I SA/Po 480/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki(spr.) as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem Sędziowie as.sąd. WSA Roman Wiatrowski Protokolant st.sekr.sąd. Alicja Ajnbacher po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 07 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi T.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] Nr [...] w przedmiocie wygaśnięcia decyzji w sprawie ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej i wyłączenia podatnika z opodatkowania w formie karty podatkowej za 2005 r. o d d a l a s k a r g ę /-/R.Wiatrowski /-/J.Małecki /-/K.Nikodem W roku 2005 T.G. prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie transportu drogowego towarów pojazdami uniwersalnymi, opodatkowaną podatkiem dochodowym od osób fizycznych w formie karty podatkowej. W dniu [...] roku Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję, w której ustalił wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za rok 2005 w wysokości [...] złotych miesięcznie z tytułu prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej w zakresie usług taksówkowych obejmujących przewóz ładunków. W okresie od [...] sierpnia 2005 roku do [...] września 2005 roku przeprowadzono u podatnika kontrolę podatkową w zakresie prawidłowości rozliczeń z budżetem z tytułu prowadzonej działalności w roku 2005. W wyniku jej stwierdzono, iż podatnik do prowadzonej działalności gospodarczej wykorzystywał samochód ciężarowy marki [...] o numerze rejestracyjnym [....], o ładowności [...] kilogramów, który nie posiadał taksometru ani żadnych oznaczeń wskazujących, iż pojazd ten był taksówką. W związku z powyższym w dniu [...]Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję (nr [...]), w której stwierdził wygaśnięcie w/w decyzji z dnia [...] (nr [...]) w sprawie ustalenia wysokości zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za rok 2005 i wyłączenia podatnika z opodatkowania w tej formie. Od decyzji tej podatnik złożył w dniu [...] stycznia 2006 roku odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej Po rozpatrzeniu przedmiotowej sprawy, organ odwoławczy w dniu [...] wydał decyzję (nr [...]), którą utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Uzasadniając ją wskazano na szczególny charakter opodatkowania w formie karty podatkowej, wynikający z jego prostoty oraz wyjątkowości w odniesieniu do zasad powszechności i równości opodatkowania. Opodatkowanie w tej formie nie wymaga prowadzenia dokumentacji dla celów podatku dochodowego, dlatego też ustawodawca prawo do jej zastosowania obwarował warunkami, które musi spełniać zarówno podatnik ubiegający się o przyznanie opodatkowania w tej formie, jak i sam rodzaj działalności, która ma być opodatkowana. Zgodnie bowiem z art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 listopada 1998 roku o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144 poz. 930 z późn. zm.) zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu na warunkach określonych w części V tabeli. Zgodnie z częścią V tej tabeli, stanowiącej załącznik nr 3 ustawy, miesięczne stawki podatku dochodowego w formie karty podatkowej mogą być wybrane między innymi przez osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą w zakresie usług taksówkowych obejmujących przewóz ładunków. Z powyższych przepisów, zdaniem organu, wynika bezsprzecznie, iż wykonywanie usług przewozowych taksówką wyróżnia i kwalifikuje się z pośród usług transportowych, co do których prawodawca przewidział i umożliwił korzystanie ze szczególnej formy opodatkowania. Ze względu na powyższe, konieczne było ustalenie rozumienie pojęcia "usługi taksówkowe". Ze względu na fakt, iż w przepisach podatkowych nie została sformułowana definicja "taksówki" ani "usług taksówkowych", zdaniem organu, zasadnym było oparcie się o definicje zawarte w innych aktach prawnych, słownictwie fachowym bądź nawet na ogólnie przyjętym definiowaniu tych pojęć w języku potocznym. W społecznym odczuciu określenie "usług taksówkowych" istnieje od wielu lat i ma jednoznaczne znaczenie - wyrażające się w wykonywaniu ich poprzez pojazd odpowiednio oznaczony