I SA/Po 504/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Waldemar Inerowicz as. sąd. WSA Maria Grzymisławska - Cybulska Protokolant: sekretarz sądowy Agata Pasternak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 08 listopada 2017 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w [...] z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2016 r. oddala skargę Decyzją z dnia [...] listopada 2016 r. Wójt Gminy L. ustalił J. B. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. w kwocie [...]zł. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ podatkowy I instancji wyjaśnił, że wysokość podatku od nieruchomości ustalono na podstawie informacji podatkowej oraz ewidencji gruntów przy zastosowaniu stawek określonych w obowiązujących przepisach. Organ wskazał przy tym, że stosownie do postanowień art. 21 § 5 ustawy z dnia 27 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.- dalej O.p.) w przypadku gdy przepisy prawa podatkowego nakładają na podatnika obowiązek złożenia deklaracji, wysokość zobowiązania podatkowego ustala się zgodnie z danymi zawartymi w deklaracji, chyba, że przepisy szczególne przewidują inny sposób ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego albo w toku postępowania podatkowego stwierdzono, że dane zawarte w deklaracji, mogące mieć wpływ na wysokość zobowiązania są niezgodne ze stanem faktycznym. Podkreślono przy tym, że stosownie do postanowień art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz. U. z 2010r., nr 193, poz. 1287) podstawę wymiaru podatku od nieruchomości stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Organ I instancji wskazał również, że pismem z dnia [...] stycznia 2016r. zwrócił się do strony skarżącej o złożenie informacji w sprawie podatku od nieruchomości na 2016 r. Jednocześnie wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w stosunku do podatnika w zakresie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2016 r. P. z [...] stycznia 2016r. i [...] kwietnia 2016r. wystąpił do Starostwa Powiatowego w Z. o wskazanie na [...].01.2016r. powierzchni działki nr [...] położonej w L. będącej własnością podatnika J. B.. Na wniosek podatnika organ zwrócił się również do Starostwa Powiatowego w Z. o zajęcie jednoznacznego stanowiska w przedmiocie zatwierdzenia decyzji administracyjnych podłużną pieczęcią zawierającą klauzulę zgodną z art. 43.1 (Dz.U. z 2001 nr 38 poz. 454) rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków. Starostwo Powiatowe odpowiadając na pismo przekazało informację z rejestru gruntów, w której wskazało działkę [...] jako tereny zabudowy mieszkalnej o ogólnej powierzchni [...] ha. Ponadto pismem z dnia [...] lipca 2016r wyjaśniło, że powołany przez podatnika § 43 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa dotyczy procesu zakładania ewidencji gruntów i budynków, a nie jej modernizacji. Modernizacja ewidencji gruntów i budynków została uregulowana przepisami art. 24a ustawy z dnia 17 maja 1989r. Prawo geodezyjne i kartograficzne. W trybie tego przepisu, w brzmieniu wówczas obowiązującym (Dz.U. z 2005r nr 240 poz. 2027 ze zm. dalej p.g.k.) modernizacja nie kończy się decyzją administracyjną. Ponadto § 56 ust. 1 rozporządzenia traktował wówczas o tym, że "przy wykonywaniu modernizacji ewidencji gruntów i budynków przepisy rozdziału 2, z wyłączeniem 34, 40, 41, 42 i 43 stosuje się odpowiednio." Odnosząc stan faktyczny sprawy do wskazanych przepisów prawa organ podatkowy wskazał, że w aktach sprawy znajduje się informacja w sprawie podatku od nieruchomości na 2008 r. złożona w dniu [...] marca 2008r. przez J. B., w której deklaruje powierzchnię budynku mieszkalnego [...] m˛ oraz powierzchnię gruntów przynależnych do zamieszkałych budynków i lokali mieszkalnych na poziomie [...] m˛. W związku z powyższym zgodnie z deklaracją organ dokonał naliczenia podatku dla nieruchomości za 2016r. za budynek mieszkalny. Natomiast naliczenia podatku od nieruchomości za grunty dokonał w oparciu o wypis z rejestru gruntów znajdujący się w posiadaniu Urzędu Gminy tj. [...] ha. