I SA/Po 434/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem Sędzia WSA Ireneusz Fornalik (spr.) po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 16 grudnia 2015 r. sprawy ze skargi [...] na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w [...] z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej oddala skargę. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r., nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w P., działając na podstawie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. z art. 144 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2013 r., poz. 267, ze zm., zwanej dalej: K.p.a.) i art. 18, art. 33 § 1 pkt 10, art. 34 § 5 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (t.j. Dz. U. z 2014 r., poz. 1619, ze zm., zwanej dalej: u.p.e.a.), po rozpatrzeniu zażalenia Ł. D., zwanego dalej skarżącym, na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w P. z dnia [...] listopada 2014 r. w przedmiocie uznania za nieuzasadnione zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej na podstawie tytułów wykonawczych z dnia [...] października 2014 r. o nr [...],[...],[...] oraz [...] utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. Powyższe rozstrzygnięcie zapadło w następującym stanie faktycznym. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej w P. decyzją z dnia [...] lipca 2014 r., nr [...] określił Ł. D. zobowiązanie podatkowe w podatku akcyzowym za miesiące styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik, listopad i grudzień 2011 r. oraz styczeń, luty, marzec, kwiecień, maj, czerwiec, lipiec i sierpień 2012 r. Przedmiotowej decyzji organ podatkowy – Naczelnik Urzędu Celnego w L. postanowieniem z dnia [...] września 2014 r. nadał rygor natychmiastowej wykonalności. W związku z brakiem zapłaty należności Dyrektor Izby Celnej w P. jako wierzyciel należności wystawił tytuły wykonawcze nr [...],[...],[...] oraz [...] (obejmujące całość zaległości) i przystąpił z urzędu do egzekucji. Tytuły wykonawcze zostały doręczone zobowiązanemu w dniu [...] października 2014 r. Pismem z dnia [...] października 2014 r. skarżący, reprezentowany przez adwokata, wniósł do Dyrektora Izby Celnej w P. zarzuty w postępowaniu egzekucyjnym w administracji prowadzonym na podstawie ww. tytułów wykonawczych. Skarżący zarzucił naruszenie art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. oraz wniósł o uchylenie skarżonych tytułów wykonawczych i umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że wskazane tytuły wykonawcze obejmują zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym powstałe w okresie od maja 2011 r. do sierpnia 2012 r., a jako akt normatywny będący podstawą prawną obowiązku wskazano pierwotny tekst ustawy o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2009 r., Nr 3, poz. 11, ze zm.), natomiast w dniu 25 maja 2011 r. opublikowano tekst jednolity ustawy, zatem dla zobowiązań powstałych po tej dacie powinien zostać wskazany nowy publikator, czyli j.t. Dz. U. z 2011 r., Nr 106, poz. 626, ze zm. Ponadto zaniechano wypełnienia niektórych pozycji, które powinny być wypełnione – we wszystkich tytułach nie wypełniono poz. 3 w części ogólnej formularza, a w niektórych – pozycji A.1, które dotyczą danych zobowiązanego. