I SA/Po 534/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 grudnia 2013r. sprawy ze skargi EM na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od nieruchomości za lata 2009-2012 oraz rozłożenia na 24 raty miesięczne płatności tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...] nr [...]; II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. Wnioskiem z dnia [...] czerwca 2012r. X.A zwrócił się do Burmistrza Miasta [...] o umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości. Wniosek został uzasadniony trudną sytuacją finansową. Zobowiązany wyjaśnił, że jest właścicielem nieruchomości, które nie przynoszą żadnego zysku a wręcz generują straty (koszty utrzymania, energii itp.). Do września 2011 r. wnioskodawca prowadził działalność gospodarczą wykorzystując nieruchomości na ul.[...]. Działalność gospodarczą wyrejestrował we wrześniu 2011r. Wcześniej zmuszony był zbyć pojazdy służące do prowadzenia działalności, czym częściowo pokryto zaległości w podatku od nieruchomości. Obecnie wnioskodawca jest zarejestrowany w Powiatowym Biurze Pracy i utrzymuje się wyłącznie z zasiłku dla osób bezrobotnych, który przysługuje mu do września 2012r. Wnioskodawca podkreślił, że bezskutecznie stara się sprzedać nieruchomości. Rozpatrując powyższy wniosek, Burmistrz Miasta [...], decyzją z dnia [...] lipca 2012 r. odmówił umorzenia i rozłożenia na raty zaległości w podatku. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że nie zachodzą przesłanki z art. 67a O.p. do umorzenia lub rozłożenia podatku na raty. Zaległość podatkowa powstała, gdy podatnik prowadził działalność gospodarczą i miał środku finansowe na zapłacenie kwoty wskazanej w decyzji wymiarowej. Podatnik nie wykazał dobrej woli i nie dokonał żadnych wpłat. W wyniku odwołania w dniu [...] października 2012 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją nr [...] uchyliło w całości zaskarżoną decyzję i przekazało sprawę organowi podatkowemu do ponownego rozpatrzenia. W ocenie organu odwoławczego Burmistrz Miasta [...] w decyzji w niedostateczny sposób uzasadnił odmowę zastosowania ulgi, nie dokonał analizy zadłużenia, statusu podatnika jako bezrobotnego oraz wysokości dochodów w roku 2011. Na wezwanie organu pismem z dnia [....] stycznia 2013r. podatnik uzupełnił wniosek wskazując, że sam prowadzi gospodarstwo domowe, jedynym jego źródłem utrzymania była renta inwalidzka przyznana do dnia [...] 12.2012r. Obecnie do czasu wydania decyzji ZUS, nie posiada własnych środków utrzymania i korzysta z pomocy rodziny. Decyzją z dnia [...] stycznia 2013 r. Burmistrz Miasta [...] odmówił X.A. umorzenia zaległości w podatku od nieruchomości za lata 2009 - 2012 i równocześnie rozłożył na 24 raty miesięczne płatność tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę. W uzasadnieniu decyzji Burmistrz Miasta [...] stwierdził, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki określone w art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2012 r. poz. 749 ze zm.- dalej O.p.) uzasadniające umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości. Organ wskazał, że zaległość w podatku nieruchomości powstała już w 2009 r., kiedy podatnik prowadził działalność gospodarczą i dysponował środkami finansowymi. O powstałych zaległościach był powiadamiany po każdym upływającym terminie płatności rat podatku. Jednakże uwzględniony został wniosek o rozłożenia zaległości podatkowej na raty. W dniu [...] stycznia 2013r. od powyższej decyzji wpłynęło odwołanie strony z wnioskiem o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz umorzenie w całości ciążącej na nim zaległości podatkowej. W odwołaniu strona zarzuciła naruszenie art. 67a O.p. poprzez niewłaściwą jego wykładnie wskazując, że organ w żaden sposób nie uzasadnił stanowiska, że nie zachodzą przesłanki do umorzenia zaległości podatkowej. Organ nie dokonał oceny ważnego interesu podatnika i nie uzasadnił jego braku, czym naruszył art. 207 O.p. Strona wskazała, że Burmistrz Miasta [...] nie wziął pod uwagę, że do [...] grudnia 2012 utrzymywał się z renty inwalidzkiej, w momencie wydawania decyzji pozostaje bez środków do życia, ponieważ oczekuje na decyzję ZUS o przedłużeniu renty, która zostanie wydana najwcześniej za 2-3 miesiące. Odwołujący podkreślił również, że w miarę możliwości regulował należność podatkowe. