I SA/Po 403/19

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Karol Pawlicki (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Izabela Kucznerowicz Sędzia NSA Włodzimierz Zygmont Protokolant: sekretarz sądowy Monika Olejniczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 listopada 2019 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] . nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2019 rok oddala skargę. Wójt Gminy [...] decyzją z dnia [...] lutego 2019 r., na podstawie m.in. art. 207 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 i § 5, ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r., poz. 800 ze zm. - dalej: "O.p."), art. 2, art. 3, art. 4, art. 5, art. 6 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1445 ze zm. – dalej: "u.p.o.l.") ustalił wobec T. R. i A. R. wymiar podatku od nieruchomości za 2019 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że według danych z ewidencji gruntów i budynków podatnicy są współwłaścicielami nieruchomości położonych w miejscowości [...], o powierzchni [...] ha sklasyfikowanej jako grunty pozostałe (B). Ponadto posiadają na ww. nieruchomości budynek mieszkalny o powierzchni [...] m2 (o wysokości od [...] m do [...] m). W decyzji wskazano również terminy płatności oraz wysokość poszczególnych rat podatku. W odwołaniu strona wniosła o uchylenie decyzji i ponowne rozpatrzenie sprawy. W ocenie strony organ w sposób błędny zakwalifikował działkę nr [...] jako grunty pozostałe. Zdaniem strony organ błędnie przeprowadził aktualizację ewidencji gruntów i budynków, która nie uwzględnia zajęcia części nieruchomości przez powierzchniowe wody płynące. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] kwietnia 2019 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ zaznaczył, że w dniu [...] kwietnia 2018 r. w ewidencji gruntów i budynków dokonano przekwalifikowania działki nr [...] z gruntów pozostałych o powierzchni [...] ha i wody o powierzchni [...] ha na grunty pozostałe o powierzchni [...] ha. (zmiany dokonano na podstawie decyzji Starosty [...] z [...] grudnia 2017 r. Nr [...]). W ocenie Kolegium organ pierwszej instancji prawidłowo przyjął, iż na odwołujących jako współwłaścicielach ww. nieruchomości spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w zakresie gruntów pozostałych o powierzchni [...] ha. Organ ustalając wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości nie jest uprawniony do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku, niż dane wskazane w ewidencji gruntów i budynków. W skardze z dnia [...] kwietnia 2019 r. skarżący A. R. wniósł o uwzględnienie skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz o zasadzenie kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: a) przepisów postępowania mających istotny wpływ na rozstrzygnięcie sprawy, tj.: - art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2096 z późn. zm. - dalej: "k.p.a."), poprzez prowadzenie przez organ postępowania administracyjnego w sposób, który nie wpłynął na pogłębienie zaufania obywateli do organów Państwa oraz świadomość i kulturę prawną obywateli, - art. 7, art. 77 § 1 i art. 80 k.p.a., polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu całego materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia przedmiotowej sprawy, - art. 9 i art. 11 k.p.a., poprzez niedostateczne wyjaśnienie podstaw i przesłanek utrzymania w mocy przedmiotowej decyzji, W uzasadnieniu skargi skarżący podniósł, że na części działki znajduje się ciek wodny stanowiący wody powierzchniowe płynące skanalizowane. Zmiana w klasyfikacji gruntów objęta jest odrębną procedurą odwoławczą. W ocenie skarżącego wykorzystanie wyłącznie obarczonego wadami dokumentu jakim jest zapis ewidencji gruntów i budynków jest niesprawiedliwe. Odpowiadając na skargę organ podtrzymał swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wnosząc o oddalenie skargi. Na rozprawie w dniu [...] listopada 2019 r. wyznaczony pełnomocnik skarżącego z urzędu podkreślił, że organy prowadziły postępowanie w sposób niezgodny z przepisami O.p., w szczególności nie zebrały materiału dowodowego, a ponadto organ drugiej instancji nie wezwał podatnika do zapoznania się z aktami sprawy w trybie art. 200 O.p. Ponadto pełnomocnik skarżącego podniósł zarzut niezgodności z prawdą dokumentu urzędowego jakim jest zapis ewidencji gruntów i budynków. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kontrola działalności administracji przez sądy administracyjne obejmuje, w świetle art. 3 § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. 