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2014 r. Dyrektor Izby Celnej w P. uznał wniesione zarzuty za nieuzasadnione. W uzasadnieniu organ wskazał, że wskazany akt normatywny jest zgodny z powołanym w sentencji decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w P. z dnia [...] lipca 2014 r., w oparciu o którą prowadzona jest egzekucja administracyjna (tożsamość dotyczy nazwy i daty ustawy, jak i wskazanego aktu jego promulgacji). Identyfikacja podstawy prawnej obowiązku została podana w polu E, wiersz 4, a data wydania przedmiotowego orzeczenia w wierszu 5 każdego tytułu wykonawczego. Wskazane orzeczenie odnosi się do zobowiązań powstałych z mocy prawa za poszczególne 12 miesięcy 2011 r. i pierwsze 8 miesięcy 2012 r. Z przyczyn technicznych (dostępność tytułów wykonawczych czteropozycyjnych) w zakresie całości zobowiązań objętych jednym postępowaniem zostało wystawione 5 tytułów wykonawczych, przy czym jeden o nr [...] nie jest objęty zarzutami. Organ wskazał również, że skarżący prawdopodobnie chciał wskazać Dz.U. z 2011 r., nr 108, poz. 626 (a nie nr 106), jednak ogłoszenie tekstu jednolitego nie powoduje zmiany treści normatywnej ustawy. Powołanie po nazwie ustawy pierwotnego Dziennika Ustaw z dopiskiem "ze zm." w całości wypełnia wymóg wskazania aktu prawnego. Przez podanie podstawy prawnej obowiązku rozumie się podanie aktu prawnego, gdy określone obowiązki wynikają wprost z przepisu, lub w przypadku gdy egzekwowany obowiązek wynika z decyzji administracyjnej – powołanie tej decyzji. Za pełną realizację tego przepisu należy uznać wskazanie jako podstawy prawnej obu tych elementów, co też nastąpiło. Nadto, gdy obowiązek wynika z decyzji administracyjnej – powołanie jako podstawy samej decyzji administracyjnej spełnia wymóg określony w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., zgodnie z wyrokiem NSA w Warszawie z dnia 28 kwietnia 2011 r., sygn. akt II FSK 2088/09. Organ wyjaśnił ponadto, iż zgodnie z §3 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 7 listopada 2014 r. w sprawie wzorów tytułów wykonawczych stosowanych w egzekucji administracyjnej (Dz.U. z 2014 r., poz. 650) do dnia 7 listopada 2014 r. w tytule wykonawczym stosowanym w egzekucji należności pieniężnych pozycji nr 3 nie wypełnia się. W części A1 wszystkich tytułów wykonawczych zostały prawidłowo wskazane dane dotyczące imienia i nazwiska zobowiązanego i jego adresu, które są niezbędnym elementem tytułu wykonawczego. Pominięcie wypełnienia innych pól nie może stanowić podstawy zgłoszenia zarzutów w sprawie prowadzenia egzekucji. W zażaleniu na powyższe postanowienie, skarżący, reprezentowany przez adwokata, zarzucił naruszenie art. 29 § 2 w zw. z art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. poprzez uznanie zarzutu za nieuzasadniony i wniósł o uchylenie skarżonego postanowienia oraz umorzenie prowadzonego postępowania egzekucyjnego. W uzasadnieniu skarżący podkreślił, że skoro organ nie może przystąpić do egzekucji w przypadku niekompletnych lub błędnych tytułów wykonawczych, tym bardziej nie może prowadzić dalszej egzekucji z takich tytułów, jeżeli nieprawidłowości zostaną ujawnione w toku prowadzenia egzekucji. Pomimo tego organ nie uwzględnił wniosków strony zawartych w zarzutach z dnia [...] listopada 2014 r. Postanowieniem z dnia [...] grudnia 2014 r., wskazanym we wstępie, Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie. W uzasadnieniu organ odwoławczy wskazał, iż w przedmiotowych tytułach wykonawczych Dyrektor Izby Celnej w P. w kolejnych pozycjach części E wskazał podstawę prawną – orzeczenie, identyfikację podstawy prawnej obowiązku – decyzję o wskazanym numerze oraz datę wydania orzeczenia – [...]