i przewożący osoby lub bagaże za określoną opłatą, którą wskazuje licznik. Natomiast zgodnie z definicją językową przez taksówkę należy rozumieć samochód osobowy albo niewielki bagażowy do przewożenia ludzi lub towarów za opłatą według taryfy. Interpretacja językowa dokonana przez organ podatkowy wsparta została wykładnią systemową przywołującą definicję taksówki zawartą w ustawie z dnia 20 czerwca 1997 roku Prawo o ruchu drogowym (Dz. U. z 2005 roku - t.j. Nr 108 poz. 908 z późn. zm.), w której w art. 2 pkt 43 ustawy za taksówkę uznano pojazd samochodowy odpowiednio wyposażony i oznaczony, przeznaczony do przewozu za ustaloną na podstawie taksometru opłatą osób w liczbie nie większej niż 9 łącznie z kierowcą oraz ich bagażu podręcznego (taksówka osobowa) bądź ładunków o masie nie przekraczającej 2,5 tony (taksówka bagażowa). W odniesieniu do poczynionych uwag na temat znaczenia pojęcia "taksówka", w rozpatrywanej sprawie bezsprzecznie stwierdzono, iż strona w prowadzącej działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych wykorzystywała samochód nie posiadający żadnych oznaczeń zewnętrznych, charakteryzujących go jako taksówkę, jak i zainstalowanego taksometru. Tymczasem zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych, zryczałtowany podatek dochodowy może być płacony przez podatników prowadzących działalność w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu, jednakże na warunkach określonych w części V tabeli, w której usługi te ograniczono jedynie do usług transportowych. Tym samym, jak uznał Dyrektor Izby Skarbowej, opodatkowaniu w formie karty podatkowej mogą podlegać jedynie ci podatnicy, którzy wykonują usługi transportowe odpowiednio wyposażonym (taksometr) i oznaczonym samochodem (oznaczenie "taxi"). Za przyjętym poglądem przemawia, zdaniem organu, także wykładnia celowościowa przepisów rozpatrywanej ustawy, w której ustawodawca nie użył pojęcia "usługi transportowe", lecz "usługi taksówkowe", co jednoznacznie wskazuje, iż chodzi tutaj o usługi wykonywane przez samochody oznaczone jako taksówki. Podatnik natomiast nie wykorzystywał w swej działalności jakichkolwiek oznaczeń, które wyróżniałyby prawnie znaczącą dla opodatkowania w formie karty podatkowej działalność przewozową taksówki od innych usług transportowych. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług drogowego transportu samochodowego pojazdami innymi niż taksówki bagażowe wykracza poza zakres usług określonych w art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i tym samym nie uprawnia do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej. Organ odwoławczy nie podzielił stanowiska podatnika, iż Naczelnik Urzędu Skarbowego wydając swoją decyzję pozbawił go prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej na podstawie ustawy Prawo o ruchu drogowym. Podstawę prawną wyłączenia podatnika z opodatkowania w tej formie stanowi bowiem art. 40 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku zryczałtowanym, zgodnie z którym w przypadku, gdy podatnik nie zawiadomi Naczelnika Urzędu Skarbowego o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, bądź w zawiadomieniu poda dane w tym zakresie niezgodne ze stanem faktycznym Naczelnik Urzędu Skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Tym samym, podstawą wygaśnięcia uprawnień dla karty podatkowej był brak zawiadomienia o wystąpieniu zmian powodujących utratę warunków do opodatkowania w tej formie. Tak więc organ, na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 3 przytoczonej powyżej ustawy, miał prawo wyłączenia podatnika z opodatkowania w formie karty podatkowe. Organy podatkowe nie kwestionowały prowadzenia działalności gospodarczej przez podatnika w zakresie usług transportowych przy użyciu jednego pojazdu. Uznały jednak, iż usług tych nie można zaliczyć do usług taksówkowych, gdyż samochód wykorzystywany do świadczenia przedmiotowych usług nie spełniał wymogów zakwalifikowania jego jako taksówki. Dlatego też świadcząc takim pojazdem usługi w zakresie przewozu ładunków podatnik nie mógł korzystać z opodatkowania w formie karty podatkowej. Na decyzję organu odwoławczego, a także