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem strona skarżąca wniosła odwołanie od wymienionej na wstępie decyzji, podnosząc, że została ona wydana z naruszeniem art. 123 § 1 i art. 200 § 1 O.p., albowiem stronie nie umożliwiono przed wydaniem decyzji zapoznania się z materiałami postępowania. Nadto decyzja narusza art. 122, 187 i 194 O.p., albowiem organ I instancji nie odpowiedział podatnikowi na zadane pytania i nie załączył do akt wnioskowanego przez niego dokumentu ewidencyjnego gruntów i budynków z adnotacją o jej zatwierdzeniu ostateczną decyzją administracyjną. W konkluzji odwołujący wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji, a nadto o to, aby Kolegium "wymusiło na organie I instancji lub Staroście dostarczenie" podatnikowi ewidencji z żądaną adnotacją oraz, aby skierowało do prokuratury "zawiadomienie o wszczęciu postępowania przygotowawczego przeciwko wypisom z rejestru gruntu i budynków", na podstawie których wydano zaskarżoną decyzję podatkową, a także analogiczne decyzje w latach poprzednich. Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] stycznia 2017r., po rozpatrzeniu odwołania, utrzymało w mocy decyzję organu podatkowego I instancji. W uzasadnieniu decyzji organ odwoławczy wyjaśnił, że uwzględniając znane stanowisko podatnika z wcześniejszych lat, Wójt wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku za 2016r. i wezwał podatnika do złożenia aktualnej informacji podatkowej. Podatnik obowiązku złożenia nowej informacji o nieruchomościach nie wykonał. Natomiast dane w niej zawarte znalazły potwierdzenie w aktualnej informacji ze Starostwa Powiatowego w Z.. W rezultacie Wójt uwzględniając dane z ewidencji gruntów co do powierzchni nieruchomości oraz niekwestionowane i wynikające z ostatnio złożonej przez podatnika informacji z [...] marca 2008r., dane o powierzchni użytkowej budynku mieszkalnego, wydał zaskarżoną decyzję wymiarową za 2016r. Ponadto organ odwoławczy podkreślił, że Wójt powiadomił podatnika o prawie do zapoznania się z materiałami postępowania, z czego strona skorzystała przez pełnomocnika w dniu [...] kwietnia 2016r., [...] czerwca 2016r., [...] sierpnia 2016r. Ostatnie zawiadomienie o terminie zapoznania się z materiałami postępowania T. B. odebrał w dniu [...] października 2016 r. Wobec powyższego organ odwoławczy uznał za niezasadny zarzut niezapewnienia stronie czynnego udziału w postępowaniu. W skardze z dnia [...] marca 2017r. strona skarżąca wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji i wydanie nowej decyzji przywracającej na gruncie skarżącego jego brakującą powierzchnię. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie: - art. 123 § 1 i art. 200 § 1 O.p. poprzez niewyznaczenia 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem zaskarżonej decyzji, -art. 79 § 1 i art. 2 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (Dz.U.2016.23 dalej jako k.p.a.), poprzez uniemożliwienie podatnikowi wzięcia czynnego udziału w postępowaniu podatkowym, przede wszystkim w czynnościach uzgodnienia stanu faktycznego nieruchomości, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, – art. 8 k.p.a. poprzez zaniechanie obowiązku umożliwienia stroną wypowiedzenia się, co do zebranego w sprawie materiału dowodowego, wskazano przy tym, że owe naruszenie skutkowało naruszeniem przepisów o postępowaniu administracyjnym, mającym istotny wpływ na wynik sprawy; - art. 122, art. 165 § 5, art. 180, art.187, art.194 O.p. poprzez nieudzielenie podatnikowi odpowiedzi na pytanie z [...].10.2016r., dlaczego organ wydał decyzję podatkową za 2016r., mimo że podatnik nie został wezwany do uzgodnienia dokumentów do gminy mimo, że o to w tym piśmie wnosił. -art. 7 k.p.a. poprzez zaniechanie wszechstronnego zbadania sprawy oraz zaniechanie obowiązku należytego i wyczerpującego informowania podatnika o okolicznościach faktycznych i prawnych, które miały wpływ na jego prawa i obowiązki będące przedmiotem postępowania. W skardze wniesiono ponadto, aby SKO w P. wymusiło na organie I instancji lub Staroście dostarczenie