I SA/Po 536/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Jerzy Małecki Sędziowie Sędzia NSA Maria Skwierzyńska Asesor sądowy Katarzyna Nikodem(spr.) Protokolant sekr. sąd. Ewa Szydłowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 09 listopada 2006r. sprawy ze skargi H.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] nr [...] w przedmiocie orzeczenia solidarnej odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki oddala skargę /-/ K. Nikodem /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska Decyzją nr [...] z dnia [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej wobec H.K. solidarną odpowiedzialność jako członka Zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" z siedzibą w K. za zaległości podatkowe spółki z o.o. w podatku od towarów i usług za sierpień w 2004 i za miesiąc wrzesień 2004 oraz odsetki za zwłokę od ww. zaległości podatkowe oraz koszty postępowania egzekucyjnego. Organ podatkowy wskazał, że w dniu [...] września 2004 r. spółka z o.o. "A" sprzedana została wraz ze wszystkimi aktywami i pasywami spółce z o.o. "B" w K. W dniu [...] listopada 2004 r. nastąpiło otwarcie likwidacji spółki z o.o. "A". W deklaracjach VAT [...] złożonych za miesiąc sierpień i wrzesień 2004 r. spółka z o.o. "A" wykazała kwotę nadwyżki podatku należnego nad naliczonym podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego. Kwoty wynikające z deklaracji nie zostały uregulowane i stanowią zaległość podatkową spółki. Zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 2004 r. powstały po sprzedaży spółki z o.o. "A", a prowadzone przez organ egzekucyjny postępowanie egzekucyjne zostało umorzone postanowieniem z dnia [...] października 2005 r. nr [...], z uwagi na bezskuteczność egzekucji. Członkami Zarządu spółki z o.o. byli do dnia [...] listopada 2004 r. J.Sz. oraz H.K. Nie wskazali oni mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. Ponadto organ stwierdza, że członek zarządu nie wykazał w toku postępowania, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe), jak również nie wykazał, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. Organ podatkowy stwierdził, że z załączonych do pisma strony z dnia [...] listopada 2005 r. protokołów zgromadzenia wspólników nie wynika, aby zarząd zgłaszał na zgromadzeniu wspólników konieczność zgłoszenia wniosku o upadłość spółki. Dlatego twierdzenie strony, że zgromadzenie wspólników nie przychyliło się do wniosku zarządu o zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości nie zostało poparte żadnym dowodem. W ocenie organu podatkowego pierwszej instancji bez znaczenia dla sprawy pozostają wskazane przez stronę okoliczności, że zarząd z zachowaniem wszelkiej staranności zadbał o to, ażeby wszyscy dotychczasowi wierzyciele "A" sp. z o.o. mieli wskazane źródło zaspokajania wierzytelności. Poinformowanie Naczelnika Urzędu Skarbowego o fakcie sprzedaży przedsiębiorstwa "A" i przejęciu przez nabywcę wraz z zakupionym przedsiębiorstwem także zobowiązań podatkowych, nie jest spełnieniem przesłanki określonej w art. 116 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej. Od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] strona złożyła odwołanie do Dyrektora Izby Skarbowej, w którym wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania w sprawie. H.K. w odwołaniu podnosi, że pełniąc funkcję członka zarządu działała w dobrej wierze i z należytą starannością. Zarząd spółki w miesiącu lipcu 2004 r. na Zgromadzeniu Wspólników postawił wniosek o ogłoszenie upadłości, bądź uchwalenie dopłat lub też zbycie przedsiębiorstwa spółki. Wspólnicy nie przychylili się do wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, lecz zdecydowali się na sprzedaż przedsiębiorstwa. Umowa sprzedaży przeniosła na nabywcę przedsiębiorstwa m. in. majątek trwały, rachunki bankowe, zobowiązania, długi. Podatek od towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 2004 r. został ujęty w protokole zdawczo - odbiorczym jako zobowiązanie nabywcy do zapłaty tego podatku, dotyczył on bowiem wykonanych robót budowlanych z prowadzonej do [...] 