I SA/Po 519/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Janusz Ruszyński /spr./ Sędziowie NSA Jerzy Małecki as.sąd. WSA Katarzyna Nikodem Protokolant ref.-staż. Paulina Budzyńska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 14 grudnia 2006 r. sprawy ze skargi Wojskowego Zarządu Infrastruktury na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości za lata 1999-2003 oddala skargę /-/K.Nikodem /-/ J.Ruszyński /-/ J.Małecki WSA/wyr.1 – sentencja wyroku Decyzją z dnia [...]r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję Burmistrza Miasta i Gminy z dnia [...]r., nr [...] w części określającej zobowiązanie w podatku od nieruchomości za rok 1999 i utrzymało tą decyzję w części określającej podatek od nieruchomości za lata 2000-2003. Decyzją z dnia [...]r. Burmistrz Miasta i Gminy określił Wojskowemu Zarządowi Infrastruktury wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata 1999-2003 na kwotę [...]zł. Od decyzji tej odwołał się podatnik, podnosząc, że została ona wydana z naruszeniem prawa, a to ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz rozporządzenia z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków, art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach o opłatach lokalnych poprzez przyjęcie, iż grunt o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha przejściowo pozbawiony drzew i krzewów w rozumieniu art. 3 pkt 1 lit. "a" ustawy z dnia 28 kwietnia 1991 r. o lasach podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, art. 2 ust. 1 pkt 3 tejże ustawy w związku z art. 348 K.c. poprzez błędną wykładnię i przyjęcie, że poprzez zawarcie umowy o przekazanie nieruchomości w użytkowanie z Nadleśnictwem na Wojskowym Zarządzie Infrastruktury ciąży obowiązek podatkowy, podczas gdy powołany przepis zawęża krąg posiadaczy do podmiotów, które zawarły umowę z właścicielem, którym nie jest Nadleśnictwo, a także bez należytego rozpoznania stanu faktycznego sprawy oraz przez błędne określenie podatnika, gdyż w 1999 r. zgodnie z ówcześnie obowiązującym brzmieniem przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, obowiązek podatkowy obciążał jednostki organizacyjne Lasów Państwowych. W konkluzji odwołujący się wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji (wszelako błędnie oznaczając jej datę na dzień [...]r. Kolegium ustaliło, że z umowy zawartej między Dyrektorem Generalnym Lasów Państwowych a Rejonowym Zarządem Infrastruktury (będącym niekwestionowanym poprzednikiem prawnym Wojskowego Zarządu Infrastruktury) w dniu [...]r. wynika, że Zarządowi przekazano m.in. [...]ha "terenów różnych". Z dalszych materiałów postępowania wynika, że wśród nieruchomości oddanych w użytkowanie opisaną umową, opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości na rzecz Gminy podlegały "tereny różne" o powierzchni [...]ha w okresie od początku obowiązywania umowy do końca [...]r., [...]ha w okresie od [...] do [...]r. i o powierzchni [...]ha w okresie od [...]r. do [...]r., a także do [...]r. włącznie nieużytki o powierzchni [...]ha. Powyższe dane zostały przed podjęciem decyzji przedstawione odwołującemu się i nie są przez niego kwestionowane. W świetle powyższego nie budzi wątpliwości, że w zarządzie Lasów Państwowych pozostawały i pozostają nie tylko lasy, ale również inne nieruchomości gruntowe, wśród nieruchomości innych niż lasy mogą to być tzw. "tereny różne". W sprawie przedmiotowej, umową z dnia [...]r. RZI przekazano w użytkowanie m.in. takie właśnie tereny różne. Nie może być przedmiotem postępowania podatkowego rozstrzyganie, czy zakwalifikowanie określonych gruntów do kategorii "terenów różnych" jest prawnie i faktycznie uzasadnione. Skoro jak wskazano wyżej, ustawa – Prawo geodezyjne i kartograficzne wyraźnie normuje, że zapisy w ewidencji gruntów stanowią podstawę wymiaru podatków i świadczeń, to do momentu ewentualnej zmiany zapisów w ewidencji, organy podatkowe