I SA/Po 45/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Wolna-Kubicka /spr./ Sędziowie NSA Sylwia Zapalska WSA Elwira Brychcy Protokolant st. sekr. sąd. Laura Szukała po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 kwietnia 2008r. sprawy ze skargi M. M. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania oddala skargę /-/ E.Brychcy /-/ K.Wolna-Kubicka /-/ S.Zapalska ISA/Po 45/08 U z a s a d n i e n i e Decyzją z dnia [...]r. Naczelnik Urzędu Skarbowego P. ustalił M. M. zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2003r w wysokości [...] zł W dniu 20 lipca 2007r M. M., działająca przez swojego pełnomocnika wniosła odwołanie od powyższej decyzji, a w dniu 26 września 2007 złożyła wniosek o przywrócenie terminu do złożenia tego odwołania. We wniosku o przywrócenie terminu wskazano, że przyczynę uchybienia terminu do wniesienia odwołania stanowi okoliczność, iż o decyzji tej podatniczka powzięła wiadomość podczas obecności jej męża w Urzędzie Skarbowym w dniu 6 lipca 2007 r, który tego dnia odebrał uwierzytelnią kopię decyzji. Natomiast o przyjęciu wobec niej tzw. fikcji doręczenia z art. 150 ordynacji podatkowej podatniczka dowiedziała się dopiero z postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] , doręczonego jej 17 września 2007r. Wnioskodawczyni twierdziła, że nie ponosi winy w niezłożeniu odwołania od w/w decyzji w terminie. W okresie kiedy toczyło się wobec niej postępowanie przebywała i nadal przebywa za granicą- w Australii. Nie mogła więc osobiście odebrać kierowanej do niej decyzji. Jej zdaniem w takim przypadku organ ma prawo i obowiązek doręczyć stronie decyzje w inny sposób przewidziany w przepisach art. 148 i 149 ordynacji podatkowej. Ustawodawca wskazuje, że dopiero w przypadku niemożności doręczenia pisma w sposób określony w art. 148 § 1 i art. 149 ordynacji podatkowej pisma doręcza się poprzez pozostawienie ich na określony czas na poczcie, a następnie pozostawienie w aktach sprawy ze skutkiem doręczenia. Wobec czego, zdaniem wnioskodawczyni, organ podatkowy miał obowiązek doręczyć kierowane do niej pisma na poprzednio wskazany w innych sprawach podatkowych adres prowadzenia działalności gospodarczej w P. przy ul. C. Naczelnik przyjął zaś, że jedynym adresem na który będzie kierował pisma w przedmiotowej sprawie będzie adres zamieszkania podatniczki przy ul. P.. Wnioskodawczyni podniosła ponadto, że wniosek o przywrócenie terminu złożyła w terminie 7 dni od dnia ustania przeszkody do dokonania czynności . Dopiero bowiem z uzasadnienia postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...], doręczonego jej 17 września 2007r. powzięła wiadomość o uchybieniu terminu. Składając odwołanie w dniu 20 lipca 2007r działała w subiektywnym przeświadczeniu, że czynność tę dokonuje w terminie. Postanowieniem z dnia [...] r., wydanym z powołaniem się na przepisy art. 162 § 2 i art. 163 § 2 ordynacji podatkowej, Dyrektor Izby Skarbowej w P. odmówił M. M. przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P. o z dnia [...] r. ustalającej podatniczce zobowiązanie podatkowe w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu opodatkowania przychodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych za 2003r w wysokości [...] zł. Z uzasadnienia powyższego postanowienia wynika, że wskazana w nim decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego doręczona została stronie w dniu [...] r. na adres zamieszkania podany przez podatniczkę, w sposób określony w przepisie art. 150 ordynacji podatkowej. Adres ten – P. ul. P. - podany jest w przedstawionych przez wnioskodawczynię dokumentach: zaświadczeniu –dane z rejestru ewidencji działalności gospodarczej oraz zaświadczeniu o dokonaniu zmiany wpisu do ewidencji gospodarczej. Adres ten figuruje też w ewidencji organu podatkowego pierwszej instancji. Podatniczka wskazywała go również jako adres do korespondencji i pod tym adresem odbierała pisma do niej kierowane od momentu wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie. Dopiero w odwołaniu wskazała jako adres do doręczeń adres miejsca prowadzenia działalności gospodarczej w P. przy ul. C. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził ponadto, że wnioskodawczyni nie zawiadomiła organu podatkowego prowadzącego postępowanie o zmianie swojego miejsca zamieszkania czy adresu do korespondencji, do czego była zobowiązana na mocy przepisu art.146 § 1 ordynacji podatkowej. Strona nie ustanowiła też pełnomocnika do spraw doręczeń w związku z jej długotrwałym pobytem za granicą. Podniósł przy tym, że z wniosku o przywrócenie terminu nie wynika w jakim terminie przebywała za granicą. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdził, że strona zainteresowana powinna uwiarygodnić stosowną argumentacją swoją staranność oraz fakt, iż przeszkoda była od niej niezależna i istniała przez cały czas, aż do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu. Według Dyrektora Izby Skarbowej, podatniczka nie uprawdopodobniła braku swojej winy. Konkludując, organ odwoławczy stwierdził brak należytej staranności w prowadzeniu swoich spraw przez podatniczkę (w tym także wykonania nałożonego na nią treścią przepisu art. 146 § 1 i 147 § 1 ordynacji podatkowej obowiązku). Podatniczka wiedziała bowiem o toczącym się wobec niej postępowaniu w sprawie ustalenia podatku dochodowego i początkowo osobiście odbierała kierowane do niej pisma w tej sprawie. Zdaniem Dyrektora wnioskodawczyni nie dochowała też 7- dniowego terminu do wniesienia wniosku o przywrócenie terminu do złożenia odwołania, który to termin rozpoczyna swój bieg od dnia ustania przeszkody uniemożliwiającej wniesienie odwołania. Z akt sprawy wynika, że strona dowiedziała się o wydaniu decyzji w dniu 6 lipca 2007r, a więc zdaniem Dyrektora okres w którym wnioskodawczyni mogła złożyć wniosek o przywrócenie terminu rozpoczął się w dniu 7 lipca 2007r i trwał do 13 lipca 2007r. Powyższe postanowienie M. M. , działając przez swojego pełnomocnika zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z powodu jego niezgodności z prawem w wyniku : - naruszenia art. 120, art. 148 i art. 150 ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie doręczenia skarżącej decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego P. o w miejscu jej pracy i stałego prowadzenia działalności. -naruszenie art. 122, art. 123, art. 124 i art. 169, art. 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 ordynacji podatkowej, poprzez nieuwzględnienie wniosku dowodowego : poprzez zaniechanie wezwania skarżącej do sprecyzowania złożonej tezy dowodowej -naruszenia art. 200 ordynacji podatkowej poprzez nieprzeprowadzenie rozprawy administracyjnej -naruszenia art. 121 § 1 poprzez przeprowadzenie postępowania w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych. Biorąc pod uwagę powyższe wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia i o orzeczenie co do meritum sprawy, ewentualnie o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania Dyrektorowi Izby Skarbowej w P.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P.. wniósł o jej oddalenie, nie znajdując podstaw do zmiany swego stanowiska w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Stosownie do treści przepisu art. 223 § 2 pkt 1 ordynacji podatkowej, odwołanie od decyzji organu podatkowego I instancji wnosi się w terminie 14 dni od doręczenia tej decyzji stronie lub jej pełnomocnikowi, gdy strona działa przez pełnomocnika. Wniesienie odwołania po upływie tego terminu nakłada na organ odwoławczy, jak to wynika z treści przepisu art. 228 § 1 pkt 2 ordynacji podatkowej, obowiązek wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania, które to postanowienie jest ostateczne. W razie uchybienia terminu w postępowaniu podatkowym, w tym także terminu do wniesienia odwołania, termin ten należy przywrócić na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni on, że uchybienie nastąpiło bez jego winy, przy czym podanie o przywrócenie terminu należy wnieść w ciągu siedmiu dni od dnia ustania przyczyny uchybienia terminowi, dopełniając jednocześnie czynności, dla której określony był termin (art. 162 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej). Z powyższej regulacji wynika, że warunkiem przywrócenia uchybionego terminu do dokonania czynności przez stronę w postępowaniu podatkowym jest spełnienie jednocześnie trzech warunków, tj.: złożenie w odpowiednim czasie wniosku przez zainteresowanego, dokonanie równocześnie spóźnionej czynności oraz uprawdopodobnienie, że uchybienie terminu nastąpiło bez winy wnoszącego podanie. Kryterium braku winy, jako przesłanka zasadności prośby o przywrócenie terminu, wiąże się z obowiązkiem strony do zachowania należytej staranności przy prowadzeniu własnych spraw i szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Unormowanie przepisów art. 144 i nast. ordynacji podatkowej, przewiduje, że pisma w postępowaniu podatkowym doręcza się m.in. przez pocztę oraz, że w przypadku osób fizycznych winno to zasadniczo nastąpić w miejscu ich zamieszkania lub miejscu pracy i stanowi ono jednocześnie, że w razie niemożności doręczenia pisma osobie fizycznej osobiście w miejscu jej zamieszkania lub miejscu pracy, względnie za pośrednictwem wskazanych w przepisie art. 149 osób, które podjęły się oddania pisma adresatowi, poczta przechowuje pismo przez okres 