I SA/Po 535/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Waldemar Inerowicz Sędziowie Sędzia WSA Katarzyna Nikodem (spr.) Sędzia WSA Dominik Mączyński Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Ratajczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 05 grudnia 2013r. sprawy ze skargi EM na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy umorzenia zaległości podatkowej w podatku od środków transportowych za lata 2009-2010 oraz odroczenia terminu płatności tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę I. uchyla zaskarżoną decyzję i poprzedzającą ją decyzję Burmistrza Miasta z dnia [...]. nr [...]; II. stwierdza, że decyzje wymienione w punkcie I nie podlegają wykonaniu do dnia uprawomocnienia się niniejszego wyroku. Wnioskiem z dnia [...] listopada 2012r. X.A. zwrócił się do Burmistrza Miasta [...] o umorzenie zaległości w podatku od środków transportowych lub odroczenie terminu płatności do dnia [...].02.2013 r. Wniosek został uzasadniony trudną sytuacją finansową. Zobowiązany wyjaśnił, że należność główna zaspokojona została poprzez potrącenie z należnego stronie zwrotu podatku za lata 2010/2011. Do zapłaty pozostały więc jedynie odsetki i koszty związane z postępowaniem egzekucyjnym. Ponadto zobowiązany podniósł, że opodatkowane środki transportu służące jego działalności zbył w latach 2009/2010. Działalność jednak prowadził do [...]08.2011r. Od zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej jest bezrobotny, pierwotnie utrzymywał się z zasiłku PUP, a od [...]07.2012r. utrzymuje się z renty w kwocie [...] zł. Renta przyznana jest do dnia [...].12.2012r. Obecnie nie ma możliwości spłaty należności podatkowych. Nadto wskazał, że z ostrożności, gdyby organ nie uwzględnił wniosku o umorzenie zaległości podatkowej, wnosi ewentualnie o odroczenie spłaty należności do dnia [...].02.2013 r. Do wniosku strona załączyła decyzję ZUS z dnia [...] września 2012 r. i kopię protokołu zajęcia. Pismem z dnia [...] grudnia 2012r. zobowiązany uzupełnił wniosek oświadczając, że sam prowadzi gospodarstwo domowe, jedynym źródłem utrzymania jest renta inwalidzka ZUS w wysokości podanej we wniosku. Decyzją z dnia [...]stycznia 2013 r. Burmistrz Miasta [...] odmówił X.A umorzenia zaległości w podatku od środków transportowych za lata 2009 -2010 i równocześnie odroczył termin płatności tej zaległości wraz z odsetkami za zwłokę do dnia [...] lutego 2013 r. W uzasadnieniu decyzji Burmistrz Miasta [...] stwierdził, że w niniejszej sprawie nie zachodzą przesłanki art. 67a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U z 2012 r. poz. 749 ze zm.- dalej O.p.) do umorzenia zaległości w podatku o środków transportowych. Podatnik miał rozkładane zaległości z tytułu podatku od środków transportowych na raty w 2008 i 2009 roku. Z analizy konta podatnika wynika, że rozłożone na raty zaległości wpłacane były przez podatnika nieregularnie i w innych niż ustalone w decyzjach kwotach. W latach 2006-2010 podatnik sukcesywnie sprzedawał środki transportowe i zapewniał, że ureguluje zaległość po sprzedaży pojazdów. Każdorazowo po dokonanej sprzedaży organ podatkowy odpisywał podatek za sprzedany pojazd, co umniejszało zobowiązane, a podatnik w dalszym ciągu nie regulował pozostałych należności. Analizując powyższą sprawę, organ podatkowy stwierdził, że podatnik prowadząc działalność gospodarczą w zakresie transportu i decydując się na zakup pojazdów miał świadomość ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Dlatego też powinien zabezpieczyć środki na pokrycie należności podatkowych. W dniu [...]stycznia 2013r. wpłynęło do Urzędu Miasta odwołanie wnioskodawcy od ww. decyzji, w którym wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz o umorzenie w całości ciążącej na nim zaległości podatkowej. W odwołaniu strona zarzuciła naruszenie art. 67a §1 pkt 3 O.p. poprzez niewłaściwą jego wykładnie i niezastosowanie w sprawie wskazując, że organ w żaden sposób nie wykazał, że podatnik nie jest w trudnej sytuacja materialna. Ponadto w ocenie strony organ nie dokonał oceny ważnego interesu podatnika i nie uzasadnił jego braku, czym naruszył art. 107 § 1 KPA. Odwołujący nie zgadza się ze stwierdzeniem zawartym w decyzji, że w przeszłości nie wywiązywał się z układów ratalnych dotyczących spłaty zaległości