I SA/Po 471/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Roman Wiatrowski Sędziowie WSA Katarzyna Nikodem WSA Izabela Kucznerowicz (spr.) Protokolant: st. sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 23 marca 2011 roku sprawy ze skargi Ł. S. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. Nr [...] w przedmiocie odmowy uchylenia kary porządkowej oddala skargę /-/ I. Kucznerowicz /-/ R. Wiatrowski /-/ K. Nikodem Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z dnia 3 lutego 2010r. nr [...] na podstawie art. 216 i art. 263 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. – Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2005r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako Ordynacja podatkowa) odmówił uchylenia kary porządkowej w wysokości [...] nałożonej postanowieniem z dnia 6 stycznia 2010r. na Ł. S.. W uzasadnieniu wskazał, iż z akt sprawy wynika, że Ł. S. został wezwany pismem z dnia 17 listopada 2009r., doręczonym w dniu 23 listopada 2009r., do osobistego stawiennictwa się w dniu 11 grudnia 2009r. o godz. 10.30 w Urzędzie Skarbowym [...] celem przesłuchania w charakterze świadka w związku z prowadzonym przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. postępowaniem podatkowym w zakresie odpowiedzialności podatkowej P. J. za zaległości podatkowe Spółki z o.o. "X". W wezwaniu zawarto pouczenie, że nie stawienie się bez uzasadnionej przyczyny, bezzasadne odmówienie złożenia wyjaśnień lub zeznań oraz opuszczenie miejsca przed zakończeniem przeprowadzenia czynności bez zezwolenia organu może spowodować ukaranie karą porządkową w kwocie do 2.600,00 zł. Pomimo prawidłowego wezwania Ł. S. nie stawił się na przesłuchanie jako świadek i wobec tego Naczelnik Urzędu Skarbowego w L. postanowieniem z dnia 6 stycznia 2010r. nałożył na niego karę porządkową w wysokości [...]. Ł. S. pismem z dnia 19 stycznia 2010r. wniósł o uchylenie kary porządkowej. W uzasadnieniu wskazał, że niewykonanie przez niego obowiązków wskazanych w wezwaniu wynikało z tego, że w dniu przesłuchania musiał pozostać w domu ponieważ był chory. Nadto wyjaśnił, że nie stawił się również dlatego, gdyż myślał, iż jest stroną postępowania, a jego stawiennictwo jest nieobowiązkowe, na co szczegółowo powołał się w piśmie z dnia 10 grudnia 2009r. Organ podatkowy rozpoznając wniosek o uchylenie kary porządkowej stwierdził, że nie znajduje podstaw do jej uchylenia. Wskazał, że podatnik nie skontaktował się przed wyznaczonym dniem przesłuchania z pracownikiem Urzędu Skarbowego [...] celem wyjaśnienia swoich wątpliwości, pomimo, że na wezwaniu wskazana została osoba prowadząca przedmiotową sprawę oraz jej numer telefonu. Organ podatkowy wskazał ponadto, że wezwany nie przedłożył żadnego dokumentu usprawiedliwiającego nieobecność. Na powyższe postanowienie Ł.S. pismem z dnia 15 lutego 2010r. wniósł zażalenie. W uzasadnieniu zażalenia wskazał na te same argumenty, które podniósł we wniosku o uchylenie kary porządkowej, a więc na niemożność stawienia się na wezwanie z powodu choroby. Wskazał ponadto, iż z uwagi na fakt, że stawiennictwa w organie podatkowym nie potraktował jako obowiązkowego, nie zadbał o dokumenty potwierdzające wskazaną okoliczność. Ponadto nie zrozumiał w jakim charakterze miał zostać przesłuchany, czemu dał wyraz w piśmie z dnia 10 grudnia 2009 roku. Otrzymał dwa pisma: "zawiadomienie" oraz "wezwanie" na ten sam dzień i z tą samą sygnaturą do występowania jednocześnie w charakterze strony i świadka, co uznał za omyłkę organu. Stąd wystąpił do organu podatkowego z prośbą o wyjaśnienia. Podniósł, że Urząd Skarbowy zarzuca