08.2004 r. działalności gospodarczej. Nabywca przedsiębiorstwa "B" sp. z o.o. złożyła wniosek o odroczenie terminu płatności oraz rozłożenie na raty zapłaty podatku do towarów i usług za spółkę "A", jednakże Naczelnik Urzędu Skarbowego odmówił wszczęcia postępowania w sprawie. Pomimo braku decyzji przenoszącej odpowiedzialność podatkową na spółkę z o.o. "B", organ podatkowy skierował w dniu [...] września 2005 r. do spółki " B " wezwanie do zapłaty zobowiązania za sierpień i wrzesień 2004 r., spółka z o.o "B" na wezwanie organu częściowo uregulowała należny podatek. Okoliczności te dowodzą, że jako członek zarządu H.K. dopełniła wszelkich wymaganych prawem aktów staranności. Zauważa, że Zarząd spółki jest powołany uchwałą Zgromadzenia Wspólników i musi działać zgodnie z założeniami tego organu. Zwraca uwagę, że art. 116 § 1 pkt 1 a Ordynacji podatkowej stanowi, że odpowiedzialność solidarna członków zarządu warunkowana jest niezgłoszeniem "we właściwym czasie" wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości. Mówiąc o czasie właściwym do złożenia wniosku należy mieć na uwadze czas właściwy ze względu na ochronę wierzycieli. W zaistniałej sytuacji strona stwierdza, że interesy wierzycieli zostały w pełni zabezpieczone poprzez przejęcie zobowiązań przez nabywcę przedsiębiorstwa. Zdaniem odwołującego został wskazany majątek (mienie) spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych, strona wskazała na wierzytelność spółki "A" sp. z o.o. (aktualnie w stanie likwidacji) wobec "B" sp. z o.o., którego podstawę stanowi § 11 aktu notarialnego dnia [...] września 2004 r. Wobec istnienia takiej wierzytelności należy uznać, że zachodzi przesłanka do wyłączenia odpowiedzialności członków zarządu spółki "A". Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją nr [...] z dnia [...] utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. W ocenie Dyrektora Izby Skarbowej, H. K. nie wykazała istnienia żadnej z okoliczności, która w świetle przepisów stanowiłaby przesłankę do odstąpienia od orzeczenia jej odpowiedzialności podatkowej za zaległości spółki "A". Poza sporem pozostaje, że w okresie, którego dotyczą zaległości podatkowe, H.K. była członkiem zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością "A" z siedzibą w K. Poza sporem pozostaje również fakt, że egzekucja prowadzone w stosunku do spółki "A" okazała się bezskuteczna, postanowieniem z dnia [...] października 2005 r. nr [...] organ egzekucyjny umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki na podstawie tytułów wykonawczych nr [...] i nr [...] obejmujących zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za sierpień i wrzesień 2004 r. Organ odwoławczy nie podziela stanowiska strony, że skoro Naczelnik Urzędu Skarbowego wezwał "B" spółkę z o.o. do zapłaty zaległości podatkowych powołując się na § 11 aktu notarialnego , to organ przyjął do wiadomości, że taka wierzytelność istnieje i może być z niej skutecznie prowadzona egzekucja. Dyrektor Izby Skarbowej stwierdza, że prezentowane stanowisko strony jest całkowicie nieuprawnione. Nie istnieje możliwość "uwolnienia się" od zobowiązań publicznoprawnych w drodze umowy cywilnoprawnej. Organ wyjaśnia, że wskazane przez stronę pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2005 r. wskazywało jedynie na treść umowy sprzedaży przedsiębiorstwa i miało na celu jedynie informację, że nieuregulowanie przedmiotowej zaległości spowoduje podjęcie dalszych działań organu podatkowego. W związku z istnieniem zaległości podatkowych spółki z o.o. "A" organ podatkowy wszczął postępowanie w sprawie orzeczenia odpowiedzialności podatkowej członków zarządu Spółki. W ocenie organu odwoławczego członkowie Zarządu nie złożyli w odpowiednim czasie wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki. H.K. nie wykazała również, że zaniechanie działań w powyższym zakresie nastąpiło bez jej winy. Zgodnie z art. 20 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. nr 60, poz. 535, ze zm.) wniosek o ogłoszenie upadłości w stosunku do osoby prawnej może zgłosić każdy, kto ma prawo ją reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. Opierając się na Krajowym Rejestrze Sądowym organem uprawnionym do reprezentowania spółki z o.o. "A" był każdy z członków zarządu, czyli obok J.Sz. również H.K. Zatem była ona zobowiązana nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości Spółki. Dlatego podniesione przez stronę okoliczności, że wspólnicy nie przychylili się do zaproponowanego przez Zarząd wniosku o skierowanie wniosku o