podatkowych, ponieważ w roku 2008 z układu ratalnego wywiązał się w całości i w terminie. Strona także wskazała, że sukcesywnie zbywała swoje środki transportowe, ponieważ musiała spłacić kredyty na ich zakup. Sytuacja taka w rezultacie doprowadziła do likwidacji firmy podatnika. Fakt ten organ I instancji również pominął w swym uzasadnieniu. Odwołujący nie zgodził się również ze stwierdzeniem organu, że podatnik, prowadząc działalność gospodarczą, winien zabezpieczać środki na zapłatę podatku. Wskazuje, że prowadząc działalność gospodarczą nie mógł przewidzieć sytuacji na rynku związanej ze wzrostem cen paliwa i innych obciążeń. Ponadto podniósł, że organ I instancji zupełnie nie uwzględnił faktu, że podatnik uregulował w całości należność główną, do zapłaty pozostały tylko odsetki i koszty egzekucyjne, o których umorzenie odwołujący wnosił. Tak więc w rzeczywistości pozytywna decyzja organu I instancji nie przyniosłaby Skarbowi Państwa straty należności podatkowej. Po zapoznaniu się z treścią odwołania oraz całością materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, Samorządowe Kolegium Odwoławcze w [...] decyzją z dnia [...] marca 2013r. nr [...] utrzymało w mocy zaskarżoną decyzję . W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, że zarzuty odwołania nie znajdują usprawiedliwionych podstaw. W szczególności nie może zostać uwzględniony zarzut naruszenia przez organ I instancji art. 107 § 1 k.p.a., albowiem do zobowiązań podatkowych nie stosuje się przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego. W ocenie Kolegium, uzasadnienie zaskarżonej decyzji nie narusza też art. 210 § 4 o.p. (analogicznego co do treści do art. 107 § 3 k.p.a.). Wskazanie w uzasadnieniu decyzji, że w przeszłości podatnik nieregularnie uiszczał zobowiązania odpowiada rzeczywistości. Pogląd podatnika o spłaceniu należności głównej zaległości nie jest trafny. Zapłata kwoty równowartej zaległości nie oznacza spłaty należnego zobowiązania. Zgodnie bowiem z treścią art. 55 § 2 O.p., jeżeli dokonana wpłata na poczet zaległości podatkowych nie pokrywa kwoty zaległości i odsetek za zwłokę, wpłatę tę zalicza się na poczet zaległości i odsetek w takiej proporcji, w jakiej pozostają te należności na dzień dokonania zapłaty. Organ odwoławczy wskazał, że wymagalny podatek jest wierzytelnością organu, z której dochodzenia, w razie udzielenia ulgi, musi zrezygnować. Dlatego też nawet zaistnienie okoliczności uzasadniającej przyznanie ulgi nie obliguje organu podatkowego do jej udzielenia, zwłaszcza w sytuacji ciążących na Gminie obowiązków publicznych, na które musi zabezpieczyć konieczne do ich realizacji fundusze. Wydając decyzję odmawiającą umorzenia zaległości, a uwzględniającą wniosek o odroczenie jej płatności, organ I instancji oczywiście uwzględnił interes podatnika. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego odmowę umorzenia zaległości podatkowej przez organ pierwszej instancji oraz odroczenie terminu płatności zaległości należy uznać za dokonane bez przekroczenia granic przyznanego mu uznania administracyjnego. Stosownie do przepisów ustawy - Ordynacja podatkowa, w przypadku odraczania terminu płatności podatków lub zaległości podatkowych gmina może ustalać opłatę prolongacyjną, o jakiej mowa w art. 57 § 1. Stosowną, obowiązującą uchwałę Rada Miasta w [...] podjęła w dniu [...].09.1999 r. (nr[...]). Obowiązkiem organu I instancji przy podejmowaniu decyzji o odroczeniu terminu płatności zaległości było zatem ustalenie tej opłaty, wynoszącej [...] zł. Jakkolwiek zaskarżona decyzja nie zawiera wprost zapisu, iż "ustala się" opłatę w wysokości [...] zł, a jedynie wskazuje, że opłatę w takiej wysokości należy uiścić w terminie odroczenia płatności, jak również nie wskazuje jako podstawy prawnej powołanej wyżej uchwały Rady, to uchybienia te w ocenie Kolegium pozostają bez wpływu na istotę decyzji. Nie zgadzając się z powyższym rozstrzygnięciem skarżący pismem z dnia [...]maja 2013r. wniósł do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Poznaniu skargę, zarzucając zaskarżonej decyzji: - niedokonanie oceny, czy w sprawie zachodzi ważny interes podatnika, -oparcie decyzji na stwierdzeniu, że podatnik w przeszłości płacił podatki nieregularnie, - niedokonanie oceny możliwości płatnika - nierozpoznanie wniosku podatnika o