są tymi zapisami związane. Należy przy tym wskazać, że wbrew stanowisku zawartemu w odwołaniu, podatnik, który uważa, że zapisy w odwołaniu, podatnik, który uważa, że zapisy w ewidencji są wadliwe nie jest pozbawiony możliwości działania na rzecz zmiany tych zapisów (art. 238 i art. 61 § 1 Kpa). Wobec powyższego uznać należy, że zarzut naruszenia przez zaskarżoną decyzję przepisów ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne oraz rozporządzenia wykonawczego do tej ustawy nie znajduje uzasadnienia. W skardze na powyższą decyzję Wojskowy Zarząd Infrastruktury zarzucił: 1. naruszenie przepisów prawnych ustawy z dnia 17 maja 1989 r. Prawo geodezyjne i kartograficzne (Dz.U. Nr 100,poz. 1086 i nr 120, poz. 1268) oraz wynikającego z niej rozporządzenia z dnia 29 marca 2001r, w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz. U. Nr 38, poz. 454), 2. naruszenie prawa materialnego tj. art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz.U. z 2002 r. Nr 9, poz. 84 z późn. zm.) poprzez przyjęcie, iż grunt o zwartej powierzchni co najmniej 0,10 ha przejściowo pozbawiony drzew i krzewów w rozumieniu art. 3, pkt 1, lit. "a" ustawy z dnia 28 kwietnia 1991 r. o lasach (Dz. U. z 2000 r. Nr 56, poz. 679 z póżn.zm.) podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, 3. wydanie rozstrzygnięcia bez wszechstronnego zbadania stanu faktycznego i prawnego sprawy, 4. wadliwe wydanie decyzji ustalającej podatek za cały okres [...]-[...]r. w miejsce decyzji rocznych i wniósł o: 1. uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w części w jakiej Kolegium utrzymało decyzję Burmistrza Miasta i Gminy, 2. zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania wg obowiązujących przepisów, 3. wstrzymanie wykonania zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego nr [...] w części w której utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję Burmistrza Gminy i Miasta. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Ustosunkowując się do zarzutów podniesionych w skardze należy stwierdzić, że: 1. chybiony okazał się zarzut wydania decyzji ustalającej podatek za cały okres lat [...]-[...], a nie za poszczególne lata. Analiza treści decyzji organu I instancji prowadzi do wniosku, że wprawdzie ustalono wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za lata [...]-[...],w kwocie łącznej za te lata, lecz jednocześnie wymierzono podatek za każdy rok podatkowy wskazując wysokość podatku od gruntów pozostałych oraz od nieużytków według stawek jak dla gruntów pozostałych. Treść decyzji organu I instancji wskazuje więc jednoznacznie, że ustalono w niej wysokość podatku od nieruchomości w części objętej skargą za rok [...],[...],[...] i [...]. 2. Zgodnie z treścią art. 21 ustawy z dnia 17 maja 1989 r. – Prawo geodezyjne i kartograficzne podstawą wymiaru podatku od nieruchomości powinny być dane z ewidencji gruntów. Oznacza to, że organ podatkowy w zakresie informacji zawartej w tej ewidencji jest nim związany w sprawach działań dotyczących wymiaru i realizacji poszczególnych podatków. Jeśli więc (tak jak w niniejszej sprawie – co jest niesporne) przedmiotowe grunty w latach [...]-[...] figurowały w ewidencji gruntów jako "tereny różne", to brak było podstaw do przyjęcia, że winny być wówczas opodatkowane podatkiem leśnym. Nieuzasadniony okazał się więc zarzut naruszenia art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych zawarty w punkcie I i II skargi. 