ogłoszenie upadłości spółki do Sądu, pozostaje bez znaczenia dla niniejszego rozstrzygnięcia. Organ odwoławczy wskazuje, że z protokołu Zarządu spółki z dnia [...] lipca 2004 r. wynika, że za 5 miesięcy kapitał własny Spółki osiągnął wartość ujemną, spółka miała zobowiązania wobec pracowników z tytułu wynagrodzeń za pracę oraz wobec ZUS z tytułu nieopłaconych składek, brak natomiast jakiejkolwiek wzmianki, że Zarząd Spółki podjął jakiekolwiek działania zmierzające do ogłoszenia upadłości. Natomiast z protokołu z dnia [...] lipca 2004 r. wynika, że sytuacja finansowa spółki uległa dalszemu znacznemu pogorszeniu i zarząd zaproponował trzy warianty rozwiązania sytuacji: ogłoszenie upadłości, uchwalenie dopłat lub zbycie przedsiębiorstwa. Jednakże z protokołu nie wynika, że Zarząd podjął działania w celu ogłoszenia upadłości. Od decyzji Dyrektora Izby Skarbowej H.K. wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, w której wnosi o uchylenie zaskarżonej decyzji zarzucając jej naruszenie art.116 § 1 w związku z art. 107 § 2 Ordynacji podatkowej, niewłaściwe zastosowanie art. 20 i art. 21 prawo upadłościowego i naprawczego, naruszenie art. 6 kodeksu postępowania administracyjnego oraz art. 87 i 217 Konstytucji RP. Strona skarżąca stwierdza, że organ podatkowy drugiej instancji dokonał sprzecznych ustaleń z zebranym materiałem dowodowym poprzez przyjęcie, że strona nie dowiodła istnienia żadnej okoliczności, w tym nie wskazała mienia spółki, z którego możliwa byłaby egzekucja. W świetle zgromadzonego materiału dowodowego wykazane zostało, w opinii strony skarżącej, istnienie wierzytelności spółki "A" spółki z o.o. wobec spółki "B" spółki z o.o., którego podstawę stanowi § 11 aktu notarialnego z dnia [...] września 2004 r. Skoro organ podatkowy wystosował wezwanie do nabywcy przedsiębiorstwa, to tym samym organ uznał, że taka wierzytelność istnieje i może być z niej skutecznie prowadzona egzekucja. Wobec wskazania takiej wierzytelności należy uznać, że zachodzi przesłanka do wyłączenia odpowiedzialności członków zarządu spółki "A" za zobowiązania spółki. Zdaniem strony skarżącej Zarządowi nie można zarzucić jakiegokolwiek zawinionego działania, które miało na celu szkodę wierzycieli. Interesy wierzycieli zostały w pełni zabezpieczone. Zdaniem strony organy dopuściły się naruszenia art. 6 kpa, art. 217 Konstytucji RP, ponieważ organ w zaskarżonej decyzji stwierdził, ze żaden przepis prawa nie zakazuje wpłat za zobowiązania podatnika innym osobom. Organy są zobowiązane działać wyłącznie na podstawie przepisów prawa. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wnosi o oddalenie skargi podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu zważył, co następuje: Na podstawie art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269) kontrola aktów lub czynności z zakresu administracji publicznej jest dokonywana pod względem ich zgodności z prawem materialnym i przepisami procesowymi oraz trafności ich wykładni. W postępowaniu przed sądem administracyjnym pierwszej instancji obowiązuje zasada oficjalności. Zgodnie bowiem z art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) wojewódzki sąd administracyjny nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Sąd jest zobowiązany do wzięcia pod uwagę wszelkich naruszeń prawa przez organy administracji podatkowej. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Odpowiedzialność osób trzecich za zobowiązania podatkowe podatnika występuje wyłącznie w sytuacji, gdy podatnik lub jego następca prawny nie wywiąże się z nałożonych przepisami prawa obowiązków podatkowych. Granice odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania podatkowe zakreślają przepisy ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Orzeczenie odpowiedzialności osób trzecich nie zmienia sytuacji prawnej samego podatnika, nie przestaje on być bowiem dłużnikiem z tytułu zaległości podatkowych, jedynie przeniesienie odpowiedzialności na osobę trzecią poszerza krąg podmiotów, od których można dochodzić zaspokojenia należności podatkowych. Zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością , spółki akcyjnej lub spółki akcyjnej w organizacji odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Członkowie zarządu odpowiadają solidarnie ze spółką za zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, które