zasięgniecie z Urzędu Miasta [...] informacji o poprzednio udzielanych odroczeniach i ulgach dla podatnika oraz wywiązywaniu się przez niego z obowiązków w ten sposób ustalonych. W uzasadnieniu skargi strona podniosła, że organy obu instancji w żaden sposób nie wykazały, że w stosunku do skarżącego nie zachodzą przesłanki umorzenia zaległości podatkowych. Strona podkreśliła, że prowadziła własną działalność gospodarczą (transport drogowy), którą musiała zlikwidować wobec kryzysu i konkurencji na rynku transportowym oraz w związku pogarszającego się stanem zdrowia. Prowadząc działalności gospodarczą korzystała z możliwości odroczeń w zapłacie podatku, należności regulowała, choć przyznaje, że z uwagi na trudną sytuację materialną, z opóźnieniem. Stwierdza, że Samorządowe Kolegium Odwoławcze, mimo wyraźnego wniosku o ustalenie, czy podatnik regulował należności podatkowe w przeszłości, okoliczności tej nie sprawdziło, decyzje swoje opierając na niczym nie potwierdzonym fakcie, że podatnik zobowiązania płacił nieregularnie, co stało się podstawą oddalenia wniosku o umorzenie zaległości podatkowych. Skarżący wskazuje, że jedynym źródłem utrzymania jest obecnie renta inwalidzka ZUS wypłacana w kwocie [...] zł i w obecnej sytuacji nie ma jakiekolwiek możliwości spłaty należności. W odpowiedzi na skargę organ podtrzymał swoje stanowisko zwarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi jako bezzasadnej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 67a § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. – Dz. U z 2012 r., poz. 749 ze zm.)- dalej O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, z zastrzeżeniem art. 67b, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może odroczyć termin płatności podatku, rozłożyć zapłatę podatku na raty, odroczyć lub rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę lub odsetki określone w decyzji, o której mowa w art. 53 a, umorzyć w całości lub w części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z użytego przez ustawodawcę sformułowania "może" wynika, że decyzja wydana w oparciu o powyższe uregulowania prawne daje podstawę organom podatkowym do orzekania w ramach tzw. uznania administracyjnego. Charakter decyzji w przedmiocie ulg podatkowych regulowanych wskazanym wyżej przepisem nie budzi wątpliwości - ani w orzecznictwie ani w doktrynie. Uznanie administracyjne oznacza, że rozstrzygnięcie nie jest ściśle zdeterminowane obowiązującą normą prawną, ale ustawodawca do decyzji organu administracyjnego (podatkowego) pozostawił wybór jednego z możliwych sposobów rozstrzygnięcia. Uznanie administracyjne nie oznacza jednak dowolności rozstrzygnięcia, ponieważ organ zobowiązany jest wziąć pod uwagę ważny interes podatnika oraz interes publiczny. Przesłankę interesu publicznego interpretuje się zazwyczaj jako dyrektywę postępowania nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie obywateli do organów władzy, sprawność działania aparatu państwowego, korektę błędnych decyzji itp. (B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki - Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Oficyna Wydawnicza "Unimex", Wrocław 2004, str. 282). Przy jej ocenie należy również uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa kosztami udzielonej w ten sposób pomocy. W przypadku zaś ulgi w podatkach stanowiących dochód jednostek samorządu terytorialnego (jak to ma miejsce w rozpatrywanej sprawie), na co też zwrócił uwagę organ podatkowy, uwzględnić należy wpływ, jaki udzielenie określonej ulgi będzie miało na budżet jednostki samorządu terytorialnego, w oparciu o który jednostka ta realizuje swoją politykę finansową i który uwzględnia dochody umożliwiające wykonanie przypisanych jej zadań. "Ważny interes podatnika", jest przesłanką związaną bezpośrednio z sytuacją określonej osoby. Musi on być na tyle istotny i wyjątkowy, aby jego pominięcie przyniosło dla tej osoby wyraźnie dostrzegalne negatywne skutki, przy czym nie można przesłanki tej utożsamiać jedynie z koniecznością wystąpienia nadzwyczajnych zdarzeń losowych. "Ważny interes podatnika" ocenia się, mając na uwadze kryteria zobiektywizowane, zgodne z powszechnie aprobowaną hierarchią wartości, w której wysoką rangę mają zdrowie i życie, a także możliwości zarobkowe w celu zdobycia środków utrzymania