mu, iż pismo z prośbą o stosowne wyjaśnienia wystosował zbyt późno, lecz dopiero w tym momencie dokładnie zapoznał się z treścią pism. Początkowo potraktował je jako zawiadomienia dotyczące wyłącznie postępowania prowadzonego w stosunku do jego osoby. Dopiero z wyjaśnień organu podatkowego zorientował się, że w jednym postępowaniu występuje jako strona a w drugim jako świadek - w sprawie prowadzonej przeciwko P. J.. Skarżący uważa, że niesłusznie nałożono na niego karę porządkową. Podał, że myląca była również wskazana przez Urząd Skarbowy [...] sygnatura sprawy - taka sama w dwóch sprawach. Ponadto skoro Urząd Skarbowy [...] odpowiedział na zapytanie, to widocznie prośba była uzasadniona. Ł. S. uważa, że nałożona kara jest przedwczesna i nieadekwatna do przewinienia. Na przesłuchanie nie stawił się po raz pierwszy i wymierzenie kary w kwocie [...] jest w świetle przedstawionych okoliczności zbyt surowe. Z powyższych względów wnosi o uchylenie kary porządkowej. Dyrektor Izby Skarbowej w P. postanowieniem z dnia [...] nr [...] na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 239 oraz 263 Ordynacji podatkowej utrzymał w mocy postanowienie organu I instancji. W uzasadnieniu wskazał, że podtrzymując zaskarżone rozstrzygnięcie wziął pod uwagę następujące okoliczności: pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] z dnia 17 listopada 2009r. wzywające Ł. S. do osobistego stawienia się w dniu 11 grudnia 2009r. w siedzibie organu. W piśmie tym szczegółowo wskazano z jakiego powodu i w jakim charakterze wezwany ma się stawić. Ponadto w pouczeniu organ podatkowy określił negatywne dla wezwanego konsekwencje wynikające z faktu zignorowania i nie stawienia się na wezwanie. Wezwanie zostało adresatowi skutecznie doręczone dnia 23 listopada 2009r. Z uwagi na fakt, że termin przesłuchania został wyznaczony dopiero na dzień 11 grudnia 2009r., wezwany miał bardzo dużo czasu na podjęcie jakichkolwiek kroków zmierzających do wyjaśnienia swoich ewentualnych wątpliwości co do otrzymanego wezwania. Winien podjąć ewentualne czynności wyjaśniające w takim terminie, aby w wyznaczonym przez organ podatkowy dniu stawić się na przesłuchanie. Wystosowane pisma z prośbą o wyjaśnienie nurtujących go wątpliwości w dniu 10 grudnia 2009r. było jedynie grą na zwłokę, gdyż uniemożliwiało udzielenie przez Naczelnika Urzędu Skarbowego [...] odpowiedzi przed terminem zaplanowanego przesłuchania. Organ odwoławczy wskazał, że obydwa pisma skierowane do skarżącego, a więc zarówno "zawiadomienie" jak i "wezwanie" w sposób szczegółowy i nie budzący żadnych wątpliwości wyjaśniały w jakiej sprawie i w jakim charakterze adresat pisma występuje. Fakt powołania w powyższych pismach tej samej sygnatury sprawy nie ma w całym toku prowadzonego postępowania żadnego znaczenia. Naczelnik Urzędu Skarbowego [...] został zobligowany przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. w trybie art.157 Ordynacji podatkowej do dokonania określonych czynności niezbędnych w toku prowadzonych postępowań zmierzających do orzeczenia solidarnej odpowiedzialności członków zarządu Spółki z o.o. "X" za jej długi podatkowe. Stąd sygnatura wskazana na pismach kierowanych do Ł. S. to jedynie sygnatura nadana przez organ wykonujący zlecone czynności i nie odzwierciedla faktu prowadzenia łącznego postępowania przez Naczelnika Urzędu Skarbowego w L. w stosunku do dwóch różnych osób w wyżej wymienionym zakresie. Również argument skarżącego, iż nie mógł stawić się na przesłuchanie w wyznaczonym terminie z powodu choroby organ II instancji uznał za niewiarygodny i nieuzasadniony. Ł. S. bowiem w żaden