Sądowi i skarżącej dokumentów z ewidencji gruntów. Skarżący zażądał ponadto przedstawienia przez Kolegium Sądowi oraz podatnikowi dowodu wyznaczenia 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się nieuzasadniona. Przedmiotem sporu w rozpoznawanej sprawie jest kwestia skuteczności związania organów podatkowych danymi wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków. Strona skarżąca uważa, iż nie powinna być obciążany podatkiem wymierzonym zaskarżoną decyzją ze względu na okoliczność, iż dane tam zawarte, a dotyczące powierzchni gruntów nie odpowiadały bądź nie odpowiadają stanowi faktycznemu. Natomiast organy podatkowe wskazują, iż do czasu aktualizacji ewidencji gruntów i budynków są związane powierzchnią gruntów w niej przyjętą. Odnosząc się w pierwszej kolejności do zarzutów naruszenia przepisów postępowania Sąd za bezzasadny uznał zarzut naruszenia art. 122, art.187, art.165 § 5, art.180, art.194 O.p., poprzez nieudzielenie podatnikowi odpowiedzi na pytanie z [...].10.2016r. o podstawy wydania decyzji podatkowej za 2016r. Całkowicie chybione są również zarzuty naruszenia art. 79 § 1 i 2 k.p.a., oraz art. 7 k.p.a., poprzez zaniechanie należytego ustalenia stanu faktycznego i niezapewnienie podatnikowi czynnego udziału w postępowaniu. W postępowaniu podatkowym nie znajdują zastosowania przepisy Kodeksu postępowania administracyjnego lecz przepisy obowiązującej od 1.01.1998 r. ustawy z 29.08.1997r. - Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.). Ponadto w opinii Sądu w przedmiotowej sprawie organy podatkowe nie naruszyły zasady zaufania wyrażonej w art. 121 § 1 O.p.. Organ wszczął postępowanie w sprawie, o postępowaniu tym zawiadomił stronę. Zwrócił się do właściwych organów o podanie danych stanowiących podstawę ustalenia zobowiązania w podatku od nieruchomości. W ocenie Sądu organ I instancji działał zgodnie z prawem. Zasada wyrażona w art. 121 § 1 O.p. musi być stosowana w postępowaniu podatkowym z uwzględnieniem zasady legalizmu czyli zasady, że organy działają na podstawie prawa i w granicach prawa (art. 120 O.p.). O naruszeniu tego przepisu nie może stanowić wydanie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji, gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie w sprawie wymierzenia podatku za 2016r. bez naruszenia procedury podatkowej. W szczególności, wbrew zarzutom skargi, nie naruszyły ustanowionej art. 122 O.p. zasady prawdy obiektywnej nakładającej na organy podatkowe obowiązek ustalenie stanu faktycznego zgodnie ze stanem rzeczywistym. Należy w tym miejscu podkreśli, że ustalenie stanu faktycznego nie może polegać na zbieraniu wszelkich informacji dotyczących zjawisk i zdarzeń, a jedynie tych, które są przedmiotem postępowania dowodowego, które winno doprowadzić do zrekonstruowania konkretnego prawnopodatkowego stanu faktycznego, czyli winno obejmować te fakty i dowody, które mają prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy podatkowej (por. wyrok NSA z 15.12.2005 r., sygn. akt I FSK 391/05, dostępny: orzeczenia.nsa.gov.pl). Wójt zasadnie wszczął z urzędu postępowanie w sprawie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku. W toku tego postępowania, w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, podjął niezbędne czynności procesowe. Przede wszystkim wezwał podatnika do złożenia informacji w sprawie podatku od nieruchomości na rok 2016. Włączył także do materiału dowodowego informację z dnia [...].03.2008 r. w sprawie podatku od nieruchomości na 2008 r. złożoną przez podatnika, w której wskazał powierzchnię budynku mieszkalnego [...] m˛ oraz powierzchnię gruntów przynależnych do zamieszkałych budynków i lokali mieszkalnych wielkości [...] m˛. Załączył do akt sprawy nadesłany przez Starostwo Powiatowe w Z. dowód w postaci aktualnej informacji z rejestru gruntów w której stanowiąca własność podatnika działka [...] została opisana jako tereny zabudowy mieszkalnej o ogólnej powierzchni [...] ha. Ponadto włączył do materiału dowodowego sprawy odpis pisma wyjaśniającego stan postępowania po wniesionych