decyzję organu podatkowego pierwszej instancji pismem z dnia [...] maja 2006 roku wniesiona została skarga do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której podatnik zarzucił przedmiotowym decyzjom naruszenie art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20 listopada 1998 roku o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, żądając jednocześnie uchylenia zaskarżonych decyzji. W uzasadnieniu skargi strona stwierdza, iż nie zgadza się z decyzjami organów podatkowych, ponieważ prowadziła ona działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych, wykorzystując do tego samochód ciężarowy, stosując przy tym stawkę [...] zł za przejechany kilometr. Poza tym, podatnik uważa, iż zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne w związku z V częścią tabeli, będącej załącznikiem do tej ustawy, stawki określone w ustawie dotyczą działalności z użyciem samochodu ciężarowego o ładowności do 2 ton, a samochód strony tej wagi nie przekracza i spełnia warunki ustawy. Poza tym, Polska Klasyfikacja Działalności, zdaniem strony, klasyfikuje przewozy pozostałych towarów pojazdami uniwersalnymi w PKD 60.24.B, a transport drogowy towarów pojazdami uniwersalnymi nie ujmuje usług taksówek bagażowych, tak jak czynione jest to w przypadku taksówek osobowych. Podatnik zwraca w swej skardze uwagą, także na fakt, iż w G. nie ma wyznaczonego placu na postój dla samochodów ciężarowych (taksówek), dlatego też działalność prowadzona jest w jego miejscu zamieszkania, a dla wszystkich klientów stosowana jest przez niego jedna stawka. Zlecenia przyjmowane są telefonicznie, a ilość przejechanych kilometrów ustalana jest na podstawie samochodowego licznika przebiegu kilometrów. Poza tym, w ocenie skarżącego, decyzją organu podatkowego pierwszej instancji, został on wyłączony z opodatkowania w formie karty podatkowej nie na podstawie przepisów podatkowych, ale na podstawie przepisów o ruchu drogowym. A decyzja ta nie wykazuje uchybień w zakresie przepisów podatkowych, ale w zakresie przepisów ustawy Prawo o ruchu drogowym. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał swe dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Zdaniem organu podatkowego zarzuty podniesione przez skarżącego w treści skargi są bezzasadne. Opodatkowanie w formie karty podatkowej ma bowiem charakter szczególny, ze względu na uproszczony i faktycznie uprzywilejowany charakter, a tym samym stanowi prawny wyjątek od powszechności i równości opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Opodatkowanie w tej formie nie wymaga prowadzenia dokumentacji dla celów podatku dochodowego, dlatego też ustawodawca prawo do jej zastosowania obwarował warunkami, które musi spełniać zarówno podatnik ubiegający się o przyznanie opodatkowania w tej formie, jak i sam rodzaj działalności, która ma być opodatkowania. Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 5 ustawy z dnia 20.11.1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz.U. nr 144, poz. 930 z późn. zm.) zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu na warunkach określonych w części V tabeli. Zgodnie z częścią V tabeli miesięcznych stawek podatku dochodowego w formie karty podatkowej, stanowiącą załącznik nr 3 do w/w ustawy, opodatkowanie w formie karty podatkowej mogą wybrać między innymi osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą w zakresie usług taksówkowych w zakresie przewozów ładunków. Z powyższych przepisów wynika zatem bezsprzecznie, iż wykonywanie usług przewozowych taksówką wyróżnia i kwalifikuje te z usług transportowych, co do których prawodawca podatkowy przewidział i umożliwił korzystanie ze szczególnej formy opodatkowania w ramach unormowania karty podatkowej. W niniejszej sprawie konieczne było zatem ustalenie, co należy rozumieć pod pojęciem usług taksówkowych. Mając na uwadze, iż w przepisach podatkowych nie została sformułowana definicja taksówki ani usług taksówkowych - zasadnym jest oparcie się w tym względzie o definicje zawarte w innych aktach prawnych, słownictwie fachowym bądź na ogólnie przyjętym definiowaniu w języku potocznym. W procesie interpretacji prawa podatkowego