wobec strony w dniu [...] czerwca 2015 r. dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe. O powyższym zobowiązana została poinformowana w dniu [...] października 2015 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., działającego na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej. 9.1. Odnosząc się do tak zarysowanej kwestii spornej, należy zauważyć, że w świetle znajdującego się w aktach sprawy tytułu wykonawczego z dnia [...] września 2016 r. dochodzoną należnością pieniężną była zaległość w podatku dochodowym z kapitałów pieniężnych i odpłatnego zbycia praw majątkowych. Podstawą prawną obowiązku była decyzja z dnia [...] lipca 2016 r. nr [...] Natomiast skarżąca, uzasadniając wniosek o umorzenie postępowania egzekucyjnego, powołała przedawnienie zobowiązania podatkowego, z uwagi nieskuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia. W ocenie skarżącej organ podatkowy miał dokonać wadliwego zawiadomienia o zawieszeniu biegu terminu przedawnienia. Skutku takiego nie mogło wywołać zawiadomienie skarżącej w dniu [...] października 2015 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej, ponieważ zostało ono doręczone bezpośrednio skarżącej osobiście, a nie ustanowionemu przez nią pełnomocnikowi. 9.2. Mając na uwadze przedstawione wyjaśnienia, należy zwrócić uwagę, że wskazana przez skarżącą okoliczność, mająca wpływać na nieskuteczność zawieszenia biegu terminu przedawnienia, miała miejsce przed wydaniem w dniu [...] lipca 2016 r. ostatecznej decyzji przez Dyrektora Izby Skarbowej w P.. Słusznie zatem wskazał organ egzekucyjny, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego była przedmiotem analizy organu podatkowego w trakcie postępowania w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, zakończonego wydaniem ostatecznej decyzji podatkowej, stanowiącej podstawę prawną egzekwowanego obowiązku. Ponadto należy zauważyć za organem egzekucyjnym, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, wyrokiem z dnia [...] maja 2017 r., I SA/Po [...] potwierdził, że bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania został zawieszony z uwagi na wszczęcie wobec strony w dniu [...] czerwca 2015 r. dochodzenia w sprawie o przestępstwo skarbowe. O powyższym zobowiązana została poinformowana w dniu [...] października 2015 r. przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M., działającego na podstawie art. 70c Ordynacji podatkowej. Sąd rozpatrując skargę na decyzję w przedmiocie określenia zobowiązania podatkowego, poddał analizie kwestię przedawnienia zobowiązania podatkowego, mimo braków zarzutów skargi w tym zakresie. 9.3. W rezultacie skarżąca upatruje przyczyny przedawnienia w zdarzeniu, które miało miejsce przed wydaniem decyzji stanowiącej podstawę prawną obowiązku, będącego przedmiotem egzekucji, które to zdarzenie w decyzji zostało poddane analizie. W takiej sytuacji, należy podkreślić, że organ egzekucyjny nie jest właściwy do badania zasadności podstawy prawnej obowiązku, którego egzekucja dotyczy. W toku postępowania egzekucyjnego nie można podważyć prawidłowości rozstrzygnięcia zapadłego w odrębnym trybie, od którego służyły autonomiczne środki zaskarżenia. Postępowanie egzekucyjne jest postępowaniem odrębnym od postępowania podatkowego. Rola organu egzekucyjnego sprowadza się do przymusowego wykonania obowiązku podatkowego stwierdzonego w decyzji wydanej przez właściwy organ w odpowiednim trybie. Dopóki zatem decyzja ostateczna, na podstawie której prowadzona jest egzekucja administracyjna, pozostaje w obrocie prawnym, organ egzekucyjny, działając na podstawie prawidłowo sporządzonego tytułu wykonawczego, jest nie tylko uprawniony, ale także zobowiązany do przymusowego wykonania obowiązku stwierdzonego tą decyzją. Postępowanie egzekucyjne nie może służyć jako kolejna instancja, w ramach której podatnik (strona postępowania podatkowego, a następnie zobowiązany) kwestionuje prawidłowość nałożenia obowiązku. 9.4. Podsumowując, należy stwierdzić, że prawidłowo ocenił organ egzekucyjny w zaskarżonym postanowieniu, że nie było podstaw do umorzenia postępowania egzekucyjnego. Przesłanki takiej nie stanowiła w szczególności wskazana przez skarżącą okoliczność nieskutecznego zawieszenia biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego. Zdarzenie to było bowiem przedmiotem oceny organu podatkowego w toku postępowania, co znalazło odzwierciedlenie w treści ostatecznej decyzji stanowiącej podstawę prawną egzekwowanego obowiązku. Na marginesie należy także zauważyć, że zagadnienie przedawnienia zobowiązania podatkowego było badane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z dnia 17 maja 2017 r., I SA/Po 1403/16. Orzeczeniem tym Sąd oddalił skargę od decyzji w przedmiocie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych. Organ egzekucyjny nie jest natomiast uprawniony do badania zasadności decyzji podatkowej wydanej w odrębnym trybie. 