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...]marca 2013r. nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję . W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie narusza art. 210 § 4 O.p. Podkreślił, że wymagalny podatek jest wierzytelnością organu, z której dochodzenia, w razie udzielenia ulgi, musi zrezygnować. Dlatego też nawet zaistnienie okoliczności uzasadniającej przyznanie ulgi nie obliguje organu podatkowego do jej udzielenia, zwłaszcza w sytuacji ciążących na Gminie obowiązków publicznych, na które musi zabezpieczyć konieczne do ich realizacji fundusze. Wydając decyzję odmawiającą umorzenia zaległości, a uwzględniającą wniosek o rozłożenie zaległości na raty uwzględnił interes podatnika. Zdaniem organu odwoławczego Burmistrz Gminy [...] nie przekroczył granic przyznanego mu uznania administracyjnego. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Poznaniu od decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego zarzucił zaskarżonej decyzji: - brak oceny, czy w sprawie zachodzi ważny interes podatnika, -oparcie decyzji na stwierdzeniu, że podatnik w przeszłości płacił podatki nieregularnie, -brak oceny rzeczywistych możliwości płatności rat, - nieuwzględnienie wniosku podatnika o wyjaśnienie, jakich ulg udzielona w poprzednich latach podatnikowi oraz czy wywiązywał się z obowiązków ustalonych w decyzjach. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że organy obu instancji w żaden sposób nie wykazały, że nie zachodzą przesłanki umorzenia zaległości podatkowych. Skarżący wskazał, że działalność gospodarczą (transport drogowy) musiał zlikwidować, z uwagi na brak dochodów, konkurencję na rynku transportowym oraz pogarszający się stan zdrowia. Skarżący przyznaje, że prowadząc działalności gospodarczą, korzystał z odroczeń w zapłacie podatku, jednak wbrew twierdzeniu organu z obowiązków wywiązywał się w miarę możliwości regularnie. Opóźnienia w zapłacie zawsze było spowodowane brakiem środków finansowych. Działalność gospodarcza nie przynosiła zysków, pozwalających na zapłatę podatków. Straty w firmie doprowadziły do likwidacji działalności gospodarczej. Skarżący wskazuje, że obecnie jedynym jego źródłem utrzymania jest renta inwalidzka wypłacana w kwocie [...] zł i w obecnej sytuacji nie ma jakiejkolwiek możliwości spłaty należności. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko zwarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U z 2012 r., poz. 749 ze zm.)- dalej O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku, rozłożyć zapłatę podatku na raty, odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53 a, umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że decyzja wydana w oparciu o powyższe uregulowania prawne daje podstawę organom podatkowym do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Charakter decyzji w przedmiocie ulg podatkowych regulowanych w art. 67a § 1 O.p. nie budzi wątpliwości - ani w orzecznictwie ani w doktrynie. Uznanie administracyjne oznacza, że rozstrzygnięcie nie jest ściśle zdeterminowane obowiązującą normą prawną, ale ustawodawca do decyzji organu administracyjnego (podatkowego) pozostawił wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza jednak dowolności rozstrzygnięcia, ponieważ organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2004, str. 282). Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. W przypadku zaś ulgi w podatkach stanowiących dochód jednostek samorządu terytorialnego (jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie), na co też zwrócił uwagę organ podatkowy, uwzględnić należy wpływ, jaki udzielenie określonej ulgi będzie miało na budżet jednostki samorządu terytorialnego, w oparciu o który jednostka ta realizuje swoją politykę finansową i który uwzględnia dochody umożliwiające wykonanie przypisanych jej zadań. "Ważny interes podatnika", jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki, przy czym nie można przesłanki tej utożsamiać jedynie z koniecznością wystąpienia nadzwyczajnych zdarzeń losowych. "Ważny interes podatnika" ocenia się, mając na uwadze kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. Będzie to też sytuacja, gdy zapłata należności podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków ze strony państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Z uwagi na fakt, że decyzja ma charakter uznaniowy, jeśli strona powołuje się na ważny jej interes, uzasadnienie decyzji winno być wyczerpujące, odpowiadające