zastosowanie znajduje przede wszystkim wykładnia językowa, rozumiana szeroko jako proces ustalania treści norm prawnych na podstawie możliwego sensu słów, za pomocą którego sformułowano dany przepis. W myśl tej wykładni normie prawnej należy przypisywać takie znaczenie, jakie ma ona w języku potocznym, chyba że ważne względy przemawiają za odstąpieniem od tego znaczenia, a jeżeli na gruncie języka potocznego można przypisać normie kilka różnych znaczeń, to należy wybrać to z nich, które jest najbardziej oczywiste. Określenie usług taksówkowych w społecznym odczuciu istnieje od wielu lat i ma jednoznaczną konotację. Chodzi o samochód odpowiednio oznaczony i przewożący osoby lub bagaże za określoną opłatą, którą wskazuje licznik. Zgodnie z definicja zawartą w "Słowniku poprawnej polszczyzny" pod redakcją prof W. Doroszewskiego (Wydawnictwo Naukowe PWN, Warszawa 1973, str. 774) przez taksówkę należy rozumieć samochód osobowy albo niewielki bagażowy do przewożenia ludzi lub towarów za opłatą według taryfy". A zatem poprzez usługi taksówkowe należy rozumieć usługi wykonywane za pomocą pojazdu odpowiednio oznakowanego i za opłatą według określonej taryfy. Interpretację językową wspomaga wykładnia systemowa przywołująca definicję taksówki z ustawy z dnia 20.06.1997 r. - Prawo o ruchu drogowym (tekst jednolity: Dz.U. z 2005 r. nr 108, poz. 908 z późn. zm.). Zgodnie z art. 2 pkt 43 tej ustawy poprzez taksówkę należy rozumieć pojazd samochodowy odpowiednio wyposażony i oznaczony, przeznaczony do przewozu za ustaloną na podstawie taksometru opłatą osób w liczbie nie większej niż 9 łącznie z kierowcą oraz ich bagażu podręcznego (taksówka osobowa) bądź ładunków o masie nieprzekraczającej 2,5 t (taksówka bagażowa). Zauważa ponadto, że przytoczone powyżej prawne określenie taksówki ma charakter na tyle ogólny, że nie wskazuje na możliwość stosowania wyłącznie do prawa o ruchu drogowym i jest też zasadniczo zgodne z powszechnym znaczeniem i wykorzystaniem tego terminu w języku polskim, nie modyfikowanym w żaden sposób dla szczególnych potrzeb prawa. Ponadto, z przepisów normujących opodatkowanie kartą podatkową nie wynika jakakolwiek przeszkoda - a tym bardziej i zakaz - posłużenia się w funkcjonalnej interpretacji prawnie znaczącego słowa "taksówka" przytoczonym określeniem z w/w ustawy - prawo o ruchu drogowym. Należy zauważyć, iż przyjęta przez organy podatkowe wykładnia definicji usług taksówkowych uprawniających do skorzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej podziela liczne orzecznictwo sądów administracyjnych (m. in. wyroki o sygn.: I SA/Łd 1361-1365/03, SA/Bd 51-52/03, I SA/Lu 113/02, czy SA/Bd 1566/03). W przedmiotowej sprawie bezsprzecznie stwierdzono, że T.G. w prowadzonej działalności gospodarczej w zakresie usług transportowych wykorzystywał samochód marki [...] o numerze rejestracyjnym [...], który nie posiadał żadnych oznaczeń zewnętrznych charakteryzujących go jako taksówka (oznaczenie "taxi" i numer boczny) jak również zainstalowanego w wewnątrz taksometru. Tymczasem, art. 23 ust. 1 pkt 5 w/w ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne wyraźnie stanowi, iż zryczałtowany podatek dochodowy w formie karty podatkowej mogą płacić podatnicy prowadzący działalność w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu - jednakże na warunkach określonych w części V tabeli, która usługi te ograniczyła jedynie do usług taksówkowych. Mając na uwadze wskazaną powyżej wykładnię pojęcia taksówki i usług taksówkowych należy stwierdzić, iż z opodatkowania w formie karty podatkowej mogą skorzystać jedynie ci podatnicy, którzy wykonują usługi transportowe odpowiednio wyposażonym (taksometr) i oznaczonym samochodem (oznaczenia "taxi"). Za przyjętym poglądem przemawia także wykładnia celowościowa przepisów w/w ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne, w której ustawodawca nie użył pojęcia "usługi transportowe", lecz "usługi taksówkowe", co jednoznacznie wskazuje, że chodzi tutaj o usługi wykonywane przez samochody oznaczone jako taksówki. W przedmiotowej sprawie skarżący w prowadzonej działalności transportowej nie używał żadnych oznaczeń