10.1. W świetle przedstawionych wyjaśnień nie zasługują na uwzględnienie podniesione w skardze zarzuty. 10.2.1. Na uwzględnienie nie zasługuje w szczególności zarzut dotyczący naruszenia art. 59 § 1 pkt 2 u.p.e.a. w związku z art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. oraz art. 70 § 1 i art. 70c Ordynacji podatkowej, poprzez niewydanie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego, mimo że zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 r. wygasło w wyniku przedawnienia, a postępowanie egzekucyjne wszczęto dopiero po wygaśnięciu wyżej wskazanego zobowiązania. 10.2.2. Odnosząc się do tego zarzutu, poza przedstawionymi wyjaśnieniami, podkreślić należy, że w toku postępowania egzekucyjnego nie znajdują zastosowania przepisy Ordynacji podatkowej. Zgodnie z art. 18 u.p.e.a., jeżeli przepisy niniejszej ustawy nie stanowią inaczej, w postępowaniu egzekucyjnym mają odpowiednie zastosowanie przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego. Organ egzekucyjny nie mógł zatem naruszyć wskazanych w skardze przepisów Ordynacji podatkowej, ponieważ nie znajdowały one zastosowania w sprawie poddanej sądowej kontroli. Podniesiony w skardze zarzut zmierza do podważenia prawidłowości ustaleń poczynionych w toku postępowania podatkowego prowadzonego przez organy podatkowe na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej. Jak jednak wyjaśniono, nie jest możliwe w trakcie postępowania egzekucyjnego kwestionowanie prawidłowości rozstrzygnięć zapadłych w odrębnym trybie stanowiących podstawę prawną egzekucji. 10.2.3. Ponadto należy zauważyć, że powołany art. 33 § 1 pkt 1 u.p.e.a. nie znajduje zastosowania w sprawie wszczętej wnioskiem o umorzenie postępowania egzekucyjnego. Przepis ten normuję bowiem podstawę zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej. Jest to sformalizowany środek ochrony prawnej w toku postępowania egzekucyjnego, wnoszony w terminie 7 dni od dnia doręczenia tytułu wykonawczego. Poddane sądowej kontroli postępowanie toczyło się natomiast w przedmiocie umorzenia postępowania egzekucyjnego i nie było zainicjowane wniesionymi zarzutami. 10.3.1. Ze względu na brak stosowania w toku postępowania egzekucyjnego przepisów Ordynacji podatkowej na uwzględnienie nie zasługuje także podniesiony w skardze zarzut dotyczący naruszenia art. 70c Ordynacji podatkowej w związku z art. 70 § 1 i art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej, poprzez doręczenie skarżącej zawiadomienia z dnia [...] października 2015 roku, dotyczącego zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego, ciążącego na skarżącej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009, ze skutkiem na dzień [...] czerwca 2015 r. z pominięciem prawidłowo ustanowionego pełnomocnika oraz zarzut dotyczący naruszenia art. 13 § 1 Ordynacji podatkowej w związku z art. 70c, art. 120, art. 145 § 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 2 i art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, poprzez niezastosowanie tego przepisu przez organ pierwszej instancji tj. przesłanie zawiadomienia z dnia [...] października 2015 roku, dotyczącego zawieszenia biegu przedawnienia zobowiązania podatkowego przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. tj. organ do tego nieuprawniony oraz poprzez akceptację tego nieprawidłowego stanu sprawy przez organ drugiej instancji - pomimo istnienia obiektywnych okoliczności, które zobowiązywały organy obu instancji do jego prawidłowego interpretowania i zastosowania. 10.3.2. Przywołane zarzuty mogły być podnoszone w postępowaniu podatkowym prowadzonym w przedmiocie wymiaru podatku dochodowego od osób fizycznych i w skardze wywiedzionej od ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] lipca 2016 r. Nie mogą one jednak wywrzeć pożądanego przez skarżącą skutku w toku kontroli sądowej postępowania egzekucyjnego w zakresie badania przesłanek jego umorzenia. 