2019 r., poz. 2325 – dalej: "P.p.s.a.") orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem. W wyniku takiej kontroli decyzja może zostać uchylona w razie stwierdzenia, że naruszono przepisy prawa materialnego w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy lub doszło do takiego naruszenia przepisów prawa procesowego, które mogłoby w istotny sposób wpłynąć na wynik sprawy, ewentualnie w razie wystąpienia okoliczności mogących być podstawą wznowienia postępowania. Z przepisu art. 134 § 1 P.p.s.a. wynika z kolei, że Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Na wstępie tej części rozważań przede wszystkim należy zauważyć, że w kontrolowanym postępowaniu podatkowym organy prowadziły postępowanie na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej, a nie na podstawie przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. Nie będąc jednak związanym zarzutami skargi i uwzględniając treść zarzucanych naruszeń Sąd przyjął, że dotyczą one reguł odnoszących się do zasad prowadzenia postępowania dowodowego. Dokonując oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia wskazanych powyżej kryteriów, Sąd nie dostrzegł takiego naruszenia prawa, które uzasadniałoby jej uchylenie. Zgodnie z art. 121 § 1 O.p., postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Art. 122 O.p. wskazuje natomiast, że w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Według art. 187 § 1 O.p. organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. W ocenie Sądu organy nie naruszyły zasad prowadzenia postępowania, dokładnie wyjaśniając stan faktyczny sprawy. Przechodząc do meritum sprawy należy wskazać, że przedmiotem skargi jest decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego utrzymująca w mocy decyzję organu pierwszej instancji w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2019 r. w kwocie [...]zł. Ze stanu faktycznego sprawy ustalonego przez organy wynika, że w dniu [...] kwietnia 2018 r. w ewidencji gruntów i budynków dokonano przekwalifikowania działki nr [...] z gruntów pozostałych o powierzchni [...] ha i wody o powierzchni [...] ha na grunty pozostałe o powierzchni [...] ha. Zmiany dokonano na podstawie decyzji Starosty [...] z [...] grudnia 2017 r. Organy posiłkowały się w ustaleniu tej okoliczności danymi z ewidencji gruntów i budynków. Organ podatkowy za podstawę do wymiaru podatku od nieruchomości za 2019 r. przyjął dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków ze Starostwa Powiatowego w [...] oraz dane podane przez podatnika i jego małżonkę w aktualnych informacjach w sprawie podatku od nieruchomości, złożonych w dniu [...] maja 2018 r. Złożone przez podatników informacje w sprawie podatku od nieruchomości, potwierdzały dane dotyczące gruntów wynikające z ewidencji gruntów i budynków prowadzonej przez Starostwo Powiatowe w [...]. Skarżący w badanej sprawie kwestionuje natomiast okoliczność nałożenia na niego obowiązku podatkowego w zakresie podatku od nieruchomości w odniesieniu do działki nr [...]. Według skarżącego na części działki znajduje się ciek wodny stanowiący wody powierzchniowe płynące skanalizowane. W ocenie strony skarżącej wykorzystanie wyłącznie obarczonego wadami dokumentu jakim jest zapis ewidencji gruntów i budynków jest niesprawiedliwe. Ocena spornej kwestii winna zostać poprzedzona rozważaniami dotyczącymi mocy wiążącej wpisów do ewidencji gruntów i budynków. Podkreślić należy, że sklasyfikowanie gruntu ma podstawowe znaczenie w kontekście prawidłowego wymiaru podatku, co wynika również z art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 mają 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 725 ze zm. – dalej: "P.g.k."). Na mocy art. 21 ust. 1 P.g.k. podstawę planowania gospodarczego, planowania przestrzennego, wymiaru podatków i świadczeń, oznaczania nieruchomości w księgach wieczystych, statystyki publicznej, gospodarki nieruchomościami oraz ewidencji gospodarstw rolnych stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Według art. 21 ust. 2 P.g.k. organy i jednostki organizacyjne realizujące zadania, o których mowa w ust. 1, współdziałają z organami Służby Geodezyjnej i Kartograficznej w zakresie utworzenia i sfinansowania systemu dostępu i wymiany danych między ewidencją gruntów i budynków a ewidencjami i rejestrami publicznymi prowadzonymi przez te organy i jednostki organizacyjne. Wyjaśnienia wymaga, że użyty w art. 21 ust. 1 P.g.k. zwrot "wymiar podatku" należy interpretować jako ustalenie (określenie) zobowiązania podatkowego, z uwzględnieniem elementów przedmiotowych, jak i podmiotowych zawartych w ewidencji gruntów i budynków. Ewidencja podatkowa nieruchomości zawiera dane o podatnikach i przedmiotach opodatkowania, w szczególności wynikające z informacji i deklaracji składanych przez podatników na podstawie przepisów ustawy