znamionujących, wyróżniających i odróżniających prawnie znaczącą dla opodatkowania w formie karty podatkowej działalność przewozową taksówki od innych usług transportowych opodatkowanych podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych bądź zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych. Zdaniem Dyrektora Izby Skarbowej prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług drogowego transportu samochodowego pojazdami innymi niż taksówki bagażowe wykracza poza zakres usług określonych w art. 23 ust. 1 pkt 5 w/w ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne i tym samym nie uprawnia do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej. Również zarzut skarżącego dotyczący wyłączenia podatnika z opodatkowania w formie karty podatkowej na podstawie ustawy - prawo o ruchu drogowym jest bezzasadny. Podstawę prawną wyłączenia podatnika z opodatkowania w tej formie stanowi bowiem art. 40 ust. 1 pkt 3 w/w ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku, gdy podatnik nie zawiadomi naczelnika urzędu skarbowego o zmianach powodujących utratę warunków do opodatkowania w formie karty podatkowej albo mających wpływ na podwyższenie wysokości podatku dochodowego w formie karty podatkowej, bądź w zawiadomieniu poda dane w tym zakresie niezgodne ze stanem faktycznym naczelnik urzędu skarbowego stwierdza wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość podatku dochodowego w formie karty podatkowej. Tak więc podstawą wygaśnięcia uprawnień do karty podatkowej jest brak zawiadomienia o wystąpieniu zmian powodujących utratę warunków do opodatkowania w tej formie (prowadzenie usług w zakresie przewozu ładunków samochodem bez oznaczeń wskazujących na prowadzenie usług taksówkowych). Należy zwrócić uwagę, że w przypadku zajścia wskazanej wyżej przesłanki ustawodawca nie pozostawił swobody decyzji (uznania administracyjnego) organowi podatkowemu, lecz zobowiązał go do wydania decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji konstytuującej przywilej podatkowy. Oznaczenie samochodu, którym świadczone są usługi transportowe objęte opodatkowaniem w formie karty podatkowej jest niewątpliwie istotne już choćby stąd, że zgodnie z objaśnieniami do części V tabeli stawek stanowiących załącznik nr 3 do w/w ustawy stawki podatku określone dla usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków dotyczą działalności z użyciem samochodu ciężarowego o ładowności do 2 ton. Od właściwego oznaczenia pojazdu zależy, zatem zarówno uzyskanie karty podatkowej jak i wymiar podatku dochodowego. Normatywny charakter wskazanych wyżej warunków i objaśnień zawartych w części V tabeli stawek stanowiącej załącznik nr 3 w/w ustawy nie może być kwestionowany. Również zastosowanie wykładni pojęcia taksówki i usług taksówkowych w objaśnianiu znaczenia przepisów art. 23 ust. 1 pkt 5 w związku częścią V tabeli stawek karty podatkowej zawartej w w/w ustawie nie może stanowić naruszenia prawa. W konsekwencji należy stwierdzić, iż na podstawie art. 40 ust. 1 pkt 3 w/w ustawy organ podatkowy ma uprawnienia do wyłączenia podatnika z opodatkowania w formie karty podatkowej w przypadku stwierdzenia, że wykonywane usługi nie spełniają ustawowych warunków. Dyrektor Izby podkreśla, iż organy podatkowe nie kwestionują, iż skarżący prowadził działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych wykonywanych przy użyciu jednego pojazdu. A jedynie stwierdzają, że usług tych nie można zaliczyć do usług taksówkowych, gdyż samochód wykorzystywany do świadczenia przedmiotowych usług nie spełniał wymogów do zakwalifikowania go jako taksówki bagażowej. Dlatego też świadcząc takim pojazdem usługi w zakresie przewozu ładunków podatnik nie mógł korzystać z opodatkowania w formie karty podatkowej. W związku z powyższym, w przedmiotowej sprawie koniecznym stało się wydanie decyzji stwierdzającej wygaśnięcie decyzji ustalającej wysokość zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za 2005 r. i wyłączającej podatnika z opodatkowania w tej formie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu, po zapoznaniu się ze stanem faktycznym i prawnym sprawy, zważył co następuje: Zgodnie