powstały w czasie pełnienia przez nich wskazanych funkcji. Członek zarządu może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z o.o., jeśli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) (przy czym bez znaczenia jest kto złożył wniosek) albo wykaże, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszenie upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy bądź jeśli wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Wniosek o ogłoszenie upadłości bądź wszczęcie postępowania naprawczego przedsiębiorcy powinien być zgłoszony w sytuacji trwałego zaprzestania płacenia długów. Bezsporne jest, że H.K. była członkiem zarządu spółki z o.o. "A" w miesiącach w których powstały zaległości podatkowe z tytułu podatku do towarów i usług za miesiące sierpień i wrzesień 2004 r. Z materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że Zarząd spółki zdawał sobie w 2004 r. sprawę z trudnej sytuacji finansowej spółki. Faktem bezspornym jest, że nie zgłoszono wniosku o upadłość spółki ani nie wszczęto postępowania zapobiegającego ogłoszenie upadłości (postępowania układowego). W związku z tym należy jedynie ocenić, czy strona skarżąca w toku postępowania przed organami podatkowymi wykazała, że istniało mienie spółki, z którego egzekucja mogła być prowadzona, bądź czy wykazała, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości, wszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jej winy. Zdaniem Sądu, strona skarżąca nie wykazała, że istnieje przesłanka uwalniająca członka Zarządu od odpowiedzialności podatkowej za zobowiązania spółki z o.o. w świetle art. 116 Ordynacji podatkowej. Okoliczności wskazane przez skarżącego w toku postępowania administracyjnego oraz w skardze do Sądu pozostają bez znaczenia na rozstrzygnięcie w przedmiocie przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki z o.o. na członków zarządu. Skarżąca bowiem podnosi, że Zarząd działał zgodnie z wolą wspólników wyrażoną na Zgromadzeniu Wspólników, na którym wspólnicy opowiedzieli się za zbyciem przedsiębiorstwa spółce z o.o. "B". Zdaniem skarżącej decyzja o zbyciu przedsiębiorstwa miała na celu ochronę wierzycieli. Wskazuje, że zgodnie z § 11 umowy sprzedaży przedsiębiorstwa, nabywca przedsiębiorstwa zobowiązał się zapłaty wszelkich roszczeń, w tym obciążeń publicznoprawnych i podjęcia wszelkich dostępnych kroków, aby roszczenia nie były kierowane wobec spółki "A". Niemniej jednak należy wskazać, że zawarte w umowie sprzedaży przedsiębiorstwa zobowiązanie nabywcy do zaspakajania wszelkich roszczeń nie wpływa na stosunki publicznoprawne. Organ podatkowy nie może przenieść odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe podatnika na osobę trzecią wskazując jako podstawę umowę cywilnoprawną zawartą między podatnikiem, a tą osobą. Słusznie zatem organy podatkowe wskazały, że umową cywilnoprawną nie może przenieść odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. To wyłącznie przepisy ustaw podatkowych określają obowiązki podatkowe podatników, płatników, inkasentów oraz krąg osób trzecich, na które organy podatkowe mogą przenieść odpowiedzialność za zaległości podatkowe podatnika, czy jego następcy prawnego. Ordynacja podatkowa w art. 112 przewiduje odpowiedzialność nabywcy przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, ale ta odpowiedzialność jest ograniczona wyłącznie do zaległości podatkowych powstałych do dnia jego nabycia. W związku z powyższym organ podatkowy nie mógł przenieść odpowiedzialności na nabywcę przedsiębiorstwa, ponieważ zaległości podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień i wrzesień 2004 r. powstały po zbyciu przedsiębiorstwa. Strona skarżąca nie wskazała również mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Jak wskazano wyżej organy podatkowe nie mogły bowiem skierować egzekucji administracyjnej wobec spółki z o.o. "B" w celu wyegzekwowania zaległości spółki z o.o. "A" za miesiące sierpień i wrzesień 2004r. z tytułu podatku od towarów i usług. Zdaniem Sądu, organy podatkowe w postępowaniu w sprawie przeniesienia odpowiedzialności podatkowej członków zarządu spółki z o.o. działały zgodnie z prawem, w związku z powyższym na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270, ze zm.) Sąd skargę oddalił. /-/ K. Nikodem /-/ J. Małecki /-/ M. Skwierzyńska AR