zarzutach podatnika odnośnie danych zawartych w ewidencji gruntów i budynków po modernizacji operatu w 2009r. W związku z powyższym zdaniem Sądu organy podatkowe przeprowadziły wystarczające postępowanie dowodowe, w którym zebrały materiał dowodowy, istotny dla rozstrzygnięcia sprawy. Brak zdaniem Sądu również podstaw do uznania za zasadny zarzut naruszenia art. 123 § 1 i art. 200 O.p. poprzez jego niezastosowanie, tj. niewyznaczenia 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się w zakresie zebranego materiału dowodowego przed wydaniem zaskarżonej decyzji. Podatnik w dniu [...] października 2016r. otrzymał od organu I instancji pismo z [...] września 2016r. informujące o wyznaczeniu 7 dniowego terminu do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji w sprawie zebranego materiału dowodowego. Podatnik uczynił to pismem z dnia [...] października 2016r., wnioskując o ponowne wystąpienie do Starostwa Powiatowego w Z. o dostarczenie dokumentów, dotyczących zmian po modernizacji w ewidencji gruntów i budynków. Biorąc pod uwagę, że w aktach sprawy znajduje się pismo Starostwa Powiatowego z dnia [...] lipca 2016r. (z którym strona się zapoznała, jak wynika z notatki służbowej z dnia [...] sierpnia 2016r.) wyjaśniające powyższą kwestię, zdaniem Sądu niewyznaczenie w tym przypadku ponownie terminu do wypowiedzenia się przed wydaniem decyzji w sprawie tego materiału dowodowego nie ma żadnego wpływu na wynik sprawy. W niniejszej sytuacji realizacji obowiązku wyznaczenia tego terminu nie można ujmować jako wartości bezwzględnej. Zasady tej nie można również rozumieć w sposób, który będzie paraliżował działalność organów administracji publicznej ( por. wyrok NSA z 18.11.2005 r., I FSK 284/05). Tak samo ma się rzecz z niewyznaczeniem podatnikowi przez organ odwoławczy, który żadnego postępowania dowodowego nie przeprowadzał, terminu do wypowiedzenia się sprawie zebranego materiału dowodowego. Naruszenie przez organ odwoławczy art. 200 § 1 O.p. jest naruszeniem przepisów postępowania, które może doprowadzić do uchylenia zaskarżonej decyzji, tylko wtedy, gdy naruszenie to mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (por. NSA w uchwale siedmiu sędziów z 25.4.2005 r. FPS 6/04). W niniejszej sprawie to uchybienie organu odwoławczego nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy. Przystępując do rozpatrzenia spornych kwestii dotyczących znaczenia wpisów zawartych w ewidencji gruntów i budynków należy wskazać, że zgodnie z art. 21 ust. 1 p.g.k. podstawę wymiaru podatków stanowią dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy ma zatem odpowiedź na pytanie, w jakim zakresie organ podatkowy, w ramach postępowania dotyczącego wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego, związany jest informacjami zawartymi w ewidencji gruntów i budynków. Zgodnie z stanowiskiem wyrażonym w orzecznictwie administracyjnym, organ podatkowy nie może samodzielnie dokonywać klasyfikacji powierzchni czy funkcji nieruchomości, lecz powinien odwołać się do odpowiednich zapisów ewidencji gruntów i budynków (por.m.in. uchwała 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 kwietnia 2009 r., sygn. akt II FPS 1/09, dostępna na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Co do zasady o sposobie kwalifikacji gruntu (budynku) dla celów podatkowych w podatku od nieruchomości decyduje nie tyle sposób rzeczywistego wykorzystania nieruchomości, ile jej funkcje (przeznaczenie) wskazane w ewidencji gruntów i budynków. Wskazana reguła bezwzględnego związania danymi ewidencyjnymi, w pewnych przypadkach może jednak być podważona, gdy informacje zawarte w tej ewidencji pozostają w sprzeczności z danymi zamieszczonymi w innych rejestrach publicznych, których pierwszeństwo (przed danymi ewidencyjnymi) wynika z regulujących ich prowadzenie bezwzględnie obowiązujących przepisów, lub też w przypadku, gdy posłużenie się wyłącznie danymi ewidencyjnymi musiałoby się wiązać z pominięciem przepisów zawartych w ustawie podatkowej, mających wpływ na wymiar. W takim przypadku organ podatkowy obowiązany będzie do pominięcia informacji zawartych w ewidencji gruntów i budynków, sprzecznych z prawnie wiążącymi danymi innego rejestru publicznego lub tych danych ewidencyjnych, które wykluczają zastosowanie regulacji zawartych w ustawie podatkowej, mających znaczenie dla wymiaru podatku ( uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 listopada 2013 r., sygn. akt II FPS 2/13 - http://orzezcenia.nsa.gov.pl). Uwzględniając kryterium mocy wiążącej ewidencji gruntów i budynków dla wymiaru podatku od nieruchomości, tj. ustalenia elementów przedmiotowych i podmiotowych zobowiązania podatkowego, zawarte w niej informacje można podzielić na dwie kategorie. Pierwszą z nich tworzą dane bezwzględnie wiążące organ podatkowy (położenie, granice i powierzchnię gruntów, rodzaj użytków gruntowych, klasy gleboznawcze, w odniesieniu do budynków i lokali stanowiących odrębny przedmiot własności, informacje dotyczące ich położenia, przeznaczenia, funkcji użytkowych i powierzchni użytkowej lokali). Tym samym dopóki ewidencja nie zostanie zmieniona w przewidzianym prawem trybie administracyjnym, dane te nie mogą być przez organ w toku postępowania podatkowego samodzielnie korygowane. Drugą kategorię stanowią natomiast informacje o względnej mocy wiążącej, tj. takie, których zgodność z rzeczywistym stanem prawnym lub faktycznym może być przy wymiarze podatku weryfikowana, przy zastosowaniu dopuszczalnych instrumentów procesowych. W związku z powyższym należy przyjąć, że informacje dotyczące powierzchni gruntu mają dla organu podatkowego charakter wiążący i nie mogą być przezeń samodzielnie korygowane w ramach postępowania podatkowego, bez zmiany tych wpisów w ewidencji gruntów. Stąd też nie można aprobować tezy, że dane z ewidencji gruntów i budynków mogą być dla potrzeb wymiaru podatku od nieruchomości korygowane w odrębnym postępowaniu przez organ podatkowy, za pomocą każdego dopuszczonego prawem dowodu (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2014 r., sygn. akt II FSK 1581/12, dostępne na stronie http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Ponadto zgodnie z art. 22 ust. 1 p.g.k. ewidencję gruntów i budynków oraz gleboznawczą klasyfikację gruntów prowadzą starostowie. Z kolei właściciele i osoby władające obowiązane są zgłaszać właściwemu staroście wszelkie zmiany danych objętych ewidencją gruntów i budynków, w terminie 30 dni licząc od dnia powstania tych zmian (art. 22 ust. 2 tej ustawy). Zgodnie natomiast z § 49 ust. 1 pkt 1 i ust. 2 pkt 1 rozporządzenia Ministra Rozwoju Regionalnego i Budownictwa z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454 z późn. zm.) o dokonanych zmianach w danych ewidencyjnych starosta zawiadamia organy podatkowe. W przypadku zmian danych mających znaczenie dla wymiaru podatków: od nieruchomości, rolnego i leśnego. Zawiadomienie to zawiera w szczególności oznaczenie dokumentu, który stanowił podstawę do zmiany, oraz datę jej wprowadzenia. Z przytoczonej regulacji wynika zatem, że datą zmiany treści ewidencji jest data określona w skierowanym do organu podatkowego zawiadomieniu starosty. Powinna być ona również odnotowana w dzienniku zmian. Dopiero z tą datą dokonania zmiany w ewidencji, określone grunty zmieniają swój charakter dla celów podatkowych. Wyłącznie zatem starostowie upoważnieni są do dokonywania zmian w ewidencji gruntów i budynków. Skoro w rozpoznawanej sprawie nie dokonano zmian w ewidencji gruntów i budynków, to organy podatkowe nie miały podstaw i nie były uprawnione do dokonywania w tym zakresie odmiennych ustaleń. Skarżący na [...] stycznia 2016 r. pozostawał właścicielem podlegającej opodatkowaniu nieruchomości: działki nr [...] ( grunt o powierzchni [...] ha oraz budynek mieszkalny o powierzchni [...] m˛). Tym samym Wójt, będąc związany zapisami wynikającymi z ewidencji gruntów i budynków, zasadnie naliczył i ustalił podatnikowi zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2016r. Z tych powodów Sąd, na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) orzekł, jak w sentencji wyroku.