sposób nie udokumentował zaświadczeniem faktu choroby. Organ odwoławczy wskazał, że taki argument bez udokumentowania wskazanym zaświadczeniem nie może zostać uwzględniony. Wyjaśnił, że skierowanie przez skarżącego do organu podatkowego pisma z dnia 10 grudnia 2009r. z prośbą o wyjaśnienie wątpliwości co do otrzymanych uprzednio pism także nie stanowi żadnego argumentu uzasadniającego uchylenie nałożonej kary porządkowej. Pismo takie skarżący mógł wystosować w takim terminie, aby móc zastosować się do niego po uzyskaniu odpowiedzi i stawić na wezwanie w wyznaczonym terminie. Ponadto wskazał, że z powodu nurtujących skarżącego wątpliwości wystarczyło zwrócić się telefonicznie o wyjaśnienie sprawy do pracownika organu podatkowego, gdyż na obu pismach wskazana była osoba prowadząca sprawę oraz jej numer telefonu. Ponadto wyjaśnił, że organ podatkowy każdorazowo zobligowany jest do udzielenia odpowiedzi na pisemne zapytanie i w przedmiotowej sprawie fakt ten nie może w żadnej mierze dowodzić zasadności żądania skarżącego o uchylenie nałożonej kary porządkowej. Podkreślił, że fakt, iż Ł. S. po raz pierwszy nie stawił się na wezwanie do osobistego stawienia, nie stanowi argumentu uzasadniającego odstąpienie od nałożenia kary porządkowej. Karę taką można bowiem nałożyć każdorazowo za niezastosowanie się do określonego zachowania wskazanego w art. 262 Ordynacji podatkowej. Ł. S. pismem z dnia 25 maja 2010r. złożył do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu skargę na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w P. i wniósł o jego uchylenie i zasądzenie kosztów postępowania. W uzasadnieniu wskazał, że niezrozumiałe jest dla niego dlaczego kara porządkowa została nałożona na niego już przy pierwszym niestawiennictwie, które w dodatku starał się usprawiedliwić, a z jego wcześniejszych pism wynika, że nie wiedział w jakim charakterze został wezwany (świadka czy strony). Zarzucił, że kara porządkowa została wydana w bardzo wysokiej kwocie i jest nieadekwatna do samego przewinienia. Oświadczył, że jego sytuacja materialna nie jest dobra, ponieważ z tytułu umowy o pracę otrzymuje wynagrodzenie w wysokości [...] netto. Nie zgodził się z tym, iż jego nieobecność była nieusprawiedliwiona, gdyż jak wskazał, że w tamtym okresie czasu był chory , a ponieważ uważał, że został wezwany jako strona, nie zadbał o odpowiednie udokumentowanie choroby. Nadto wskazał, że w aktach sprawy znajduje się pismo, w którym prosił o wyjaśnienie przez organ podatkowy, w jakim charakterze został wezwany. Pismo to wysłał dosyć późno, gdyż uważał za oczywiste, że został wezwany w charakterze strony, dopiero po uważnym wczytaniu się w treść doręczonych pism, tuż przed terminem przesłuchania, nabrał wątpliwości. Dlatego zarzut, iż pismo zostało wysłane tylko w celu "gry na zwłokę" jest niesłuszny. Gdyby postępowania te zostały wyraźnie rozgraniczone, nie miałby w tym zakresie wątpliwości, a były prowadzone pod jedną sygnaturą. Ponadto ma wątpliwości co do właściwości organu, który nałożył na niego karę porządkową. Wezwanie na przesłuchanie wysłano mu z Urzędu Skarbowego [...], ale postanowienie o ukaraniu karą grzywny nałożył Naczelnik Urzędu Skarbowego w L.