rygorom art. 210 § 4 O.p., w szczególności organ musi wskazać, jaki ustalił stan faktyczny, obejmujący m.in. sytuację materialną, rodzinną, zdrowotną podatnika. W uzasadnieniu organ jest obowiązany przedstawić, jak rozumie na tle ustalonego stanu faktycznego przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Uzasadnienie powinno być przekonujące i jasne, musi wskazywać, że wszystkie okoliczności sprawy zostały szczegółowo rozważone i ocenione, aby rozstrzygnięcie organu nie stwarzało wrażenia dowolnego. W związku z tym, ocena, czy przesłanki udzielenia ulgi podatkowej istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnej i wnikliwej ocenie całokształtu materiału dowodowego (art. 191 O.p.), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy (art. 122 O.p.). Ocena okoliczności wskazanych przez stronę musi być dokonana przy uwzględnieniu zasad demokratycznego państwa prawnego wyrażonego w art. 2 Konstytucji RP, w tym zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 O.p. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, że zasadnie wywodzi skarżący w skardze, że zaskarżona decyzja w istocie nie zawiera uzasadnienia faktycznego. Treść uzasadnienia nie została bowiem zindywidualizowana w odniesieniu do okoliczności konkretnej sprawy. Zasadnicza część uzasadnienia zaskarżonej decyzji poświęcona została analizie rozumienia art. 67a O.p. oraz analizie pojęcia uznaniowości decyzji administracyjnej. W decyzji brak jest zindywidualizowanego uzasadnienia. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że podatnik wniósł o umorzenie zaległości podatkowej lub rozłożenie na raty płatności tej zaległości, pozostawiając uznaniu organu orzekającego wielkość i terminy rat. W związku z tym organ rozstrzygając o rozłożeniu na raty płatności zaległości zadecydował zgodnie z alternatywnym wnioskiem podatnika. Tak sformułowany wniosek podatnika i przyznanie jednej z ulg wnioskowanych przez podatnika, nie zwalnia organu podatkowego od wnikliwego ustalenia stanu faktycznego i uzasadnienia decyzji w sposób zgodny z art. 210 § 4 o.p. Z decyzji winno wynikać, dlaczego nie uwzględniono wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami, jakie okoliczności przeważyły o podjęciu takiego a nie innego rozstrzygnięcia. Zarówno w decyzji I jak i II instancji brak w uzasadnieniu opisu stanu faktycznego, z decyzji nie wynika, jaki jest stan cywilny podatnika, czy posiada dzieci, jaka jest sytuacja materialna członków rodziny (dochody, posiadane ruchomości i nieruchomości), czy jest zdolny do podjęcia pracy. Nadto w ocenie Sądu, w sytuacji złożenia wniosku o rozłożenie zaległości podatkowej na raty, w którym brak jest propozycji ze strony wnioskodawcy co do wysokości rat i terminów płatności, organ winien zwrócić się do podatnika o wypowiedzenie się w tej kwestii, ponieważ podatnik jest najlepiej zorientowany, jakie są jego możliwości finansowe, aby realizować spłatę zgodnie z wydaną decyzją. Należy bowiem mieć na uwadze, że w sytuacji ustalenia rat spłaty zaległości podatkowej w wysokości niemożliwej do realizacji przez podatnika, stwarza iluzję uwzględnienia wniosku podatnika (wyrok NSA z 1 marca 2000 r. sygn. akt III SA 1546/99, ONSA 2001, nr 2, poz. 84). Oczywiście organ nie jest obowiązany w każdym przypadku przy uwzględnieniu wniosku o rozłożenie na raty zaległości podatkowej, do rozłożenia na tyle rat ile proponuje podatnik, jednak organ musi dokonać wnikliwej analizy sytuacji materialnej, rodzinnej i zdrowotnej podatnika, w celu ustalenia rat w takiej wysokości, jaka jest możliwa do zapłaty w aktualnej sytuacji wnioskodawcy. Skoro w niniejszej sprawie organ w ogóle nie odniósł się do okoliczności faktycznej, należy uznać, że wysokość raty została ustalona w sposób dowolny. W związku z powyższym należy stwierdzić, że ani zaskarżona decyzja ani poprzedzająca ją decyzja Burmistrza [...] nie podejmują analizy sytuacji osobistej i materialnej skarżącej w świetle przesłanek sformułowanych w art. 67a §1 pkt 3 O.p. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ pierwszej instancji jest zobowiązany przede wszystkim do ustalenia stanu faktycznego sprawy w sposób niebudzący wątpliwości, uwzględniając uwagi zawarte w niniejszym uzasadnieniu. W tych okolicznościach, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U z 2012 r. poz. 270 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji wyroku.