-07-2014 r. Tym samym w sposób prawidłowy i pełny wskazano podstawę prawną egzekwowanego obowiązku. Wprawdzie organ I instancji wskazując poza decyzją akt normatywny, na podstawie którego wydano decyzję podał publikator pierwotnego tekstu ustawy (przy czym marginalnie organ zaznaczył, iż autor zaskarżonego postanowienia ma rację w tym zakresie), jednak w okolicznościach sprawy fakt ten pozostaje bez znaczenia dla oceny, czy spełnione zostały wymogi określone w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. Ponadto przedmiotowe tytuły wykonawcze zawierają pozostałe wymagalne dane wynikające z art. 27 § 1 u.p.e.a. W skardze na powyższe postanowienie do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, skarżący, reprezentowany przez adwokata, wniósł o jego uchylenie w całości wraz z postanowieniem je poprzedzającym i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji oraz zasądzenie kosztów. Postanowieniu skarżący zarzucił naruszenie art. 138 § 1 pkt 1 w zw. art. 144 K.p.a. w zw. z art. 18 u.p.e.a. poprzez nieuwzględnienie złożonego zażalenia oraz naruszenia art. 23 § 4 pkt 1 u.p.e.a. poprzez naruszenie słusznego interesu strony poprzez niedopełnienie przez Dyrektora Izby Skarbowej obowiązku w postaci kontroli przestrzegania w toku czynności egzekucyjnych przepisów u.p.e.a. przez nadzorowany organ egzekucyjny. W uzasadnieniu skarżący przytoczył argumentację zawartą wcześniej w uzasadnieniu zażalenia. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu jest postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. w przedmiocie odmowy uznania zarzutów w sprawie postępowania egzekucyjnego. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (j.t. Dz. U. z 2014 r., poz. 1647) kontrola sądowa zaskarżonych decyzji, postanowień bądź aktów wymienionych w art. 3 § 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 dalej: p. p. s. a.) sprawowana jest w oparciu o kryterium zgodności z prawem. W związku z tym, zgodnie z art. 145 § 1 p. p. s. a., aby wyeliminować z obrotu prawnego akt wydany przez organ administracyjny, konieczne jest stwierdzenie, że doszło w nim do naruszenia przepisów prawa materialnego, bądź przepisów postępowania w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, albo też do naruszenia przepisów prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania albo stwierdzenia nieważności decyzji. Przystępując do oceny legalności zaskarżonych decyzji (postanowień) sąd bada czy zaskarżona decyzja (postanowienie) nie narusza prawa oraz czy zostały wydane w prawidłowo przeprowadzonym postępowaniu. Zgodnie z art. 33 § 1 u.p.e.a. podstawą zarzutu w sprawie prowadzenia egzekucji administracyjnej może być: 1/ wykonanie lub umorzenie w całości albo w części obowiązku, przedawnienie, wygaśnięcie albo nieistnienie obowiązku; 2/ odroczenie terminu wykonania obowiązku albo brak wymagalności obowiązku z innego powodu, rozłożenie na raty spłaty należności pieniężnej; 3/ określenie egzekwowanego obowiązku niezgodnie z treścią obowiązku wynikającego z orzeczenia, o którym mowa w art. 3 i 4; 4/ błąd co do osoby obowiązanego; 5/ niewykonalność obowiązku o charakterze niepieniężnym; 6/ niedopuszczalność egzekucji administracyjnej lub zastosowanego środka egzekucyjnego; 7/ brak uprzedniego doręczenia zobowiązanemu upomnienia, o którym mowa w art. 15 § 1; 8/ zastosowanie zbyt uciążliwego środka egzekucyjnego; 9/ prowadzenie egzekucji przez niewłaściwy organ egzekucyjny; 10/ niespełnienie wymogów określonych w art. 27 a w zagranicznym tytule wykonawczym - wymogów określonych w art. 102 ustawy o wzajemnej pomocy. Podkreślenia wymaga, iż przymusowemu wykonaniu podlegają podatki (art. 2 § 1 pkt 1 u.p.e.a.) i że podstawą wystawienia tytułu wykonawczego mogą być także deklaracje lub zeznania złożone przez podatnika lub płatnika (art. 3a § 1 pkt 1 u.p.e.a.). Przymusowemu wykonaniu podlegają także nieostateczne decyzje podatkowe (jedyny wyjątek dotyczy egzekucji z nieruchomości, która może być prowadzona tylko w celu wyegzekwowania należności pieniężnych określonych lub ustalonych w ostatecznym orzeczeniu - art. 110 § 2 u.p.e.a.). Zauważyć w związku z tym także trzeba, że wedle art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a., tytuł wykonawczy zawiera takie elementy jak treść podlegającego egzekucji obowiązku, podstawę prawną tego obowiązku oraz stwierdzenie, że obowiązek jest wymagalny, a w przypadku egzekucji należności pieniężnej - także określenie jej wysokości, terminu, od którego nalicza się odsetki z tytułu niezapłacenia należności w terminie, oraz rodzaju i stawki tych odsetek. Powyższe oznacza, że podstawą prawną wskazanego w tytule wykonawczym obowiązku może być zarówno decyzja wydana przez organ pierwszej instancji, która została skierowana do wykonania lub - jeśli wniesiono od niej odwołanie - decyzja wydana przez organ odwoławczy. Jak wskazuje się w doktrynie, przez wskazanie podstawy prawnej egzekwowanego obowiązku należy rozumieć powołanie decyzji lub postanowienia albo innego rodzaju rozstrzygnięcia, z mocy których na zobowiązanym ciąży egzekwowany obowiązek, a w przypadku gdy egzekwowany obowiązek wynika wprost z przepisu prawa – wskazanie aktu prawnego, miejsca jego publikacji oraz numeru (oznaczenia) przepisu nakładającego obowiązek. W orzecznictwie sądów administracyjnych przyjęto, że nie jest konieczne wskazywanie przepisów prawa materialnego, na podstawie których została wydana decyzja nakładająca obowiązek (wyrok NSA OZ w Katowicach z dnia 7 listopada 2000 r., I SA/Ka 1187/99, LEX nr 45538 oraz teza 1 wyroku NSA z dnia 27 lutego 2007 r., II FSK 304/06, LEX nr 314389; zob. P.M. Przybysz, Komentarz do art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, LEX 476873). Podkreślić też należy, że w analizowanej sprawie prawidłowo wskazano akt prawny będący podstawą wydania decyzji administracyjnej, również oznaczenie decyzji organu podatkowego poprzez wskazanie jej numeru i daty wydania spełnia wymogi z art. 27 § 1 pkt 3 ustawy. Dane zawarte w tytule pozwalają więc na prawidłową identyfikację orzeczenia stanowiącego podstawę wystawienia tytułu wykonawczego. Nadto, organ egzekucyjny jest zobowiązany z urzędu badać, czy tytuł zawiera wszystkie treści określone w art. 27 § 1 i 2 u.p.e.a., a w przypadku niespełnienia tych wymogów organ ten nie przystępuje do egzekucji, zwracając tytuł wierzycielowi. Jak wskazuje się w orzecznictwie sądowym, brak chociażby jednego ze wskazanych w przepisach elementów powoduje, iż dany tytuł wykonawczy nie może stanowić podstawy prowadzenia egzekucji (wyrok NSA w Warszawie z dnia 8 marca 2012 r., II GSK 24/11, LEX nr 1145503; wyrok WSA w Szczecinie z dnia 13 czerwca 2013 r., II SA/Sz 1253/12, LEX nr 1334913; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 29 stycznia 2013 r., I SA/Gd 1254/12, LEX nr 1264300). Nadto z orzecznictwa NSA wynika, że analiza treści art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. nie pozwala na stwierdzenie, że przez wskazanie podstawy prawnej obowiązku będącego przedmiotem egzekucji należy rozumieć wskazanie jednocześnie decyzji i aktu prawnego, na podstawie którego ową decyzję wydano. Jeżeli egzekwowany obowiązek wynika z decyzji administracyjnej, za prawidłowe należy uznać stanowisko, iż powołanie jako podstawy prawnej obowiązku samej tylko decyzji spełnia wymóg określony w art. 27 § 1 pkt 3 u.p.e.a. (wyrok NSA z dnia 27 lutego 2007 r., II FSK 304/06, LEX nr 314389; zob. C. Kulesza, Komentarz do art. 27 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, LEX 426679). W ocenie Sądu organ egzekucyjny prawidłowo w tytule wykonawczym powołał decyzję, która stanowi podstawę prawną obowiązku oraz opisał treść obowiązku nałożonego tą decyzją. Wobec powyższego Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a.