z brzmieniem art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ) - Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem akty administracyjne ( w niniejszym przypadku decyzje i postanowienia organów podatkowych) zarówno z uwagi na ich zgodność z materialnym prawem podatkowym, jak i z formalnym prawem podatkowym. Kontrola sądów administracyjnych ograniczona jest zatem do zbadania czy organy administracji skarbowej w toku rozpoznawanej sprawy podatkowej nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje ponadto zasada oficjalności, mająca swoje tetyczne umocowanie i określone granice w postanowieniach przepisu art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Zgodnie z zasadą oficjalności, wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną w niej podstawą prawną. Sąd zobowiązany jest natomiast do wzięcia z urzędu pod uwagę wszelkich istotnych naruszeń prawa przez organy podatkowe, a związanych z materią zaskarżonych decyzji. Granice rozpoznania skargi przez sąd administracyjny są z jednej strony wyznaczone przez kryterium legalności działań tychże organów administracji finansowej w kwestii wygaśnięcia decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...]w sprawie wygaśnięcia wcześniejszej jego decyzji z dnia [...]nr [...] w sprawie ustalenia T.G. zryczałtowanego podatku dochodowego w formie karty podatkowej za 2005 r. i wyłączenia podatnika z opodatkowania w tej formie. Z drugiej natomiast strony wojewódzki sąd administracyjny orzekając o legalności wydanych decyzji winien mieć na uwadze zakaz pogorszenia w wyniku postępowania sądowoadministracyjnego sytuacji prawnej strony skarżącej (zakaz reformationis in peius ). Zdaniem Sądu, brak jest dostatecznych podstaw prawnych do uwzględnienia złożonej przez T. G. skargi. Skarżący uzyskał, a następnie realizował opodatkowanie w szczególnej formie karty podatkowej, które stanowi, z uwagi na uproszczony i faktycznie uprzywilejowany charakter, prawny wyjątek od powszechności i równości opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Na podstawie znajdujących w tym przedmiocie zastosowanie, przywołanych w decyzjach przepisów prawa podatkowego i odpowiednio do deklaracji skarżącego, przedmiotem opodatkowania w formie karty podatkowej w 2005 r. miało i powinno by wykonywanie usług taksówkowych w zakresie przewozu ładunków. Szczególnego podkreślenia wymaga, że to właśnie wykonywanie usług przewozowych taksówką wyróżnia i kwalifikuje te spośród usług transportowych, co do których prawodawca podatkowy przewidział i umożliwił korzystanie ze szczególnej formy opodatkowania w ramach ryczałtu podatkowego jaką jest karta podatkowa. Zagadnieniem zasadniczym dla rozstrzygnięcia o legalności zaskarżonej decyzji jest odpowiedź na pytanie, czy w 2005 r. T.G. rzeczywiście zgodnie z prawem, własną deklaracją, zakresem i przedmiotem decyzji z dnia [...]o ustaleniu o ustaleniu wysokości karty podatkowej - realizował jako taksówkarz działalność taksówki, czy też, nie powiadamiając organów podatkowych, prowadził inny rodzaj działalności transportowej, który nie podlega opodatkowaniu w szczególny sposób za pośrednictwem karty podatkowej. W stosowanych w sprawie i przywołanych przez strony niniejszego postępowania sądowoadministracyjnego przepisach prawa podatkowego nie została sformułowana definicja taksówki, aczkolwiek ustawodawca podatkowy posługuje się tą nazwą przy określaniu podmiotów upoważnionych do korzystania z opodatkowania w formie karty podatkowej. W doktrynie prawa ( por. np. klasyczna dla polskiej teorii prawa monografię profesora Macieja Zielińskiego, Pt. "Wykładnia prawa. Zasady, reguły, wskazówki," Warszawa 2006, Wyd. 3 s, 326 i n.) nie budzi najmniejszej wątpliwości to , iż w takich jak powyższa sytuacja należy przede wszystkim odwołać się do wykładni językowej, ustalić znaczenie terminu "taksówka" na gruncie polskiego języka ogólnego (powszechnego), posługując się słownikami ogólnymi języka polskiego. W najpopularniejszym w Polsce "Słowniku poprawnej polszczyzny" pod red. W. Doroszewskiego, Warszawa 1973, PWN, s.774 taksówkę określa się jako "... samochód osobowy albo niewielki bagażowy do przewożenia