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w P. wniósł o jej oddalenie, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonym postanowieniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Skarga okazała się bezzasadna. W przedmiotowej sprawie spór pomiędzy skarżącym, a organem podatkowym dotyczy kwestii odmowy uchylenia przez ten organ nałożonej na skarżącego kary porządkowej. Zgodnie z art. 262 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej strona, pełnomocnik strony, świadek lub biegły, którzy mimo prawidłowego wezwania organu podatkowego nie stawili się osobiście bez uzasadnionej przyczyny, mimo, że byli do tego zobowiązani mogą zostać ukarani karą porządkową do 2.600,- zł. Karę porządkową nakłada się w formie postanowienia, na które służy zażalenie (por. art. 262 § 2 Ordynacji podatkowej). Organ podatkowy, który nałożył karę porządkową, może, na wniosek ukaranego, złożony w terminie 7dni od dnia doręczenia postanowienia o nałożeniu kary porządkowej, uznać za usprawiedliwione niestawiennictwo lub niewykonanie innych obowiązków, o których mowa w § 1, i uchylić postanowienie nakładające karę (por. art. 262 § 6 Ordynacji podatkowej). W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że orzeczenie o ukaraniu karą porządkową może podlegać wzruszeniu za pomocą dwóch różnych środków prawnych. Pierwszym jest wynikające z cyt. art. 262 § 5 Ordynacji podatkowej zażalenie. Drugim natomiast jest wynikające z art. 262 § 6 Ordynacji podatkowej usprawiedliwienie nieobecności wraz z wnioskiem o uchylenie postanowienia nakładającego karę porządkową. Oba te tryby są odrębne i niezależne od siebie zwłaszcza, że w obu odmienny jest tryb procesowania jak i przesłanki, które podlegają badaniu. W konsekwencji mimo, że u ich podstaw spoczywa ta sama okoliczność prawna (podjęcie orzeczenia o ukaraniu karą porządkową) toczą się one w istocie niezależnie od siebie. Każdy z przysługujących środków prawnych rodzi odmienne skutki. Zażalenie powoduje bowiem weryfikację przez organ odwoławczy zasadności samego ukarania (w tym także co do jego wysokości), natomiast wniosek o uchylenie kary porządkowej ma charakter węższy, bowiem ocenie w postępowaniu wywołanym tym wnioskiem nie podlega postanowienie o ukaraniu karą pieniężną, a wyłącznie fakt, czy niestawiennictwo zostało usprawiedliwione. Wniosek o uchylenie kary porządkowej, a właściwie zgodnie z brzmieniem ustawy o uchylenie postanowienia nakładającego karę, powinien zatem zawierać argumenty usprawiedliwiające niestawiennictwo lub niewykonanie innego obowiązku. Tym samym środek ten jest aktualny wtedy, gdy podnosi okoliczności usprawiedliwiające powstanie przesłanek, stanowiących podstawę decyzji organów podatkowych o ukaraniu. W ocenie Sądu skarżący we wniosku o uchylenie postanowienia o ukaraniu karą porządkową nie wskazał żadnej okoliczności stanowiącej przesłankę takiego uchylenia, t.j. przyczyny usprawiedliwiającej niestawiennictwo. Nie stanowią bowiem takiej przyczyny podnoszone przez skarżącego okoliczności, że nie stawił się na wezwanie organu, gdyż musiał pozostać w domu bo był chory oraz, że nie może udokumentować tego faktu stosownym zaświadczeniem, gdyż był przekonany, że został wezwany w charakterze strony, a nie świadka. Na wstępie należy podkreślić, iż kara porządkowa jest sankcją administracyjną, służącą dyscyplinowaniu uczestników postępowania. Każdorazowe wystąpienie okoliczności wskazanych w tym przepisie może skutkować wymierzeniem przez organ podatkowy takiej kary. Zatem zarzut skarżącego, że karę porządkową nałożono na niego już z powodu pierwszego nie stawienia się na wezwanie jest bezzasadny. Przepis art. 262 Ordynacji podatkowej nie wskazuje bowiem, że dopiero kilkukrotne zignorowanie obowiązku stawienia się wezwanego może zostać ukarane poprzez nałożenie kary porządkowej. Zauważyć należy, że uchylenie przedmiotowego postanowienia jest możliwe tylko w sytuacji, gdy wnioskodawca wskaże przyczyny usprawiedliwiające niestawiennictwo i niewykonanie czynności nałożonych