14 dni w swojej placówce pocztowej, o czym adresata zawiadamia się dwukrotnie, z tym, że powtórne zawiadomienie następuje w razie niepodjęcia pisma w terminie 7 dniu, przez umieszczenie zawiadomienia o tym w oddawczej skrzynce pocztowej lub, gdy nie jest to możliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata. W przypadku nieodebrania przez adresata przesyłki przechowywanej w placówce pocztowej w warunkach wyżej określonych, omawiana ustawa przyjmuje, że nieodebrane pismo pozostawia się w aktach sprawy, uważając jednocześnie, iż jego doręczenie dokonane zostało z upływem ostatniego dnia okresu przechowywania w tej placówce. Z tej regulacji wynika, iż ustawodawca podatkowy konsekwencję w postaci tzw. fikcji doręczenia wiąże nie z faktem samej nieobecności adresata w miejscu zamieszkania, lecz z samym faktem bezskutecznego przechowywania przesyłki w placówce pocztowej przez okres siedmiu dni, będącym skutkiem nieodebrania jej przez adresata w tym terminie. Jakkolwiek, niemożność doręczenia pisma adresatowi w postępowaniu podatkowym, czy to osobiście, czy też za pośrednictwem innych osób, uzasadnia przyjęcie twierdzenia, że awizowana przesyłka doręczona została najpóźniej z upływem ostatniego dnia 14-dniowego terminu jej przechowywania w placówce pocztowej, to jednakże jej nieodebranie przez adresata w tym terminie, spowodowane przedłużającą się jego nieobecnością w miejscu zamieszkania lub w miejscu pracy, niekoniecznie musi oznaczać, że za uchybienie z tego powodu terminu w postępowaniu podatkowym winę ponosi sam adresat. Brak winy musi być jednak przez niego uprawdopodobniony. Ordynacja podatkowa nakłada na stronę postępowania podatkowego oraz jej przedstawiciela lub pełnomocnika obowiązek zawiadamiania organu podatkowego o każdej zmianie swego adresu (art. 146 § 1) oraz zobowiązuje do ustanowienia pełnomocnika do sprawy doręczeń w razie wyjazdu za granicę na okres co najmniej 2 miesięcy (art. 147 § 1). Jak to już wyżej podkreślono, warunkiem przyjęcia w postępowaniu podatkowym tzw. fikcji doręczenia pisma przez pocztę jest uprzednie niewątpliwe ustalenie, że o przechowywaniu pisma w placówce pocztowej adresat został zawiadomiony w sposób określony w przepisie art. 150 § 2 ordynacji podatkowej, tj. przez umieszczenie zawiadomienia w oddawczej skrytce pocztowej lub, gdy jest to niemożliwe, na drzwiach mieszkania adresata, jego biura lub innego pomieszczenia, w którym adresat wykonuje swoje czynności zawodowe, bądź w widocznym miejscu przy wejściu na posesję adresata, od spełnienia tego warunku zależy bowiem przyjęcie, iż adresat miał realną możliwość powzięcia wiadomości o nadejściu przesyłki i jej przechowywaniu w placówce pocztowej. W rozpatrywanej sprawie powyższy warunek został spełniony, czego skarżąca nie neguje. Twierdzi jedynie, że wobec jej nieobecności organ podatkowy miał obowiązek doręczyć jej pisma nie tylko na jej adres zamieszkania w P. przy ul. P. ale również na poprzednio wskazany przez nią w innych sprawach adres prowadzenia działalności gospodarczej w P. przy ul C.. Jednakże, wbrew temu twierdzeniu, możliwość skorzystania z doręczenia zastępczego w trybie art. 150 ordynacji podatkowej nie jest uwarunkowana koniecznością wykorzystania innych sposobów doręczeń przewidzianych przez ustawodawcę. Skoro podatniczka od samego początku postępowania odbierała korespondencje w swoim miejscu zamieszkania, ten adres wskazywała również w pismach kierowanych do Naczelnika Urzędu Skarbowego i nie poinformowała organu podatkowego o zmianie swojego adresu zgodnie z art. 146 § 2 ordynacji podatkowej, ani też nie ustanowiła pełnomocnika do spraw doręczeń, pismo należało uznać za doręczone pod dotychczasowym adresem, bez konieczności podejmowania prób doręczenia pisma, w miejscu pracy lub innym miejscu wymienionym w art. 148 ordynacji podatkowej. Wobec powyższego w niniejszej sprawie nie można mówić, że skarżąca uchybiła terminowi do wniesienia odwołania bez swej winy. Nie informując organu podatkowego o zmianie swojego miejsca zamieszkania, jeśli takowe miało miejsce, nie wskazując innego adresu do korespondencji, ani nie ustanawiając pełnomocnika do spraw doręczeń w związku z jej wyjazdem za granicę uchybiła obowiązkowi dochowania należytej staranności w prowadzeniu własnych spraw. Niedopuszczalne jest bowiem przerzucanie na organy podatkowe obowiązków obciążających stronę postępowania. W rozpoznawanej sprawie Sąd nie dopatrzył się naruszenia przez organy podatkowe obowiązujących przepisów prawa. Skarga nie jest więc uzasadniona, co w świetle art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) stanowiło podstawę jej oddalenia. E. Brychcy K.Wolna-Kubicka S. Zapalska