10.4.1. na uwzględnienie nie zasługuje także zarzut dotyczący naruszenia art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej w związku z art. art. 144 § 2 i art. 144a § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej oraz art. 120 Ordynacji podatkowej i art. 126 Ordynacji podatkowej (odpowiednio: art. 14 § 1 i art. 391 § 1 pkt 2 ustawy z dnia [...] czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz.1257 z późn. zm. zwanej dalej - "k.p.a."), ze względu na to, że organ drugiej instancji dokonał wadliwego doręczenia postanowienia z dnia [...] marca 2018 r., ponieważ ignorując obowiązek wyznaczony wyżej wskazanymi przepisami, wysłał pełnomocnikowi Skarżącej postanowienie w wersji papierowej za pośrednictwem operatora pocztowego ([...] S.A.), mimo, że z treści przedłożonego organowi pełnomocnictwa, skarżąca wskazała w pełnomocnictwie (obowiązkowy formularz [...]), iż pełnomocnik skarżącej (doradca podatkowy) do korespondencji z organem posiada elektroniczny adres do doręczeń (elektroniczna skrzynka podawcza na portalu [...]), a więc rzeczone postanowienie powinno być doręczone drogą elektroniczną 10.4.2. Odnosząc się do tego zarzutu, wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 391 § 1 pkt 2 k.p.a. doręczenie pism następuje za pomocą środków komunikacji elektronicznej w rozumieniu art. 2 pkt 5 ustawy z dnia [...] lipca 2002 r. o świadczeniu usług drogą elektroniczną (Dz. U. z 2016 r. poz. 1030 i 1579), jeżeli strona lub inny uczestnik postępowania wystąpi do organu administracji publicznej o takie doręczenie i wskaże organowi administracji publicznej adres elektroniczny. 10.4.3. Jak słusznie zauważył organ egzekucyjny z akt sprawy nie wynika jednak, że pełnomocnik skarżącej wystąpił do organu administracji publicznej o takie doręczenie i wskazał organowi administracji publicznej adres elektroniczny. W aktach sprawy znajduje się pełnomocnictwo szczególe, w treści którego pełnomocnik (w części D) wskazał zarówno adres elektroniczny, jak i adres do doręczeń w kraju. Brak jest zatem podstaw do twierdzenia, jak czyni to pełnomocnik skarżącej, że wystąpił do organu administracji publicznej o doręczenie na adres elektroniczny. Samo wskazanie adresu elektronicznego w treści pełnomocnictwa, przy jednoczesnym podaniu adresu do doręczeń w kraju, nie może być uznane za wystąpienie o doręczenie na adres elektroniczny. Ponadto, jak trafnie zauważył organ egzekucyjny, pełnomocnik wniósł zażalenie w formie papierowej. Prawidłowo zatem uznał organ egzekucyjny w odpowiedzi na skargę, że nie było podstaw do stwierdzenia wadliwego doręczenia ostatecznego postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej. Wobec braku wystąpienia przez pełnomocnika o doręczenie na adres elektroniczny, doręczenie dokonane na wskazany w pełnomocnictwie adres do doręczeń w kraju należy uznać za skuteczne. 10.5.1. Ponadto nie jest zasadny zarzut dotyczący naruszenia art. 138 § 2 i § 2a k.p.a. w związku z art. 144 k.p.a. (odpowiednio art. 233 § 1 pkt 2a O.p. w związku z art. 239 Ordynacji podatkowej) in fine, poprzez odmowę uchylenia w całości postanowienia Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] stycznia 2018 r., nr [...], odmawiającego skarżącej umorzenia postępowania egzekucyjnego w związku z wygaśnięciem zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych z kapitałów pieniężnych za rok 2009 r. w wyniku przedawnienia. 10.5.2. Zgodnie z art. 138 § 2 i § 2a k.p.a. organ odwoławczy może uchylić zaskarżoną decyzję w całości i przekazać sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji, gdy decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów postępowania, a konieczny do wyjaśnienia zakres sprawy ma istotny wpływ na jej rozstrzygnięcie. Przekazując sprawę, organ ten powinien wskazać, jakie okoliczności należy wziąć pod uwagę przy ponownym rozpatrzeniu sprawy. Na mocy art. 138 § 2a k.p.a. jeżeli organ pierwszej instancji dokonał w zaskarżonej decyzji błędnej wykładni przepisów prawa, które mogą znaleźć zastosowanie w sprawie, w decyzji, o której mowa w § 2, organ odwoławczy określa także wytyczne w zakresie wykładni tych przepisów. Przepisy te stosuje się odpowiedni do zażaleń na podstawie art. 144 k.p.a. 10.5.3. Nieuwzględnienie powołanych zarzutów jest konsekwencją uznania przez Sąd rozpatrujący sprawę, że postanowienie wydane przez organ pierwszej instancji jest prawidłowe i nie zachodzą przesłanki uzasadniające jego uchylenie. Nie było zatem podstaw do zastosowania powołany przepisów i uchylenia postanowienia organu pierwszej instancji, ponieważ nie zostało wydane z naruszeniem przepisów postępowania. 11. W tym stanie rzeczy Sąd orzekł, na podstawie art. 151 ustawy z dnia [...] sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. - Dz. U. z 2018 r., poz. 1302), jak w sentencji wyroku.