dla siebie i rodziny oraz zagrożenie egzystencji. Będzie to też sytuacja, gdy zapłata należności podatkowych spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków ze strony państwa, gdyż nie będzie w stanie zaspokajać swoich potrzeb materialnych. Z uwagi na fakt, że decyzja ma charakter uznaniowy, jeśli strona powołuje się na ważny jej interes, uzasadnienie decyzji winno być wyczerpujące, odpowiadające rygorom art. 210 § 4 O.p., w szczególności organ musi wskazać, jaki ustalił stan faktyczny, obejmujący m.in. sytuację materialną, rodzinną, zdrowotną podatnika. W uzasadnieniu organ jest obowiązany przedstawić, jak rozumie na tle ustalonego stanu faktycznego przesłanki ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Uzasadnienie powinno być przekonujące i jasne, musi wskazywać, że wszystkie okoliczności sprawy zostały szczegółowo rozważone i ocenione, aby rozstrzygnięcie organu nie stwarzało wrażenia dowolnego. W związku z tym, ocena, czy przesłanki udzielenia ulgi podatkowej istnieją w konkretnej sprawie, może być dokonana po wszechstronnej i wnikliwej ocenie całokształtu materiału dowodowego (art. 191 O.p.), a poprzedzać je powinno wyczerpujące zebranie całego materiału dowodowego (art. 187 § 1 O.p.) oraz dokładne wyjaśnienie okoliczności faktycznych sprawy (art. 122 O.p.). Ocena okoliczności wskazanych przez stronę musi być dokonana przy uwzględnieniu zasad demokratycznego państwa prawnego wyrażonego w art. 2 Konstytucji RP, w tym zasady pogłębiania zaufania do organów podatkowych wyrażoną w art. 121 O.p. Odnosząc powyższe uwagi do stanu faktycznego sprawy należy stwierdzić, że zasadnie wywodzi skarżący w skardze, że zaskarżona decyzja w istocie nie zawiera uzasadnienia faktycznego. Treść uzasadnienia nie została bowiem zindywidualizowana w odniesieniu do okoliczności konkretnej sprawy. Zasadnicza część uzasadnienia zaskarżonej decyzji poświęcona została analizie rozumienia art. 67a O.p. oraz analizie pojęcia uznaniowości decyzji administracyjnej. W decyzji brak jest odniesienia się do sytuacji podatnika na tle przesłanek ważnego interesu podatnika i interesu publicznego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uznało, że podatnik wniósł o umorzenie zaległości podatkowej lub odroczenia terminu płatności tej zaległości do dnia [...] lutego 2013 r. Organ odwoławczy uznał, że organ odwoławczy rozstrzygnął zgodnie z wnioskiem strony. Jednakże należy stwierdzić, że wniosek podatnika o umorzenie zaległości podatkowych wraz z odsetkami lub ewentualnie odroczenie płatności zaległości podatkowej, w sytuacji przyznania jednej z ulg wnioskowanych przez podatnika, nie zwalnia organu podatkowego od wnikliwego ustalenia stanu faktycznego i uzasadnienia decyzji w sposób zgodny z art. 210 § 4 o.p. Z decyzji winno wynikać, dlaczego nie uwzględniono wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowej wraz z odsetkami, jakie okoliczności przeważyły o podjęciu takiego a nie innego rozstrzygnięcia. Zarówno w decyzji I jak i II instancji brak w uzasadnieniu opisu stanu faktycznego. Z decyzji organów nie wynika, za jaki okres strona wnosiła o zastosowanie ulgi w podatku od środków transportowych. Nadto w uzasadnieniu brak jest odniesienia do sytuacji podatnika na tle przesłanek określonych w art. 67a § 1 O.p. Organ nie ustalił, m.in. jaki jest stan cywilny podatnika, czy posiada dzieci, jaka jest sytuacja materialna członków rodziny (dochody, posiadane ruchomości i nieruchomości), czy jest zdolny do podjęcia pracy; wszelkie okoliczności związane z sytuacją materialną wnioskodawcy i jego rodziny, zdrowotną są istotne dla oceny przesłanki ważnego interesu podatnika. W związku z powyższym należy stwierdzić, że ani zaskarżona decyzja ani poprzedzająca ją decyzja Burmistrza [...] nie podejmują analizy sytuacji osobistej i materialnej skarżącej w świetle przesłanek sformułowanych w art. 67a §1 pkt 3 O.p. W ponownie prowadzonym postępowaniu organ pierwszej instancji jest zobowiązany przede wszystkim do ustalenia stanu faktycznego sprawy w sposób niebudzący wątpliwości, uwzględniając uwagi zawarte w niniejszym uzasadnieniu. W tych okolicznościach, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c, art. 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. – Dz. U z 2012 r. poz. 270 ze zm.) orzeczono, jak w sentencji wyroku.