oraz przepisów o podatku rolnym i podatku leśnym, danych zawartych w księgach wieczystych, w ewidencji gruntów i budynków oraz innych ewidencjach i rejestrach, w tym prowadzonych przez organy administracji publicznej. Potwierdzają to przepisy, wydanego na podstawie art. 26 ust. 2 P.g.k. rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. z 2019 r., poz. 393 – dalej; "rozporządzenie w sprawie ewidencji gruntów"). Rozporządzenie to określa m.in. sposób zakładania i prowadzenia ewidencji oraz szczegółowe zasady wymiany danych ewidencyjnych, a także szczegółowy zakres informacji objętych ewidencją oraz zakres informacji objętych rejestrem cen i wartości nieruchomości (por. § 1 rozporządzenia). Ewidencja gruntów jest dla organu podatkowego urzędowym źródłem informacji o osobie właściciela i posiadacza samoistnego oraz o samej nieruchomości. Ugruntowane orzecznictwo sądów administracyjnych podkreśla decydującą (przesądzającą) rolę zapisów z ewidencji gruntów i budynków, między innymi do wymierzania (samoobliczania) podatków od nieruchomości. W wyroku z dnia 10 lipca 2019 r. o sygn. akt II FSK 2519/17 Naczelny Sąd Administracyjny podkreślił, że "co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, a jej funkcje (przeznaczenie) ujawnione w ewidencji gruntów i budynków. W konsekwencji organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków" (dostępny na stronie: http://orzeczenia.nsa.gov.pl podobnie, jak inne powoływane orzeczenia). Tak długo, jak długo zawarte w ewidencji zapisy nie ulegną zmianie, organ podatkowy nie jest władny do przyjęcia innej powierzchni użytkowej na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości. Co ważne, ewidencja gruntów ma walor dokumentu urzędowego, o którym mowa w art. 194 O.p. Posiadając walor dokumentu urzędowego wiąże organy podatkowe, które nie są uprawnione do dokonywania własnych ustaleń w przedmiocie zarówno zmian w ewidencji, jak i przyjmowania dla wymiaru podatku innych danych niż te, które wynikały z ewidencji gruntów i budynków. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjmowany jest pogląd, w świetle którego organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków. Oznacza to, że co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku), dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości, nie tyle decyduje sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Jednakże, na co również zwracał uwagę Naczelny Sąd Administracyjny, m.in. w uchwale składu siedmiu sędziów z 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 (opublikowano: ONSAiWSA 2014/2/21), wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych – niejako wyjątkowych - przypadkach może zostać w ramach postępowania podatkowego podważona, nawet bez potrzeby uprzedniej zmiany samej ewidencji. Może to mieć miejsce w sytuacji, gdy oparcie się na danych ewidencyjnych pozostawałoby w sprzeczności z innymi bezwzględnie obowiązującymi regulacjami prawnymi (np. zawartymi w ustawie o księgach wieczystych i hipotece) lub też musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar podatku. Sąd orzekający w sprawie podziela pogląd Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowany m.in. w wyroku z 1 sierpnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1930/12, że uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane). Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych (art. 180 § 1 w związku z art. 194 § 3 O.p.). Do pierwszej grupy zaliczyć można dane ewidencyjne wskazujące położenie, granice i powierzchnię gruntów oraz rodzaj użytków gruntowych i klasy gleboznawcze, a w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności – także informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali (art. 20 ust. 1 P.g.k.). W judykaturze prezentowany jest pogląd, podzielany również przez skład orzekający w niniejszej sprawie, że do czasu zmiany ewidencji gruntów i budynków obowiązujące w niej zapisy wiążą w tym przedmiocie wszystkie organy i sądy. Tak długo, jak długo zawarte w ewidencji zapisy nie ulegną zmianie, organ podatkowy nie jest władny do przyjęcia innego przeznaczenia nieruchomości na potrzeby wymiaru podatku od nieruchomości (wyrok NSA z 13 maja 2015 r., sygn. akt II FSK 1175/13). Zaznaczyć należy, że w myśl § 44 rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków, starosta jest organem administracji publicznej, który prowadzi ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów. Obowiązkiem starosty jest prowadzenie oraz utrzymywanie operatu ewidencyjnego w stanie aktualności, tj. zgodności z dostępnymi dla organu dokumentami i materiałami źródłowymi. Aktualizacja operatu ewidencyjnego następuje poprzez wprowadzenie udokumentowanych