wezwaniem. Przyczyny takie muszą być obiektywne i muszą wskazywać na niemożność zadośćuczynienia żądania organu. Same ogólne stwierdzenie, że był chory co utrudniło mu możliwość stawienia się w celu przesłuchania nie stanowi wystarczającego usprawiedliwienia niestawiennictwa. Skarżący w ogóle nie udokumentował tej przyczyny, nie przedłożył zaświadczenia lekarskiego, z którego wynikałoby, że faktycznie był chory. Bezzasadnym jest również twierdzenie skarżącego, że był przekonany, iż został wezwany w charakterze strony i dopiero po nabraniu w tej kwestii wątpliwości zwrócił się do Urzędu Skarbowego o stosowne wyjaśnienia. Wskazać bowiem należy, że wezwanie z dnia 17 listopada 2009r. nr [...] zawiera wszystkie wymagane przepisem art. 159 § 1 Ordynacji podatkowej elementy. W wezwaniu tym dokładnie wyjaśniono w jakiej sprawie i w jakim charakterze wezwany będzie przesłuchany. Wskazano również jakie może ponieść negatywne skutki w przypadku niezastosowania się do wezwania wynikające z art. 262 § 1 Ordynacji podatkowej. Wezwanie to zostało doręczone skarżącemu w dniu 23 listopada 2009r. Skarżący na to wezwanie nie stawił się. Natomiast tłumaczenie, że nie zrozumiał treści wezwania i z tego powodu w przeddzień wyznaczonego terminu zwrócił się z pisemną prośbą o wyjaśnienie powodu wezwania, nie może usprawiedliwiać nie stawienia się przez skarżącego w wyznaczonym terminie. Uchylanie się skarżącego od obowiązku stawienia się na wezwanie uniemożliwiło organowi podatkowemu ustalenie stanu faktycznego i wydanie orzeczenia w sprawie o odpowiedzialności podatkowej P. J. za zaległości podatkowe "X" sp. z o.o. w terminie określonym w art. 139 Ordynacji podatkowej. Nie może budzić wątpliwości, że skarżący otrzymał na godzinę 10.30 dnia 11.12.2009 r. wezwanie do stawienia się jako świadek w sprawie podatkowej prowadzonej wobec P. J. (k.29 akt administracyjnych) oraz zawiadomienie o przeprowadzeniu dowodu z przesłuchania świadka P. J. o godzinie 10.00 w dniu 11.12.2009 r. w sprawie podatkowej prowadzonej wobec niego (k.30 akt administracyjnych). Godzi się ponadto zauważyć, iż skarżący sam wnosił we własnej sprawie o przesłuchanie w charakterze świadka P. J., więc nie powinno budzić u niego żadnych wątpliwości zawiadomienie o przesłuchaniu tej osoby. Zarówno zawiadomienie jak i wezwanie są sformułowane jasno i nie mogły wywoływać żadnych wątpliwości. Bezzasadny jest także zarzut skarżącego, że skoro został przesłuchany, to nałożona kara porządkowa osiągnęła swój cel i winna z tego powodu zostać uchylona. W ocenie Sądu w przedmiotowej sprawie nie wystąpiły zatem przesłanki do uchylenia nałożonej przez organ podatkowy postanowienia nakładającego karę porządkową. Tylko bowiem istnienie przesłanek usprawiedliwiających nieobecność daje organowi uprawnienie w ramach uznania administracyjnego do uwzględnienia wniosku strony. Zatem zaskarżone postanowienie jest słuszne zarówno pod względem merytorycznym jak i podjęte zostało zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Wyrażone w postanowieniu stanowisko organu odwoławczego zostało właściwie uzasadnione. Natomiast co do pozostałych zarzutów podniesionych przez Ł. S. w skardze, t.j. dotyczących wysokości i adekwatności kary porządkowej, to nie stanowią one przesłanek do uchylenia kary porządkowej i mogą być podniesione wyłącznie w postępowaniu wszczętym w trybie art. 262 § 5 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze powołane okoliczności Sąd nie stwierdzając naruszenia prawa procesowego i materialnego na podstawie art. 151 p.p.s.a. orzekł, jak w sentencji. /-/ I. Kucznerowicz /-/ R. Wiatrowski /-/ K. Nikodem