3. Nieuzasadniony okazał się też zarzut wydania decyzji bez wszechstronnego zbadania stanu faktycznego i prawnego sprawy. Okoliczności faktyczne sprawy i ustalenia organów samorządowych nie są sporne i wynikają ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego. Z treści umowy z dnia [...]r. zawartej między Dyrektorem Generalnym Lasów Państwowych a Rejonowym Zarządem Infrastruktury, będącym poprzednikiem prawnym Wojskowego Zarządu Infrastruktury wynika, że mocą tej umowy przekazano Zarządowi Infrastruktury m.in. przedmiotowe tereny różne. Nie powinno budzić wątpliwości to, że przed podjęciem decyzji przez organ I instancji treść tej umowy i dane z niej wynikające nie były przez stronę skarżącą kwestionowane. Trafnie zauważył organ odwoławczy, że wydane na podstawie ustawy – Prawo geodezyjne i kartograficzne rozporządzenie MRRiB z dnia 29 marca 2001 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 38, poz. 454) wymienia w § 67, że "użytki gruntowe" wykazywane w ewidencji dzielą się m.in. na "grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione", "nieużytki oznaczone symbolem – N" oraz "tereny różne oznaczone symbolem –Tr." § 68 ust. 2 tego rozporządzenia precyzuje, że "grunty leśne oraz zadrzewione dzielą się na: 1. lasy, oznaczone symbolem – Ls 2. grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem – Lz, w przypadku zadrzewień śródpolnych, zaistniałych na gruntach objętych klasyfikacją gleboznawczą - symbolem złożonym z lite "Lz" oraz symbolu odpowiedniego użytku gruntowqego, stanowiącego częśc składową oznaczenia klasy gleboznawczej gruntu, np. Lz-R, Lz-Ł, Lz-Ps". Dalsze doprecyzowanie pojęcia "grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione" następuje w załączniku nr 6 do rozporządzenia, w którym stwierdza się, że "do lasów zalicza się grunty określone jako "las" w ustawie z dnia 28 września 1991 r. o lasach". Ten sam załącznik definiuje "tereny różne" jako "wszystkie pozostałe grunty, których nie można zaliczyć do innych użytków" jako "nieużytki" – jako: " 1. niezakwalifikowane do użytków ekologicznych: a) bagna (błota, topieliska, trzęsawiska, moczary, rojsty), b) piaski (piaski ruchome, plaże nieurządzone, piaski nadbrzeżne, wydmy), c) naturalne utwory fizjograficzne, takie jak: urwiska, strome stoki, uskoki, skały, rumowiska, 3. nieprzeznaczone do rekultywacji wyrobiska po wydobywaniu kopalin". Analogiczne rozstrzygnięcia zawierało wcześniejsze rozporządzenie Ministrów Gospodarki Przestrzennej i Budownictwa oraz Rolnictwa i Gospodarki Żywnościowej z dnia 17 grudnia 1996 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (Dz.U. Nr 158, poz. 813 ze zm.). W § 27 ust. 2 wskazywano, że użytki leśne dzielą się na lasy i grunty leśne oznaczone symbolem – Ls oraz grunty zadrzewione i zakrzewione oznaczone symbolem – Lz. Załącznik nr 11 do rozporządzenia nie odwoływał się wprawdzie do definicji "lasu" w ustawie o lasach, ale definiował pojęcie "lasu" literalnie tak samo, jak czyni to ustawa. W tym samym załączniku zdefiniowano "terenu różne" jako "wszystkie pozostałe tereny, których nie można zaliczyć do innych rodzajów użytków", a w tym "grunty położone na obszarach Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, wyłączone z produkcji leśnej". Tak oznaczone "tereny różne" przekazano umową z [...]r. Zarządowi Infrastruktury w użytkowanie. Trafny jest też wywód Samorządowego Kolegium Odwoławczego zawarty w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wynika z niego, że w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. art. 3 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych stanowił, że opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegały m.in. grunty nieobjęte przepisami o podatku rolnym lub leśnym. Przepisy normujące podatek leśny zawierała ówcześnie ustawa z dnia 28 września 1991 r. o lasach (Dz.U. Nr 101, poz. 444 ze zm.), stanowiąca w szczególności w art. 60 ust. 1, że poza wymienionymi w tym przepisie wyjątkami, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszystkie lasy. Począwszy od 01 stycznia 2003 r. ustawa o podatkach i opłatach lokalnych stanowi w art. 2 ust. 2, że "opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości nie podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne, grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych lub lasy, z wyjątkiem zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej". Opodatkowanie podatkiem leśnym reguluje natomiast ustawa z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym (Dz. U. Nr 200, poz. 1682 ze zm.). Po myśli jej art. 1 ust. 2 "lasem" są grunty leśne sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako lasy". Nie ulega zatem wątpliwości, że grunty niebędące lasami były i są przedmiotem opodatkowania podatkiem od nieruchomości, zaś o zakwalifikowaniu określonych gruntów do lasów przesądzały i przesądzają dane zawarte w ewidencji gruntów i budynków. Skoro według zapisów w tej ewidencji, niektóre grunty użytkowane przez odwołującego się są oznaczone jako tereny różne lub nieużytki, a zatem nie są lasami, to podlegają opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości, z tym zastrzeżeniem, że począwszy od 01 stycznia 2003 r. grunty klasyfikowane jako nieużytki są od tego podatku zwolnione (art. 7 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2002 r., a art. 3 ust. 1 pkt 4 tej ustawy począwszy od dnia 01 stycznia 2003 r. są podatnikami podatku od nieruchomości są m.in. podmioty będące posiadaczami nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa na podstawie umowy zawartej z właścicielem, z zastrzeżeniem regulacji opisanej poniżej. Art. 2 ust. 2 ustawy w brzmieniu sprzed 01 stycznia 2003 r. i art. 3 ust. 2 ustawy od tej daty stanowi, że podatnikami od przedmiotów opodatkowania pozostających w zarządzie Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe są właściwe jednostki organizacyjne Lasów Państwowych, w których faktycznym władaniu pozostają te przedmioty opodatkowania. Lasy Państwowe gospodarując nieruchomościami pozostającymi w ich zarządzie działają w imieniu i na rzecz Skarbu państwa (art. 32 ust. 1 ustawy o lasach). Zatem umowa zawarta z jednostką organizacyjną Lasów Państwowych jest umową zawartą z właścicielem. Niesporne w sprawie winno być to, że w dniu [...]r. protokolarnie przekazano przedmiotowe grunty właściwej jednostce organizacyjnej wojska. Przekazanie to nie jest więc niczym innym niż podstawą wejścia strony skarżącej w posiadanie przedmiotu opodatkowania. Od tej daty skarżący zgodnie z przepisami obowiązującymi do 31 grudnia 2002 r. i od 01 stycznia 2003 miał przymiot posiadania nieruchomości, a więc był podatnikiem podatku od nieruchomości na podstawie art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 3 ust. 1 pkt 4 lit. "a" ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Należy w tym miejscu zauważyć, że zgodnie z art. 336 K.c. posiadaczem rzeczy jest zarówno ten, kto nią faktycznie włada jak właściciel (posiadacz samoistny) jak i ten, kto nią faktycznie włada jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawa lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą (posiadacz zależny). Nieuzasadnione okazało się twierdzenie strony skarżącej, że co najwyżej była ona dzierżycielem przedmiotu opodatkowania. Zgodnie z treścią art. 338 K.c. ten kto rzeczą włada za kogo innego jest dzierżycielem. Tezie o statusie strony skarżącej jako dzierżyciela przeczy treść umowy użytkowania i protokołu przekazania gruntów. Gdyby hipotetycznie przyjąć, że ze względu na brak formy aktu notarialnego umowa z [...]r. o użytkowaniu była nieważna, to w takiej sytuacji wobec faktu wejścia strony skarżącej w posiadanie przedmiotowych "terenów różnych" należałoby traktować stronę skarżącą jako posiadacza bez tytułu prawnego, który z mocy obowiązującego od 01 stycznia 2003 r. art. 3 ust. 1 pkt. 4 lit. "b" jako posiadacz bez tytułu prawnego jest podatnikiem podatku od nieruchomości. Ta sama zasada obowiązywała do 31 grudnia 2002 r. Decydujące znaczenie ma faktyczne władztwo nad nieruchomościami, które pozostało po ich przekazaniu we władanie protokołem zdawczo-odbiorczym. Z powyższych przyczyn należało skargę oddalić na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270). /-/ K.Nikodem /-/ J.Ruszyński /-/ J.Małecki uk