zmian do bazy danych ewidencyjnych. Zgodnie natomiast z § 49 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków, o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe, w przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Ważna jest tu regulacja § 49 ust. 2 pkt 1 rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków, w świetle którego zawiadomienia, o których mowa w ww. ust. 1 zawierają m.in. oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę zmiany oraz datę wprowadzenia zmiany. Zawiadomienie, o którym mowa w rozporządzeniu w sprawie ewidencji gruntów i budynków (§ 49 ust. 1 pkt 1 w zw. z regulacją ust. 2 pkt 1), jako czynność techniczna, konkretyzuje dzień dokonania tej zmiany. Data ta ma co do zasady charakter wiążący dla organu podatkowego (stanowi moment istotny dla wywołania rezultatu podatkowego), co oznacza, że jej oznaczenie w zawiadomieniu wywołuje skutek ex nunc, tj. na przyszłość. W aktach administracyjnych badanej sprawy znajduje się wystawione przez Starostę [...] zawiadomienie o zmianach w danych ewidencyjnych z dnia [...] kwietnia 2018 r. numer zmiany: [...]. W opisie zmiany wskazano: wprowadzenie danych ewidencyjnych określających położenie punktów granicznych i przebiegu granic ewidencyjnych pomiędzy działką [...] oraz zmiana użytków gruntowych na dz. [...] zmiana oznaczenia użytku gruntowego z [...]. Zmiana dotyczyła przeklasyfikowania gruntu o powierzchni [...] ha oznaczonego jako W - grunty pod rowami na tereny mieszkaniowe oznaczone symbolem [...]. W zawiadomieniu tym, skierowanym do organu podatkowego wskazano, jako podstawę zmiany, decyzję Starosty [...] z [...] grudnia 2017 r. Oznaczono również datę zmiany ewidencyjnej, tj. [...] kwietnia 2018 r. Uwzględniając powyższe informacje stwierdzić należy, że wymienione zawiadomienie spełnia kryteria formalne wymienione w przytoczonych uregulowaniach § 49 ust. 1 rozporządzenia w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Bezsprzecznym jest, że organ podatkowy ustalając wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości nie jest uprawniony do przyjęcia innej podstawy wymiaru podatku, niż dane wskazane w ewidencji gruntów i budynków. W ocenie Sądu organy w sposób prawidłowy przyjęły, że na skarżącym jako współwłaścicielu przedmiotowej nieruchomości spoczywa obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości w zakresie gruntów pozostałych o powierzchni [...] ha. Należy tutaj zaznaczyć, że przeklasyfikowany grunt nie był oznaczony, jak podawał skarżący w odwołaniu oraz w skardze, jako wody powierzchniowe płynące, które zgodnie z art. 2 ust. 3 pkt 2 u.p.o.l. nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. Odnosząc się natomiast do podniesionego na rozprawie w dniu [...] listopada 2019 r. zarzutu pełnomocnika skarżącego odnośnie naruszenia art. 200 O.p., należy zauważyć, że organ drugiej instancji istotnie nie wyznaczył stronie siedmiodniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego, czym naruszył przepis art. 200 O.p. Naruszenie to jednak nie miało wpływu na wynik sprawy, bowiem w postępowaniu organu drugiej instancji nie zgromadzono żadnego materiału dowodowego innego niż przed organem pierwszej instancji. Należy wskazać, że w związku z dokonaną zmianą w danych ewidencyjnych, organ podatkowy pierwszej instancji wcześniej wezwał podatników, którzy złożyli w dniu [...] maja 2018 r. informacje w sprawie podatku od nieruchomości. Dodatkowo z akt sprawy wynika, że organ podatkowy posiada w materiale dowodowym, zebranym podczas wizji lokalnej przeprowadzonej w ramach postępowania podatkowego prowadzonego na wniosek T. i A. R. o umorzenie zaległości podatkowej w 2014 r., zdjęcie części posesji podatników (załącznik nr [...] akt adm.), które wskazuje, iż przedstawiony na nim grunt, pod którym znajduje się skanalizowany ciek wodny wykorzystywany jest jako ogród przydomowy, podobnie jak pozostała, niezabudowana część działki. Powyższy zarzut nie mógł więc doprowadzić do uchylenia przedmiotowej decyzji. W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z uchwałą 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 kwietnia 2005 r., sygn. akt FPS 6/04, ONSAiWSA 2005/4/66, Lex 150133), naruszenie przez organ odwoławczy normy wynikającej z art. 200 § 1 O.p. stanowi naruszenie przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) P.p.s.a., jeżeli wspomniane naruszenie mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Konkludując rozważania Sąd stwierdza, że zaskarżona decyzja, jak również poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zostały wydane zgodnie z prawem. Mając powyższe na uwadze Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a. orzekł, jak w sentencji.