ludzi lub towarów za opłatą według taryfy". Ponieważ termin "taksówka" w oparciu o dyrektywy językowe jest nadal niejednoznaczna w niniejszej sprawie, nie pozwala bowiem odróżnić usług taksówkowych od usług transportowych - organy podatkowe zgodnie ze wskazaniami teorii prawa prawidłowo uruchomiły w niniejszej sprawie procedury interpretacyjne w oparciu o dyrektywy pozajęzykowe (systemowe i funkcjonalne). I tak z wykładni systemowej pojęcia "taksówka" zawartej w ustawie z dnia 20 czerwca 1997 r. Prawo o ruchu drogowym ( Dz. U. z 2005 r., Nr 108, poz. 908 ze zm.) wynika, iż jest to nie każdy pojazd samochodowy jest taksówką ale tylko i wyłącznie taki, który jest " odpowiednio wyposażony i oznaczony, przeznaczony do przewozu za ustaloną na podstawie taksometru opłatą: osób o liczbie większej niż 9 łącznie z kierowcą oraz ich bagażu podręcznego (taksówka osobowa), b) ładunków o masie nie przekraczającej 2,5 t (taksówka bagażowa). Na podstawie art. 65 ust.5 powyżej cytowanej ustawy Prawo o ruchu drogowym - Minister Infrastruktury w § 24 rozporządzenia z dnia 31 grudnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych pojazdów oraz zakresu ich niezbędnego wyposażenia ( Dz. U. z 2003 r., Nr 32, poz. 262 z późn. zm.) określił szczegółowo jakie wymogi musi spełnia samochód by mógł być nazywany taksówką. M.in. musi on bezwzględnie posiadać taksometr z ważnym dowodem legalizacji; dodatkowe światło z napisem "TAXI", odpowiadające następującym warunkom: a) rozmieszczenie na dachu, b) barwa: biała lub żółta samochodowa z czarnymi napisami widocznymi z przodu i z tyłu pojazdu; w taksówce bagażowej napis może by widoczny tylko z przodu pojazdu, c) połączenia elektryczne: światło może być włączone wówczas, gdy taksometr jest wyłączony, niezależnie od włączenia innych świateł i położenia urządzenia umożliwiającego pracę silnika; włączenie lub wyłączenie taksometru powinno powodować równocześnie odpowiednio włączenie lub wyłączenie światła, d) powinno by widoczne po zapadnięciu zmroku z odległości co najmniej 50 m przy dobrej przejrzystości powietrza. Sąd zwraca uwagę na to, iż zarówno ustawy podatkowe, jak i ustawę o ruchu drogowym uchwalił ten sam parlament. Skoro w jednej ustawie określił wymogi techniczne jakie musi spełniać pojazd samochodowy by mógł być nazywany taksówką bagażową, to za nieracjonalne należy uznać, by nazwa taksówki używana była w innym akcie prawnym ( ustawie podatkowej) w innym znaczeniu od definicji legalnej. Skoro w niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości między stronami to , iż skarżący w posiadanym przez siebie samochodzie ciężarowym marki [...] o ładowności [...] kg za pomocą którego wykonywał w 2005 r. usługi transportowe nie posiadał ani taksometru, ani żadnych oznaczeń wskazujących, iż ten pojazd jest taksówką - to organy podatkowe miały podstawy prawne do przyjęcia, iż świadczone przez skarżącego usługi nie spełniają kryteriów pozwalających zaliczyć je do usług taksówkowych podatkowych preferencyjną formą podatku dochodowego od osób fizycznych w postaci karty podatkowej. Żadnego znaczenia prawnego dla rozstrzygnięcia obecnego sporu nie mają podnoszone na rozprawie przez skarżącego kwestie, iż w 2004 r. świadczył on usługi transportowe tym samym samochodem i organy podatkowe nie zakwestionowały jego prawa do opodatkowania w formie karty podatkowej. Skład orzekający wskazuje ponadto, iż w wielu wcześniejszych już wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych wskazywano na to, iż z preferencyjnego opodatkowania w formie podatkowej mogą korzystać tylko i wyłącznie ci podatnicy wykonujących samochodowe usługi transportu osobowego i bagażowego, których samochody są taksówkami, a więc spełniają warunki określone prawem o ruchu drogowym ( por. np. wyrok NSA z dnia 4.10.2002 r., sygn. akt I SA/Lu 113/02; wyrok NSA z dnia 15.01.2003 r., sygn. akt SA/Bd 51-51/03; wyrok NSA z dnia 5 .06.2003, sygn. akt SA/Bd 1566/03 czy wyrok WSA w Łodzi z 13.07.2004 r., sygn. akt I SA/Łd 1361-1365/03). Z tych zatem powodów, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) Sąd orzekł jak w sentencji. /-/K.Nikodem /-/J.Małecki /-/R.Wiatrowski LF